浅析数字经济下的税收公平问题

肖苏哲

摘 要：未来经济全球化将以数字经济为主导，现行传统税收制度在数字经济的发展趋势中将会逐渐显露出劣势与不足，出现无法适用于数字经济交易活动及业务的情况，形成税收漏洞，从而出现税收不公平现象，造成诸多社会问题和矛盾。制定适应于数字经济全球化的税收新规则，规范化多边税收新体制，建立公平透明的数字经济税收规则是很有必要的。在数字经济快速发展下的税收公平问题，正是这篇文章所要讨论的重点。解决数字经济带来的税收公平问题，对于推动税制改革具有重要的理论与现实意义。

关键词：税收公平;数字经济;数字服务税;国际税收

一、引言

随着信息技术快速发展，使用互聯网的用户越来越多，各年龄阶层的人都逐渐适应了互联网时代的经济活动，这不仅开拓了线上交易市场，也大大激发了数字经济市场的活力。数字经济行业收入突飞猛进，其税收征纳问题成为税务机关和纳税人关注的焦点。数字服务纳税的制度缺失带来的不仅仅是税收收入的减少，更是税收体制的不公平，这种不公平会带来政策倾斜、国家利益流失。在“十四五”数字经济快速发展的关键五年，牢牢把握我国数字经济税收制度改革的新方向，思考发展的大方针，是在未来经济全球化趋势中快速站稳脚跟的必然选择。

二、传统的税收公平思想

西方的税收公平理论下从早期发展开始逐渐形成两个派系。部分人推崇收益原则，也叫做“利益说”，认为每个人在社会中所获得的公共服务存在差异，所以人们从中得到的收益也会存在差异。获得收益多的人应该多纳税，承受较多的税收负担，获得收益较少的人应该少纳税，承受较少的税收负担，而没有从社会公共服务中获得收益的人就不需要承受纳税负担。也有部分人支持支付能力原则，亦称为“能力说”。那么这个原则存在一个核心问题就是如何衡量纳税人的纳税能力。从客观上讲，部分人主张把财产、收入所得或者消费能力作为衡量的标准;也有部分人主张从主观的角度出发，以人的牺牲感作为标准，即以人们因缴纳税收导致自己经济福利下降而产生的负面感受来判定其支付能力的大小。

不管是利益说还是能力说，其衡量标准有所不同，但追究到底都是在探究税收公平的实现问题，这是一个亘古不变的话题，随着社会的发展和进步，制度的更新和完善，如何更好的实现税收公平始终存在讨论。

三、数字经济对传统税收公平制度的冲击

在以数字经济为主导的经济全球化下，建立在互联网技术和信息通信技术上的跨国集团，迥异于传统的纳税实体，数字化的商品或服务，网络化的交易市场，灵活的经营模式都为税收的征管带来了难度。这种数字服务的快速发展已经不再适应于传统的税收制度，作为经济市场国的征税权和税收利益难以保障。

（一）税收与税源背离问题

传统税收制度基于常设机构来判断税收收入的分配和管辖，但是随着数字经济的发展壮大，目前互联网企业或是数字型平台企业，他们可以在网络市场上进行业务，不需要分设机构就可以在当地市场获得可观的收入。依据现有的传统国际税收规则，跨国企业在当地市场获得非同寻常的收入，却不需要向当地的税务机关缴纳税收，由当地获得的大额的税收收入就与当地政府无关，市场国并不能获得与之对等的税收收入，这对于市场国来说收益与付出是不对等的。也就是说这些大型跨国企业因为全球化数字业务带来的可观的税收收入没有得到合理且公平地分配。税收与税源背离的问题就会带来区域税收收入的不公平现象。

（二）突破传统业务模式及税基规则

数字经济背景下，用户对企业来说不仅仅是其产品和服务的消费者和参与者，他所创造的信息也是数字企业资产的一部分，数字企业作为第三方中介机构一方面承担着交易的中间商的概念，一方面也是信息的收集者，数字企业通过网上业务可以获取到大量数据，通过对数据进行比对和分析，可以达到把握市场需求、产品改进方向的目的，从而进行更有针对性的商业运作来获取利润，形成了以消费者为中心的商业模式，同时这些数据及数据分析结果也是企业重要的资产部分。而传统的税收制度不曾考虑“用户创造价值”这一理念，在征税时，也并没有将消费者对于价值增值的贡献考虑在内。收入确认的计税基础的不完整会带来税收的横向不公平。

（三）不依赖物理存在导致监管缺失

许多电子销售平台作为第三方以网上店铺的方式，为供应商和消费者搭建直接的虚拟交易市场平台。商家不再依赖于实体店面的限制，向第三方平台缴纳平台使用费就可在线开店，也就不需要在各地设立大量仓库用以储存货物。另外，第三方平台在向商家收取相应平台使用费的同时，后台也获取到了平台用户的详细信息，包括浏览记录，消费记录，用户地址等等。平台通过对这些数据的分析与挖掘，可以得到平台内每一位用户的消费倾向，风格喜好等方面的精准画像，这些用户画像也将成为平台的重要资产。平台根据这些画像信息可以针对性地向用户推送产品或广告，为店铺提供精准投放业务，从而为平台创造更多收益。电子商务不仅使得实体货物的流动减少了对传统的多处库房的依赖，而且一部分服务也不具有物理存在。在金税工程支持不到位的时期，很可能存在监管不到位的部分。又由于这部分产品纳税制度的缺失，交易活动的透明度不高，征管方式不到位，都会导致企业所得的缺失，从而导致税收的缺失，造成税收横向不公平。

四、对数字经济征税现状的思考

数字经济的出现给予现有制度的税收公平问题予以重击，数字经济行业的税收公平应当如何体现在与数字经济配套的税制构想是当今的一个重要问题，以下是从税收公平角度出发的思考。

