治理视角下深化央行内部审计的思路与方法探析

杨博涵

（中国人民银行西安分行 陕西西安 710075）

党的十九届四中全会通过的《中共中央关于坚持和完善中国特色社会主义制度 推进国家治理能力和治理体系现代化若干重大问题的决定》指出，我国国家治理体系和治理能力是中国特色社会主义制度及其执行能力的集中体现，必须在推进国家治理体系和治理能力现代化上下功夫。党的十九届五中全会提出“建设现代中央银行制度”，是推进国家治理体系和治理能力现代化的重大任务，是推动高质量发展的内在需要，也是应对国际中央银行制度演变挑战的必然要求。人民银行作为我国的中央银行，在打好防范和化解重大金融风险攻坚战、落实我国金融安全战略中扮演着关键角色，是国家治理体系中不可或缺的重要环节。因此，央行的治理能力不仅关乎自身内部管理水平，更关系着在整个国家治理体系中能否发挥其应有作用。内部审计作为央行监督体系的重要组成部分，其职能的发挥不仅要为央行完善其内部管理提供有力支撑，还应思考其在推进国家治理体系和治理能力现代化中如何践行好自身职责，充分利用各类审计成果，将央行治理效果推向更高层次，在央行规范高效履职、落实好党中央重大决策部署、展现新时代央行形象等方面发挥应有作用。

一、研究思路和目标

本文首先通过对比国内外不同机构和学者对“治理”内涵与目标的论述，归纳总结出治理的一般特征，然后结合内部审计的概念和作用进一步梳理、归纳分析了内部审计与治理的关系，进而以治理的动态观为基础，结合央行的职能定位提出央行治理的概念，随后，根据内部审计在人民银行中的职能定位，紧扣《关于深化人民银行内审工作的指导意见》中提出的内部审计“三大职能”和审计时须遵循的“六项原则”，以内部治理和外部治理为主线，对不同类型审计项目如何在央行治理中发挥作用进行了分析，通过“三大职能”和“六项原则”在不同项目中各有侧重地运用，将内部审计置于央行治理框架之下，为内部审计在提高央行治理能力和治理水平中如何更充分地发挥作用提供了较为明确的思路。

立足上述思路，本文拟为央行内部审计部门在开展各类审计项目时如何更加有效地运用“六项原则”，发挥好“三大职能”构建了较为清晰的框架，有利于内部审计摆脱在促进央行治理中无处着手或平均用力的困境，为审计成果在央行治理领域中的转化提出建议。另外，通过对各类审计项目在央行治理中能够发挥的作用进行分析，本文还试图回答“内部审计如何助力完善央行治理”“实现特定的治理目标需要开展何种审计项目”等关键问题，以提供操作性更强的建议。

二、文献综述

（一）治理的内涵和目标

从国际上看，联合国全球治理委员会在其报告《我们的全球伙伴关系》中提出了全球治理的概念，其认为全球层面的治理是不同个体、公共和私人机构对其事务管理的方式，这种方式能够使不同利益主体间的冲突得以化解，自身利益能够在协调中加以实现，同时，各主体还能够在某些领域采取一致行动。国际内部审计委员会从组织运行的角度出发，对治理进行了微观层面的定义，认为治理是为了实现组织目标，由董事会实施的各种流程及架构的组合，治理发挥作用的方式是通过对组织中各类活动进行指导和监督。詹姆斯N·罗西瑙（2001）认为，治理是一种规则体系，它比政府和非政府等机制的内涵更加丰富，通过其范围的延伸，不同个体或组织可以借助治理来实现自己的目标。Kooiman（1999）认为，国家与社会、不同市场之间历来存在着互动关系，随着社会问题日益复杂，互动关系的开展和维持方式也亟待更新，治理就是以上主体间以新方式开展的互动。格里·斯托克（2019）认为，社会公共机构在履行各自职能、行使自身权力时存在一定程度的互相依赖，治理理论则明确了这种依赖关系的存在。Klijin and Koppenjan（2000）认为，治理侧重于协调不同部门以形成相互依赖关系，使各部门得以形成一张自组织的网络。

