关于游戏虚拟商品收入确认的思考

2022-07-22何磊

中国市场 2022年19期

何磊

(上海对外经贸大学，上海 201600)

1 引言

随着互联网的普及以及信息技术的提高，商品的种类也在快速增加，购买虚拟商品逐渐成为大众的重要消费模式，游戏市场得到了高速发展，虚拟产品消费逐渐成为人们的日常支出项目。根据中国音数协游戏工委最新发布的2020年的游戏产业年报，2020 年我国游戏用户规模逾 6.6 亿人，中国游戏市场实际销售收入 2786.87 亿元，同比增长 20.71%，增速同比提高 13.05个百分点。其中，中国移动游戏市场实际销售收入2096.76亿元，占比为75.24%；客户端游戏市场实际收入559.2亿元，占比为20.07%;网页游戏市场实际销售收入 76.08 亿元，占比为 2.73%，游戏产生的经济效益已经不容忽视。

自2017年新收入准则公布以来，游戏虚拟商品因为其具有更新速度快并且面世时间晚等特点，与新收入准则不能完全匹配。针对近几年来游戏市场出现的部分具有代表意义的新型虚拟产品，依据传统的收入确认形式已经不符合会计信息质量的要求。

2 当前我国虚拟商品收入的主要确认形式

2017年7月，财政部发布了最新的收入确认准则，即“五步法”模型：识别与客户订立的合同；识别合同中的单项履约义务；确定交易价格；将交易价格分摊至各单项履约义务；履行每一单项履约义务时确认收入。收入准则的改变和互联网的高速发展，原有的游戏虚拟商品收入的确认模式有必要进行更深层次的探讨。玩家在游戏中获得并使用的虚拟产品形成的收入，目前主要有以下三种方式。

2.1 按照虚拟产品的使用时间(IBRM)

因为游戏的不同以及玩家的需求，企业一般将道具产品分为一次性道具、消耗性道具以及永久性存续道具。一次性道具是指玩家在购买后可以存放在游戏内含的“仓库”中，使用时道具直接被消耗。道具收入确认时点应该是在玩家使用道具的时候一次性确认，在道具被使用之前企业存在数据更改义务，所以应该确认为一项合同负债，不能在玩家购买道具时确认为收入。消耗性道具种类较多，主要划分为两类。第一类是时间消耗性道具，这类道具即使玩家不使用也会由于时间关系被直接消耗，此类道具国内暂时都是在道具存续时间内对道具进行收入确认。第二类是次数消耗性道具，其不随时间推移而被消耗，由玩家选择在什么时候使用。这类道具可能存在两次使用中时间跨度非常大的情况，导致企业在何时确认收入的问题上存在困难，国内对这部分道具仍是按照使用次数进行收入确认。永久性存续道具不会被消耗掉，只要购买了该类道具，玩家就可以在游戏存续时间享受这类道具带来的福利。

2.2 按照游戏生命周期确认收入(GBRM)

针对非一次性买断式游戏，无论在市场上火爆与否，都有其生命周期，但是在当下文献中对游戏生命周期的终止并没有一个准确的定义。现在游戏生命周期结束的看法主要有两种，第一种是游戏正常结束运营，也就是游戏服务器关闭，玩家无法登陆，这种属于正常的游戏退市。第二种是游戏公司认为该游戏不再有盈利价值，为了保护企业自身的信誉和留住玩家群体来保证企业长久发展会继续运营游戏，但是游戏中所有的充值入口均已经关闭，收费道具全部取消购买，玩家只能在游戏世界内部进行操作，无法通过现实货币兑换游戏货币，形成了一种特殊的联网型单机游戏。

综上所述，对联网游戏生命周期结束定义为：一款联网并具有现实货币与虚拟物品兑换功能的游戏，在兑换渠道停止的时点，即认为该网络游戏的生命周期已经终结。在对生命周期设下定义后，可以发现当前我国部分游戏企业对某些永久性虚拟产品的收入确认是不合理的，部分游戏在停止对玩家开放充值入口后，仍然对游戏的收入进行确认。虽然按照生命周期进行确认有一定的合理性，但是忽略了游戏更新迭代的速度和不同类型虚拟商品带来的问题。

2.3 按照玩家的生命周期确认收入(UBRM)

