科技型中小企业研发费用的财务管理——基于北交所IPO公司的实证分析

涂敏

（厦门绿洋环境技术股份有限公司，福建 厦门 361101）

企业是创新的主体，中小企业是我国创新的重要发源地，是国民经济和社会发展的重要力量。中小企业量大面广，面对其正常的融资需求，中国金融市场迫切需要资本市场深化改革，扩大中小企业金融服务覆盖面，缓解企业融资难等状况，以激发企业创新潜力，为经济高质量发展注入强劲动能。

2021年11月15日，北交所正式开市。北交所的定位是支持创新型中小企业，它的设立为广大中小企业提供了直接融资通道，背后实质是扶持科创型中小企业，引导科技创新、突破“卡脖子”难题，带动就业和激活经济活力。对中小企业发展而言，北交所的开市意味着新机遇，掘金北交所，正成为市场各方热议的话题。

一、科技型中小企业研发费用管理的重要性

对于科技型中小企业而言，研发投入的高低直接反映了企业“硬科技”的成色，继科创板之后北交所也将研发投入作为市值及财务指标中的一项。通常来讲，公司持续不断地研发投入，体现在财务报表上就是高金额、高占比的研发费用。因此，北交所IPO审核中研发费用属于红线问题，要求得很严格也很具体。然而，科技型中小企业的管理层大多为科技精英，天然地缺乏财务意识，又加上企业规模较小，财务人员素质参差不齐，企业很难也没有意愿规范研发费用的财务管理，造成研发费用“存疑”，影响企业北交所上市。

截至2022年4月30日，北交所共向35家拟上市公司下发了50份审核问询函（不包含新三板精选层平移过来且至少下发过一轮问询函的拟上市公司），其中对30家拟上市公司的审核问询中提到研发费用相关的问题，占比达85.71%。35家拟上市公司中有1家公司被上市委员会出具“暂缓审议”的审核意见，原因之一就是研发费用真实性的问题。由此可见，研发费用的财务管理对科技型中小企业闯关北交所具有重大的现实意义。本文以北交所成立来审核机构披露的问询函为研究对象，分类汇总研发费用存在的问题，有针对性地提出科技型中小企业研发费用的管理建议。

二、科技型中小企业研发费用管理中的突出问题

（一）研发费用归集口径差异化的问题

在本次研究的北交所35家拟上市公司中，有6家公司在审核问询时被问及“研发费用加计扣除金额、高新技术企业申报研发投入与本次申报研发费用之间的差异情况及差异原因”，占比为17.14%，其中有1家公司在两轮问询中都被问到该问题。审核机构通过三者之间的差异可以判断公司是否存在不当归集研发费用的情形，也能判定公司在享受相关的税收优惠时是否存在违规行为。

研发费用归集口径一般有三种：会计核算、高企认定和研发费用加计扣除。三种研发费用的归集口径既有相同点也存在很多区别。例如，在人员人工费用归集方面，高企认定时规定“累计实际工作时间在183天以上的人员”才能算科技人员，其相关的人工费用才能计入研发费用，而加计扣除和会计核算都没有工作天数的规定；又如，折旧费用归集方面，高企认定中规定“折旧费用是指用于研究开发活动的仪器、设备和在用建筑物的折旧费”，会计核算的折旧费用与高企认定的类似，而加计扣除中则规定“折旧指用于研发活动的仪器、设备的折旧费”，与前两者相比少了建筑物的折旧费用。

综上所述，由于相关政策文件制定部门的出发点及立场不同，导致科技型中小企业在进行研发费用归集时本身很难同时满足各方的要求，如果要满足所有口径的要求，需要做很多具体的工作，增加财务人员工作量。又由于科技型中小企业通常规模较小，配备的财务人员数量不够且专业水平较差，对研发费用的财务管理维持在很粗浅的层面且具有随意性，前后各个会计期间难以保持一贯性，严重影响了科技型中小企业进行高新技术企业认定、合理合法享受研发费用加计扣除政策、企业IPO等各项工作的开展，成为科技型中小企业实现可持续、高质量发展的障碍。