从国内看，俞可平（2001）认为，治理是一种合作，是一种上下互动的管理过程，其主体涵盖了公共与私人机构。胡明生（2019）认为，“治理”已非纯学术概念，需要在特定的社会背景下加以理解。董礼胜（2001）认为不同的治理主体可以选择不同的侧重点以实现自身的治理目标。唐亚林（2014）从国家治理层面阐释了治理能力、治理体系与治理目标的关系，认为治理体系的现代化是提升治理能力的前提，二者的最终目的是充分发挥中国特色社会主义制度的优越性。于俊（2019）认为，政府在作为治理主体时，通过分权等方式来改善政府与社会、政府与市场的关系，进而实现优化配置公共资源，实现国家整体治理目标。杨静（2020）从公司层面出发，认为公司治理可以通过协调企业与所有利益相关者之间的利益关系来维护企业各方面的利益。

（二）内部审计的概念和作用

Sherer和Kent（1983）以受托责任理论为基础研究了审计的概念以及不同类型审计的工作内容，认为外部审计和内部审计等是一种鉴证活动，其受托主体不同意味着受托责任也不尽相同，因此审计的内容也会不同。国际内部审计师协会（IIA）在《国际内部审计专业实务框架》中将内部审计视为咨询活动，这一活动的开展需要与履职相关的独立性与客观性作为支撑。Bruynseels和Cardinaels（2013）认为，内部审计是协调内部控制、高管道德风险和财务报告的重要工具。

《中国内部审计基本准则》将内部审计定义为“一种独立、客观的确认和咨询活动，它通过运用系统、规范的方法，审查和评价组织的业务活动、内部控制和风险管理的适当性和有效性，以促进组织完善治理、增加价值和实现目标”。2018年审计署发布的《关于内部审计工作的规定》对内部审计的工作开展领域、具体职能等进行了较为全面的界定，以此为基础阐明了内部审计的概念，进一步来说，内部审计的工作涵盖了本单位经济活动、内部控制等领域，其职能是监督、评价和建议，其目标是促进被审计单位完善治理、实现目标。刘舒（2021）认为，内部审计的客观性、独立性以及内审人员的专业胜任能力对内部审计资源的可利用性具有显著影响。

（三）内部审计与治理的关系

IIA在《改善公司治理的建议》中对内部审计在公司治理中的地位和重要性进行了明确，认为内部审计是公司治理结构中的基本主体之一；在其另一份文件《国际内部审计准则专业实务标准》中，IIA指出，对被审计的业务提出评价及改进建议，既是内部审计工作的重要内容，也是其改善与组织治理关系的重要方式。

刘力云（2007）认为，在加强和完善政府治理的背景下，内部审计部门作用的发挥显得尤为重要。接贵锋（2010）从委托-代理理论出发分析了内部审计与组织治理的关系，认为内部审计已成为组织治理的重要组成部分，其作用范围已达到了组织治理层面。张娟（2013）对内部审计的理论基础进行了梳理及分析，将内部审计与和谐管理理论结合后认为，内部审计可以作为企业和谐治理机制中的重要组成部分，其对企业的和谐运行具有重要的调节作用。周子哲、江娜等（2021）认为，企业通过健全内部治理机制并赋予内部审计部门相应的权利，有利于提升其监督和评价的有效性。

（四）本文研究起点

综上所述，本文在前述成果的基础上确定以下研究起点是恰当的：一是治理涉及多个不同主体，既包括组织外部的不同机构和个人，也包括组织内部的不同部门；二是治理有动态观和静态观之分，动态观认为治理不仅包括“方式”或“架构”，其还是一种“持续的过程”或“流程”，而静态观则认为治理是“一种规则体系”；三是治理的目标是通过多方协作以满足各自愿望或实现共同目的，实现该目标的手段即治理的过程侧重于协调，同时包含监督和管理；四是内部审计与组织治理密不可分，并在组织治理中发挥着重要作用。