游戏具有生命周期的前提是玩家的生命周期，游戏会退市主要是因为游戏在线人数过少，玩家活跃程度不高，运营成本已经远远高于带来的收入，所以对玩家的生命周期进行估计是非常有必要的。同游戏周期一样，由于网络的隐蔽性和流动性，游戏企业很难对每位玩家的生命周期进行评估，玩家的生命周期在整个学界也没有明确的定义，当下大多数人认为玩家的生命周期应该以玩家的特征进行估计。即在一段时间的监测后，企业通过大数据将具有不同消费爱好或不同年龄段的玩家群体归为不同类别，按照特定的算法来计算这些人的生命周期，再根据生命周期对游戏中的虚拟产品收入进行分期确认。

由于缺少明确的定义，如何准确地判断玩家类别的算法仍有争议，主动权掌握在游戏企业身上。不同的企业有着不同的确定方法，又有着不同的客户群体，虽然按照玩家的生命周期进行收入确认从本质上更加准确，但是其中包含着很多非确定性因素，难免会对收入确认的真实性造成影响。由此可以看出，我国游戏公司在虚拟商品收入确认方面还没有一套系统的标准方法来做出相关规定，在会计政策方面还有诸多不确定因素。

3 当前不同收入确认形式所面对的挑战

3.1 复合型新型虚拟商品带来的挑战

近几年来，英雄联盟、王者荣耀和刺激战场等现象级游戏的出现，极大地冲击了原有的游戏市场，其推出的虚拟商品也成了其他游戏效仿的对象。

例如最为火爆的MOBA类游戏。这类游戏具有一个特点，本身不进行充值的条件下玩家也可以有丰富的游戏趣味性，但可以通过消费来改变游戏角色的外观和增强游戏感觉体验。其中销售额最大的是外观型虚拟商品，这类虚拟产品对游戏角色能力本身没有太大影响，但由于其拥有不破坏游戏机制等优点，迅速成为游戏的主要收入来源。这类商品绝大多数为永久性道具，玩家一经购买，便可以永久保证皮肤的使用权，并且不能进行退换和交易，绑定在玩家账号的游戏角色上。根据虚拟商品的这种性质，企业在销售完成时就已经完成了收入确认的五个条件，但是已有的习惯定义认为永久性商品应该用玩家生命周期或者游戏生命周期来分摊收入更为合适，这就为企业确定收入时点带来了一定的困难。

除此之外，在近两年又出现了一种更为新颖的虚拟商品——“通行证”。这一类产品是当下几乎所有爆火的游戏都在销售的新型虚拟商品。它们是在玩家充值后获得一项固定时间解锁权，玩家不能马上获得所有道具奖励，需要在游戏中通过游戏时长或者游戏任务来领取不同种类的道具，一旦时间结束后，无论道具是否全部被玩家获取，该类虚拟商品都会直接随游戏更新而消失。这就存在一个矛盾，从时间上看，玩家获得道具是有时限的(即每个版本时长)，可以归类为时间消耗性道具；从义务上看，玩家在交付货币换得该虚拟产品后，所有道具获得的决定权全部归属于玩家，游戏厂商实际上已经将风险报酬转移给玩家，不再对玩家负有其他义务，可以归类于一次性虚拟产品，因此如何确认该类产品的收入时点存在一定的困难。

3.2 行业特征对游戏生命周期估计带来的挑战

与传统制造业不同，游戏的更新速度远远高于制造业产品的生产销售速度。有时候一款游戏可能上线市场不到几个月，同行竞争、玩家对游戏质量的要求以及公司对游戏的运营管理等多方面原因都会导致玩家流量低于正常运营水平，按照之前的定义，此时游戏的生命周期实际上已经结束。在这样一个快速迭代的市场，按照原有的会计习惯对游戏生命周期进行估计不符合实际情况，违反了实质重于形式的会计要求。如果按照生命周期来分期确认收入，企业就必须定期判断游戏在市场上的运营情况，但是因为游戏更新速度快，频繁出现的具有创新性的游戏会迅速挤占原来游戏的市场，导致游戏生命周期缩短，形成较大偏差。

企业如何根据自身运营效果以及市场行情等有效估计游戏生命周期是一大难题，当前游戏企业对游戏生命周期的判断具有专业性和隐蔽性，如何确定一套既有广泛性又符合企业特质性的估计方法来适用于游戏行业是进行游戏生命周期确认的前提。