（二）研发费用核算准确性的问题

在本次研究的北交所35家拟上市公司中，有31家公司在审核问询都被问到研发费用核算是否准确的问题，占比高达88.57%。审核机构通过企业对这个问题的回复，可以判断出企业是否建立了与研发项目相对应的人财物管理机制，是否制定并严格执行了研发费用内部控制制度。针对研发费用核算准确性的提问主要有：如何认定研发人员，存在兼职研发人员时费用如何划分；研发费用中直接材料的构成及去向；是否存在将营业成本或其他期间费用计入研发费用的情形等。

通常情况下，企业研发人员的数量及薪酬的变动应该与企业的规模和研发项目的数量相匹配。如果拟上市公司出现研发人员数量激增、研发人员薪酬占全部研发费用的比例畸高、研发人员薪酬与当地工资水平不相符或者与可比企业差异较大，则审核机构会重点关注拟上市公司研发人员认定的依据、参与研发工作的类型及相关的内部控制执行情况。另外，在科技型中小企业中，很多公司高管都是技术人员出身，在从事公司日常管理工作的同时也肩负着技术研发的重任，高管人员的薪资是否计入了研发费用，如何计入的，也是审核部门重点关注的问题。同时，处于初创期或者发展初期的小型公司出于成本效率的考虑，容易存在研发人员与生产人员共用或一个研发人员同时参与多个研发项目的情形，导致人员费用的划分界限不清晰，分摊难度大。

研发费用中直接材料的投入是调节研发费用的隐蔽途径，也是北交所的审核重点问题之一，审核机构会重点关注研发材料的构成及去向，与企业的研发项目是否匹配。很多科技型中小企业采用的是产研融合的研发模式，其研发过程需要与生产过程高度融合，这种情况下消耗的材料费用属于研发费用还是生产成本难以判断。另外，企业研发领用的材料可能形成样品，样品用途包括赠送客户、对外捐赠、参与展会推广、对外直接销售、拆解后报废处理等，针对不同的情况企业是否建立了对应的备查档案，会计处理是否准确，是否冲减相应的研发费用。

（三）研发费用资本化的问题

研发支出资本化对美化报表的作用非常明显，比如，美化利润、美化资产、美化现金流。研发费用如果费用化，则企业当期利润会减少；而如果资本化，利润增加的同时资产也会增加；同时，研发投入资本化对应的现金流出是投资性而不是经营性现金流出，这会让公司经营活动产生的现金流量净额增加。财务状况好了，企业估值也就高了，北交所上市的财务条件中都有企业估值的要求，因此，存在估值压力的拟上市公司可能通过提高研发支出资本化率来达成上市条件。

本次研究的北交所35家拟上市公司中，只有2家公司进行了研发费用部分资本化的账务处理，其余33家拟上市公司都选择将研发支出全部费用化，计入当期损益。而2家存在资本化情形的拟上市公司，都被审核机构提问研发支出资本化的合理性，即只要有资本化，审核机构百分百会关注，而且提问会非常的细致，主要包括：研究和开发两个阶段的界定标准是否相关规定；资本化起点和终点的具体判断依据；对比同行业可比公司说明研发支出资本化会计政策是否遵循了正常研发活动及行业惯例；资本化形成的无形资产后续摊销的核算方式，是否存在重复计算研发投入的情形；研发支出资本化标准在报告期内是否一致；在判定研发支出资本化时点环节是否设置了外部证据要求以及对应的外部证据获取机制；如果费用化对财务报表的影响等。

三、完善科技型中小企业研发费用财务管理的建议

（一）提高财务人员专业素质，统一研发费用归集口径

由于研发费用归集涉及面广，科技型中小企业的财务人员，一方面，要深入了解企业研发活动的流程，辨别可能存在的研发费用类型，还应该时刻关注财政部、国家税务总局、科技部、工信部等政府部门发布的最新政策信息，同时与各主管部门保持有效的沟通，在对相关政策存在疑义时，财务人员不应主观臆断盲目决策，切实防范各种风险。另一方面，应当选任专业素质强的财务人员从事研发费用的财务管理工作，并且为财务人员专业能力的培养提供有利条件，例如，制定相应的激励措施，促进财务人员不断学习的积极性，鼓励其为企业谋取利益创造价值。