（一）单边征税措施的公平性问题

经济数字化引发传统的交易方式发生变化，突破了地域空间和产业壁垒，由此产生的巨额的税收收入的分配问题，冲击着现有的传统国际税收规则，为了弥补现有国际规则的不足，越来越多的国家推出数字服务税的征收政策。这种单边的征税措施一方面会导致同时征税的国家和未实行此项征税措施的国家在国际税收政策上的不一致，加重国际税收的不公平;另一方面，同时征税的国家之间的政策很难统一，容易导致国际重复征税问题。另外在实施单边措施的国内环境而言，征税对象并不具有普遍性，根据实施数字服务税的国家颁布的方案来看，大多数存在一刀切的特征，以数字经济行业的企业的营业收入等指标来设定，缺乏公平合理的考虑，会导致在征收门槛边缘的企业承受较大的税收负担;其次传统行业的企业未来也会参与到数字经济的市场，这些传统企业的征税门槛和纳税范围的设置也直接影响税收公平问题。2783DDFE-D090-4831-BBBC-4011FA7E468B

（二）区域间税源分配的公平性问题

在数字经济快速发展的现状下，我国国内区域间的税收收入分配也逐渐显现问题。一是数字经济下产品服务供给侧与需求侧分离，我国东部地区和中西部地区经济发展不平衡、跨度大，税收收入也大多来自于东部地区，比如长三角、珠三角、京津等地区。在疫情冲击下，各地区财政收入均呈现下降趋势或稳步不增，但浙江省、深圳市等互联网企业云集、数字经济发达地区财政收入却依然优异。二是数字经济企业有一个突出特点，就是人力成本占比较高，企业发展主要依赖于人的劳动价值和创造价值，但是对于人的劳动价值和创造价值的资本化，至今并未有制度做到详尽。人才资本的形成具有时代性，人才资本的投资具有长期性，人才资本的开发具有持续性，其量化问题也会带来区域的不平等。另外，人才培养也是一个漫长的过程，在该过程中会造成人才培养地和工作地的分离，价值分配问题也会带来区域分配问题。

（三）相关税收征管的公平性探讨

随着金税三期工程的投入使用，我国在税收征管方面的力度和技术不断升级，成果显著，但是征管公平性有待加强。一是企业的线上和线下的交易活动征管难度不一，线上交易链条完整、有迹可循，但是线下交易不能做到完全留痕，征管难度大，就会存在偷税漏税的现象，提高线下交易的监管力度有助于维护税收收入的公平合理，但是不合适的征管力度的提高可能会导致企业调整自己的商业结构，影响数字经济的发展;二是线上征管同样也存在技术挑战，一些公司依附型的交易平台，如抖音直播间、微商等，这些平台的交易方式和链接多样化，这就会增加征管追踪的难度。

五、我国面对数字经济应考虑的方向

（一）坚持税收公平原则

税收是国家财政收入的主要来源，也是国家调控市场的重要手段。以数字服务为主的大型互联网公司，由于其交易活动和业务特性与传统的税制不相适应，导致互联网企业税收征纳这部分是存在纰漏的，这实际上就为互联网企业提供了税收腾挪的余地。较之于传统企业而言，传统企业的税收征纳和管理制度较为完善，几乎没有腾挪余地，就体现出了实体企业与互联网企业税制的公平问题。在数字经济税收立法的过程中，如何衡量互联网企业和传统企业之间的横向公平，是很有必要思考的一个问题。

（二）寻找常设機构的认定标准

数字经济下的税收问题主要涉及跨国性的大型互联网企业，企业税收收入涉及多个国家，在各个国家之间分配不均就会带来国际税收上的税收收入分配公平问题，而解决这个问题的关键就是如何修正现有的常设机构规则以适应数字经济下的交易活动及业务模式。数字经济活动在实际业务中已经突破了传统常设机构的认定范围，其交易活动不再依赖于实体机构的存在，而是在虚拟服务器搭建的平台范围内在线交易。虚拟服务器的存在使得经济活动能跨越距离限制，不必要设立固定的营业场所，在国内也是一样，地方税收的差别就由此显现出来，这实际上就形成了对数字经济的隐性税收优惠。企业在低税率地区或者国家就可以避免巨额税收，也就造成了市场地与企业所在地税收侵蚀问题，另外市场地征收权的确认和税收收入的划分问题等都是我国思考的改革的方向。

（三）重视用户对价值创造的增值部分

与实体经济不同，数字经济中最重要的部分是依靠用户创造的价值，比如用户信息与数据，用户自身也会带来流量，利用和激发用户的活跃度也可以给公司带来价值等等。公司平台用户越多，流量越高，创造的价值越大，而且这些价值是在用户所在地生成的。在马太效应之下，企业就会拥有越来越多的用户，也就会逐渐占有越来越多的市场份额，在市场中保持活力，这样数字经济就得到了迅速地壮大。微信、阿里巴巴、支付宝逐渐在各自市场中拥有超半甚至合计近90%的市场份额，还有发展到域外的本国企业抖音平台，以及家喻户晓的拼多多等等。这些平台企业运用数据、用户等信息和算法等的优越性可以占据各个市场上的绝大部分市场份额，无线扩大了企业平台的规模;另外还通过收购、战略投资与商业合作，迅速扩大自己的商业版图，进军行业相关及附属领域，涉猎广泛，布局庞大，逐步扩大其在大部分市场的影响力。而传统的税收征管框架并没有关注到数据和用户的参与所带来的重大价值，进而为企业保留了大量的现金流用以投入产业扩展，这也是数字经济快速发展的一大原因。

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