本量利分析在企业管理中的应用——以某军工企业G公司为例

赵汗青，聂正旭

（贵州航天电子科技有限公司，贵州 贵阳 550000）

1 总体设计

1.1 应用本量利分析的背景与目标

G公司隶属于某军工集团，国有资本占比94.14%，是一家国有控股军工企业，主要从事航天型号产品研制配生产。因军品行业特性，G公司产品一直处于以销定产的被动地位，内部成本管控意识不强，产品毛利偏低；加之宏观市场环境下军民融合度提高，民参军现象屡见不鲜，军品市场竞争日趋激烈，价格拉锯战愈演愈烈，G公司经营环境越来越严峻。为改善公司经营现状，G公司选定重点协外配套A产品，通过本量利分析挖掘A产品附加值薄弱环节，制定专项绩效考核改善A产品毛利偏低的现状，使A产品毛利提升2个百分点以上，后续逐步加大成本管控力度，增强全员降本增效意识，促进公司高质量发展[1]。

1.2 应用本量利分析总体思路

1.2.1 分析成本性态，梳理产品成本

梳理产品成本，按照成本总额与业务量之间的变动关系将成本划分为固定成本和变动成本。结合A产品生产策划梳理A产品在财务系统中已经归集的成本，对照产品BOM（Bill of Material，物料清单），核实已发生成本[2]。

1.2.2 确定盈亏临界点，分析利润敏感性

找出A产品成本和利润的内在关系，分析A产品现状下边际贡献，计算A产品现状下保本作业率及安全边际率，按照敏感系数=利润变动百分比/参数变动比计算成本变动对利润影响的敏感强度测算各因素敏感强度。

1.2.3 对标标准成本制定绩效考核管理办法

根据A产品工艺路线及BOM需求测算其标准成本，参照利润敏感性分析结果对标标准成本分析A产品成本压降空间，制订专项绩效考核管理办法监督经办部门执行。

2 应用过程

2.1 应用本量利分析的部署要求

2.1.1 应用本量利分析的资源

为提升A产品盈利能力，G公司年度经营发展纲要中要求就A产品成本收支进行分析并对标产品标准成本提出降本措施。为更好地管控A产品成本，公司成立专项成本管控小组。

2.1.2 应用本量利分析的信息化条件

G公司2018—2019年陆续完成生产系统、财务核算信息化集成，业财一体融合化程度逐渐提高，尤其是SAP上线后，可以通过财务账面经费归集情况穿透业务实时掌握业务前端生产情况。

2.2 具体应用模式和应用流程

2.2.1 分析成本性态，梳理产品成本

根据科研年度生产策划，2019年A产品共计投产1 600套，交付1 536套，破坏性试验损耗64套。结合A产品工艺路线、物料清单及前期投入，对A产品进行成本性态划分，其中变动成本主要包括产品直接材料投入、专项试验费、直接人工及变动制造费，固定成本包括固定资产投入及前期研制经费支出。A产品销售单价暂定35 000元/套，2019年确认的销售收入53 760 000.00元。直接人工与变动制造费按照单套产品定额工时55 h及对应的小时费率测算，G公司直接人工、变动制造费用小时费率分别为30元/h和32元/h；具体明细见下页表1所示。

2.2.2 确定盈亏临界点，分析产品边际贡献

由表1可知，A产品边际贡献额215 920.00元，单套产品边际贡献额=边际贡献额/产品交付数量=215 920.00/1 536=140.57元，边际贡献率较低，产品息税前利润-7 884 080.00元，盈亏临界点销售量=固定成本/单套产品边际贡献额=8 100 000.00/140.57=57 623套。假设每年A产品价格成本均不变，销量按根据公司现有生产能力1 600套/年交付，需生产36年才能达到盈利平衡点，显然属于低毛利业务，与企业开发销售A产品初衷相悖。

表1 A产品成本明细

2.2.3 利润敏感性分析

据2019年A产品交付投产数量计算单套变动成本=总变动成本/1 536=53 544 080.00/1 536=34 859.44元/套，按产品工艺路线及设计图纸测算A产品标准变动成本33 273.17元。若生产A产品实际成本由34 859.44元下降为33 273.17元，交付1 536套A产品息税前利润由-7 884 080.00元变动为-5 447 589.12元，敏感系数为1 536。在公司不对A产品生产条件建设追加投资的情况下，后续每年交付数量波动较小，本文将不讨论数量变化利润敏感性分析。