三、动态治理观下央行内部审计的职能定位

（一）央行动态治理的含义和体系构成

通过对国内外在“治理”内涵及目标方面的研究成果进行对比分析，本文认为动态治理观更符合央行治理的实际和需要，结合央行的履职特点及职能范围，本文认为，央行治理是央行通过建立相应的机制和规则，对内外部各相关方进行协调、监督、管理，进而实现央行对外履职和内部管理目标的一种反复的、动态的过程，央行治理的目标是实现政治站位、履职能力、内外部沟通能力等的全面提升。

根据治理中需要进行协作的主体不同，央行治理可分为外部治理和内部治理。外部治理主要反映了央行和中央人民政府及社会公众的互动关系，包括央行的独立性、央行的履职情况和央行的问责机制；内部治理主要体现了央行内部治理的开展情况，主要包括权力运行、资源调配、内部控制等。

（二）央行内部审计的最新职能定位

现行《中国人民银行法》第三十六条中关于中国人民银行应当建立、健全本系统的稽核、检查制度等的相关论述，既是人民银行设立内审部门的法律依据，也为内审部门明确了职能定位。作为配套制度规范，《中国人民银行内审工作制度》和《关于深化人民银行内审工作的指导意见》进一步明确各级内审部门要通过“监督、评价、建议”的三大职能，对人民银行财务收支、经济活动、业务活动、内部控制、风险管理等内容和行属企事业单位开展审计。

为进一步贯彻中央审计委员会对内审工作的最新要求，人民银行结合审计署相关文件精神，在上述指导意见中细化出了人民银行内部审计需要遵循的“六项原则”，即：审计监督与评价建议相结合、问题导向与注重绩效相结合、坚持独立客观与协调配合相结合、全面覆盖与突出重点相结合、同级审计与对下审计相结合、揭示问题与运用结果相结合，为内审部门充分参与央行治理指明了方向。

四、内部审计在央行动态治理中的职能组合和原则搭配

（一）央行外部治理

1.在维护央行独立性方面。中国人民银行是国务院的组成部门之一，其独立性在《中国人民银行法》中有明确规定。从实际情况看，内部审计在直接维护央行独立性方面的作用有限，但通过审计监督与评价建议相结合、问题导向与注重绩效相结合、全面覆盖与突出重点相结合，内部审计依然可以在促进和保障央行履职中间接实现对央行独立性的维护。

近年来，人民银行各级内审部门通过对国家重大决策部署在本单位的落实情况实施审计、在领导干部经济责任审计中纳入重要业务职责履行情况，在监督合规性的基础上，对重大政策贯彻落实情况、监管与服务效率等进行评价，对审计中发现的问题提出整改措施及建议，助力本单位落实好国家重大政策，发挥出政策的预期效果，履行好央行各项职责，凸显人民银行在国家治理中的重要地位，不断提高政府和社会对人民银行独立性的重视程度。

内审部门还可以通过继续开展人民银行资产负债表健康性审计，以核实资产负债表的真实性、合规性为基础，分析评估央行治理、风险管理和控制活动，对人民银行资产负债表的安全性做出客观、公正的评价，进而提出切合实际、可操作性强的改进意见，发挥好评价和建议职能、落实好审计监督与评价建议相结合，在有效维护人民银行资产负债表健康性的同时增强人民银行的独立性。

2.在促进央行履职方面。规范高效不仅是外部治理对央行履职的要求，也是维护央行独立性的重要途径。当前，我国经济已由高速增长阶段转向高质量发展阶段。人民银行肩负着防范化解重大金融风险、深化金融供给侧结构性改革、改善金融管理和服务的重要职责，其履职情况对落实党中央、国务院关于金融工作的各项部署乃至全面建成小康社会都有着重要作用。通过内部审计的评价职能检验人民银行履职效果，将问题导向与注重绩效相结合、全面覆盖与突出重点相结合等原则运用到审计过程中，充分发挥建议职能，不仅可以为央行发挥在国家治理体系中的重要作用建言献策，也为央行履职更加透明提供了有力支撑。