3.3 二级市场对玩家生命周期判断的挑战

当下游戏市场虽然存在很多问题，但是也逐渐趋于成熟，不同的游戏世界观也会吸引广大的玩家，而由于不同玩家的消费观和时间充裕度不同，会导致有人既想追求对游戏高品质的享受，又不愿意花过多的时间在游戏世界中，这就很自然地催生出游戏的二级市场。

同其他行业二级市场不同的是，游戏账号作为虚拟数据，存在较大的不确定性，同样的账号可能一段时间内在多个玩家手中流通，甚至存在同一个账号有多个玩家同时使用，这就为企业通过玩家生命周期来确认收入带来阻碍。即使当前企业将该玩家划分为某类群体中，但是很可能在一段时间后该玩家已经将账号出手或者由代练帮助其进行游戏操作，使得玩家的行为发生了根本性的改变，所以单纯地通过大数据简单分类玩家生命周期同样存在问题。随着行业的发展和游戏账号价值的不断升高，游戏二级市场已经相当庞大，有着不能忽视的重大影响，游戏企业判断玩家生命周期逐渐形成了结构性的问题。

4 游戏虚拟商品收入确认的建议

4.1 会计思维的转变

随着经济的发展以及社会对精神层面的追求，游戏已经成为市场中不可忽视的重要产业，然而当下会计政策聚焦在实体商品之中，对于游戏市场的关注并不多，这就导致游戏产业很大部分沿用着实体制造业的会计政策，游戏企业的会计政策并不完善。同时因为游戏的多样性以及虚拟商品的特殊性，导致人们在会计思维上无法从一般企业向特殊企业进行有效的转变，社会大众对这种新兴事物缺乏有效的认知，甚至存在主观的排斥思维，进一步影响了会计政策的改良与优化。

人们应该更多的关注游戏行业的发展和其带来的经济影响，会计思维进行相应的转变，不能完全照搬传统行业的会计逻辑，而是深入挖掘游戏企业的本质和互联网本身存在的特性，发布针对性的会计政策，以保证游戏行业良性发展。

4.2 企业自身运营能力的加强

企业如果想对虚拟商品按照游戏生命周期或者玩家生命周期进行收入的确认，就必须进一步加强自身的监管以及大数据分析能力。

对于游戏的生命周期，企业必须对市场有着更深度的调研和把控，部分游戏可能需要缩短其估计周期，不能简单地以年为界限对生命周期进行直观的预估，要时刻掌握游戏中玩家的活跃程度以及每月的收入等，更加准确地进行估计，减少误差。针对玩家的生命周期，则需要对二级市场进行有效的监管，避免游戏账号被频繁的进行交易，同时要根据不同的游戏来确定合理的分类方法，合理估计玩家的生命周期。

4.3 提高虚拟商品收入确认的适配性

基于对虚拟商品的分类，首先要基于企业有一套系统完善的游戏生命周期和玩家生命周期的估计方法，在这样的条件下，对传统的虚拟产品企业可以继续依托原有的会计处理原则进行收入的确认。

对于新型虚拟产品，需要有符合这些产品特殊性的确认形式。例如游戏皮肤这类商品，在一款皮肤推出之后，游戏企业对该款皮肤负有“维修”义务，玩家反馈主要集中在皮肤刚开始出售的一段时间，企业可以根据适当的方法按合理的比例先确认一部分销售收入，并且在未来时间内加速确认剩余部分收入，未来时间的长短应该根据游戏本身的经营情况合理确认。通行证类虚拟商品，在整个存续期间玩家可以随时购买，但结束时间固定，不会因为玩家购买时点较迟而延长，根据谨慎性原则不适用于玩家购买时一次性确认收入，应该结合游戏实际运营情况在整个存续期间进行确认。

4.4 会计政策的完善

现今的会计政策主要是围绕制造业以及金融业等行业来制定的，而网络游戏尤其是手游作为新兴事物还没有在会计层面被大家广泛关注，同时游戏行业存在技术特殊性和虚拟性，会计政策的制定有着相当大的难度，所以当前还没有较为完善的会计准则让企业去执行和使用。因此，相关部门需要提高对游戏行业的关注程度，尽量完善相关会计政策，加强游戏行业的收入确认流程。