科技型中小企业应当以会计核算的口径作为日常研发费用财务核算的依据，同时，财务人员应及时根据高新技术企业认定和研发费用加计扣除中的规定，设置专用研发费用辅助核算明细账，按要求精准全面地归集三种口径的研发费用，确保研发费用数据的真实准确，使企业能最大限度地享受各项优惠政策，提高研发费用的管理水平和财税风险防控能力。在本次调查中，有企业因为在日常的研发费用财务管理工作中没有严格区分三者的区别而选择部分放弃研发费用加计扣除，这不仅给企业造成了实实在在的经济损失，也会在北交所IPO时给审核机构留下企业会计核算制度不健全、内部控制不完善的不良印象。

（二）建立健全研发费用相关的内部控制，确保核算的准确性

中小型科技企业应该根据公司的具体情况及相关政策的规定，制定统一的研发人员认定标准，明确研发部门的组织架构及人员职责，对研发人员进行界定和有效管理。公司应当对研发人员按工时进行考核，由研发人员每天自行统计填报各自的工时；研发项目负责人定期审核研发人员的工时填报情况，并在每月末将审批后的工时分配表报人力资源部门审核；人力资源部统计工资金额等并汇总至财务部门；财务部门复核无误后进行成本分配。建立涵盖工时填报、研发负责人审核，人力资源部门审核，财务复核等一系列的内控制度。

针对产研融合的研发模式，有条件的企业应该严格区分研发采购和生产采购，在实物管理方面也将两者隔离，从根源上防止研发费用与生产成本混同的情况。公司还应该建立从研发立项、研发领料申请、研发材料出库、研发材料退库、研发样品备查登记的一系列内部控制制度。项目立项后，各研发项目组根据研发需求发起研发领料申请，研发领料申请包括物料领用对应的研发项目名称、项目所需物料的名称、型号规格、材质及领用数量等信息，领料申请由领料人、研发项目负责人签字确认；仓库部门根据签字确认的研发领料单进行发料并登记出库信息；财务人员根据出库单进行领料的会计处理；研发材料形成样品的，应由专人进行样品的管理并进行相关的备查登记；由财务人员核查样品出入库和库存情况，并根据样品备查登记记录进行相应的账务处理。

（三）对研发项目进行完整的生命周期管理，明确资本化时点及条件

北交所并不否定研发支出资本化，随着国家不断鼓励科创型企业加大研发投入，也有越来越多的企业开始实行研发支出资本化处理。但是研发支出资本化对拟上市公司的内部控制、财务管理等各方面都提出了非常高的要求，科技型中小企业应该站在谨慎性角度去处理研发支出资本化的问题。例如，企业自行研发形成的专利，由于难以准确区分研究阶段与开发阶段，且专利的申请费用、年费等日常性费用占专利研发支出的比重很低，因此，对于企业内部自行研发的专利的日常费用类支出通常予以费用化处理。

当科技型中小企业存在研发支出资本化的情形时，公司应当对研发项目进行完整的生命周期管理，将研发项目划分为具体的若干个流程，并根据企业的实际情况和研发项目特征明确将某个流程点作为研究阶段和开发阶段的划分标准，同时将企业会计准则中对于研发支出资本化的五个条件编写成符合公司情况的具体指标。建议企业负责人、研发负责人、财务负责人都应该参与研发项目的生命周期管理，集合多方意见确定符合公司情况的划分标准并确保得到统一执行。另外，拟上市公司还应注重收集研发阶段与开发阶段的重要标志文件，在关键节点应取得外部专家的评审意见，以支撑研发支出符合资本化的结论。

四、结束语

综上所述，研发费用是中小型科技企业IPO时需要真实准确披露的重要内容，如果企业未来3-5年有计划登陆北交所，应立即找到一些已上市的可比公司，着手分析公司研发费用在IPO时的主要风险点和薄弱环节，梳理内部控制存在的缺陷，以北交所的监管规范为基础建立健全研发相关的内部控制制度，规范研发费用的会计核算，不断提高财务管理水平，为北交所上市奠定坚实的基础。