近年来，人民银行各级内审部门围绕金融改革、金融支持打赢脱贫攻坚战等领域，相继开展了账户管理领域“放管服”审计调查、金融扶贫审计调查、深化小微企业金融服务审计调查、依法行政专项审计等。一方面厘清了央行在配合落实国家重大政策和日常履职中可能存在的问题与不足，提出相应的改进措施，促使央行规范高效履职；另一方面通过在审计调查中与当地银保监、财政、发改、税务等部门沟通交流，更好地摸清当地具体情况，为与相关政府部门、金融监管机构以及金融机构发挥合力和精准施策打下了坚实基础。

3.在完善央行问责方面。在内部问责方面，内部审计既发挥着自身的监督职能，也扮演着协调不同部门的角色。通过不同审计项目对各类工作的合规性进行监督检查，以及对其中发现的违法违规问题及其责任人提出处理建议，与纪检监察、巡视、组织人事等内部监督部门建立协作机制，内部审计不仅可以促使各职能部门、分支机构等严格执行法律法规和财经纪律，也可以通过推动审计发现问题的整改、提出解决问题的意见建议，进一步明确各类问题的责任人、整改时限、整改方式和整改效果，不仅完善了央行内部问责机制，实现“发现问题-整改问题-整改效果评估”的闭环管理，同时也有利于堵塞各类制度漏洞，提高遵纪守法的思想认识，进而建立更加完善的内部控制体系。

在外部问责方面，通过内部审计的把关，央行可以更有效地降低外部问责的可能性。如前文所述，内部审计作为央行自身的“免疫系统”，通过对对外履职情况和内部管理情况进行全方位的审计监督，与其他监督部门和各职能部门共同协作完成内部问责从而将问题消灭于萌芽阶段，将责任准确落实到具体岗位和个人。通过对问题整改提出建议，推动内部控制不断完善，一定程度上降低了部分问题重复发生、不断积累、严重影响央行履职和内部管理，进而引发外部问责、甚至影响央行形象的可能性。

（二）央行内部治理

1.在规范权力运行方面。对“红线”“底线”问题采取零容忍态度，对“花钱”“用权”情况进行持续关注，严守监督职能，发挥评价和建议作用，坚持全面覆盖与突出重点相结合，是内部审计在规范权力运行中发挥作用的重要途径。

通过开展领导干部经济责任审计，在全面评价其任职期间工作情况的基础上，对重大经济事项的决策执行、财务管理、经济活动中落实廉政纪律等情况进行重点关注，不仅可以揭示被审计单位权责划分是否清晰，同时也有利于梳理出各类经济事项和其中存在的风险隐患。在此过程中，内部审计通过发挥监督职能，可以检查权力运行是否规范；通过发挥评价职能，可以衡量权力运行是否有效；通过发挥建议职能，可以提醒领导干部在问题高发领域谨慎履职，树立风险意识，强化责任担当，进而让被审计单位的权力运行更加合理顺畅，制衡机制更加完善有效，为内部管理和对外履职提供更为坚实的保障。

通过开展依法行政审计，对人民银行分支机构履行行政许可、执法检查等职责情况进行全面了解及综合分析，以此为基础对行政执法的合法性、规范性和效果性开展进一步评价，可以为提高人民银行依法行政能力和依法履职水平提出相应建议。在此过程中，内部审计应以监督和评价为基础，对执法权力清单中各类执法事项的开展情况进行调查，对相关权力的运用情况进行监督，对执法的效果进行评价，突出审计监督与评价建议相结合，为人民银行依法高效行政提供强有力的自我监督和纠错机制。