2.2.4 对标标准成本制定绩效考核管理办法

根据本量利分析结合产品标准成本测算结果测算A产品成本压降目标值如下：一是直接材料降本基础值设定不低于标准成本3%；二是破坏性试验损耗不超过30套；三是产品定额工时由55 h下降为45 h。如表2所示。

表2 压降目标明细表

3 取得成效

3.1 应用本量利分析前后情况对比

在应用本量利分析后公司成本管控能力提升，A产品成本压降效果明显。2020年全年共计投产1 560套，其中交付客户1 536套，破坏性试验消耗24套，单套变动产品成本降低率达7.82%，单套产品边际贡献额2 866.24元。具体明细见表3。

表3 成本压降成果明细表

3.2 对解决单位管理问题情况的评价

在开展本量利分析之前，A产品材料成本居高不下，产品附加值低，盈利能力不强，前期投入及固定费用难以回收，从长远来看属于亏损产品。通过本量利分析较为直观的展现A产品成本构成，对标标准成本设定压降目标，为促使压降目标落地制订激励措施，有效地解决公司A产品成本管理粗放的问题，经过有效的牵引，2020年单套成本下降7.82%。

4 经验总结

4.1 本量利分析成功应用的关键因素

1）领导重视，多部门配合。成功开展此次本量利分析得益于公司的高度支持，2020年公司高管将成本管理列入公司年度重点工作，并将A产品压降措施列入重中之重，要求公司全体干部职工牢固树立降成本提效益的意识。

2）财务数据信息化集成。信息化集成为公司本量利分析的开展奠定了基础，通过SAP、MES系统可以实时查询A产品生产订单直接费用归集、间接费用分摊等情况，识别成本异常因素，即时剔除影响本量利分析结果的各种事项。

4.2 本量利分析在应用中的优缺点

1）本量利分析的优点。首先，本量利分析可以测量不确定因素，由于设立决策是面向未来的，存在着一些不确定性因素，所以，在进行设立决策时，应首先作本量利预测分析；其次，通过本量利分析产品边际贡献、保本作业率得出产品价值创造能力，优先对盈利能力强市场前景大的产品配置生产资源；第三，根据企业的具体情况及汇总资料，运用本量利分析查问题，挖潜力，结合其他信息，制定总体利润目标和行动方针，然后再分解下达给基层，指导基层科学投产和精益过程管理。

2）本量利分析的缺点。首先，在本量利分析中，与利润高低相联系的只有业务量、单位售价、固定成本和变动成本。忽视了影响其他影响因素，属于理想分析，而在产品生产中很多细小主观无法量化的因素严重影响产品毛利率，但却无法用本量利分析的方法测算；其次，本量利分析法，在理论上是基于产销量一致，即本期投产的产品，在本期内全部完工并销售，忽略了生产过程中提前备料、在产品消耗、产成品累积等现实情况，势必影响其结果的准确性和科学性。

4.3 对推广应用本量利分析方法的思考

1）合理的权重及影响分析。在进行本量利分析时需将各种特征的成本做有效区分，让成本可以和利润产生直接联系，明确不同特征成本对利润的影响。首先，在开展本量利分析之前应首先评估公司内外部资源客观判断目前是否具备实施本量利分析的基础；其次，在具备实施本量利分析的基础上通过产品结构梳理对财务账面归集成本进行查漏补缺，防范因财务归集错误影响本量利分析的结果；第三，对标标准成本进一步分析，结合产品设计工艺优化点查找压降空间，因地制宜[3]。

2）提高会计人员素养及业务协同力度。随着市场竞争环境的日趋激烈，企业要寻求更好地发展，必须要充分重视会计管理工作，促进自身核心竞争力的提升，应用本量利分析法，制定明确的预估目标，确保会计管理工作的贯彻执行，进一步促进财务预测分析机制的优化和完善。站在组织层面来说，必须要确保全面会计管理组织的科学与完善，进一步明确内部各部门的关系，注重不同部门之间的沟通与协作，确保财务预测分析和规划控制工作的科学开展。