2.在优化财务资源使用方面。为全面落实《中共中央国务院关于全面实施预算绩效管理的意见》精神，人民银行预算管理融入了绩效理念和绩效要求。内部审计在监督预算编制、分配、执行是否合规外，还可以通过分析预算执行进度是否合理、支出结果和目标实现程度是否达标等，以此评价预算资金配置效率和使用效益，坚持问题导向与注重绩效相结合，以内部审计独有的“第三道防线”推动人民银行预算管理提质增效。

目前，人民银行各级内审部门已将预算绩效作为预算管理审计的重要组成部分纳入审计方案，在监督被审计单位贯彻落实中央八项规定精神和人民银行预算管理各项制度的同时，对预算执行进度、支出和目标实现程度等进行审计，对绩效薄弱之处提出改进建议，推动财务和业务部门在共同合规的前提下，确保各项工作把钱花在“刀刃”上，让预算资金发挥出更大的效果。此外，结合人民银行的内部管理及业务开展特点，内部审计也可以将固定资产、专项资金等工作以专题审计项目的形式纳入审计之中，在以监督职能为主的基础上，探索更好地发挥评价和建议职能，坚持审计监督与评价建议相结合、问题导向与注重绩效相结合，不断提升预算资金的使用效率，为落实好全面预算绩效管理提供有力支撑。

3.在提升内部控制水平方面。国内外对内部控制的定义各有差异，若以内部控制期望达到的目标为出发点，内部控制的作用可以体现为两个方面。从组织运行过程来看，内部控制可以保障其各项内部权力被有序地使用、各项运行机制得以有效地执行；从组织目标实现来看，内部控制是保障组织实现既定目标的长效机制。各类审计中发现的问题也可能预示着内部控制中存在着薄弱环节，或某些控制要素仍有提升或完善的空间。在风险导向审计的理念下，对风险评估和审计中发现的风险点进行分析研判，不仅是堵塞制度漏洞、规范业务运行的必要手段，也是提升内部控制整体水平的重要措施。依托监督、评价、建议三大职能的全面发挥，坚持揭示问题与运用成果相结合，内部审计不仅可以实现对内部控制运行情况的再监督，也是不断健全和完善内部控制进而实现央行对外规范高效履职、对内不断提升管理水平的重要途径。

对内部控制开展专项审计，不仅是内审部门推动本单位内部控制工作的传统渠道，也是内部审计在完善央行治理中发挥作用的重要领域。通过审计，可以更有针对性地揭示被审计单位内部控制各要素中存在的问题并提出相应解决方案，促进人民银行分支机构建立完善、有效的内部控制体系，不断理顺内部运行机制和各类业务流程，确认各项职责的履行遵守法律法规和内部管理的要求、信息真实、资产安全，提高业务运行的效率，提升各项政策或措施的效果。

牵头开展行政事业单位内部控制报告编报工作，是内审部门近年来对本单位内部控制工作进行监督评价的新模式。在组织内部控制报告编报过程中，可以对本单位乃至整个辖区各级行的内部控制建设和运行情况从单位层面和业务层面进行全面摸底和分析，对不同业务模块的制度建设和运行情况进行深入了解，协调各相关部门共同利用编报工作成果，制定针对性的整改措施，推动本单位或全辖内部控制体系不断完善，加快《行政事业单位内部控制规范（试行）》全面落实。

五、结论

本文以动态治理观为探寻基础，区分央行内部治理和外部治理两条主线，努力将内部审计三大职能和“六项原则”以不同组合或功能侧重的思路，置于促进央行治理水平的研究框架下，旨在改变内部审计在促进央行治理中无处着手或平均用力的困境，同时修正业务部门对内审部门在参与央行治理中边界模糊或指向不清的“痼疾”。需要强调的是，在完善央行治理的需求下，内部审计应在继续履行好传统监督职能的基础上，更主动地发挥评价与建议职能。同时，要进一步丰富内部审计参与央行治理的渠道，并在此过程中结合实际，重点突出“六项原则”的不同组合，使内部审计在完善央行治理中扮演更为重要的角色。