财务工作智能化的内在逻辑剖析——基于马克思劳动价值论

黄轩昊（副教授），熊雪梅（博士），蔡金叶

一、引言

“大智移云物区”等新技术在会计领域的应用不断深化，给会计职业带来众多挑战，如基础财务岗位被替代、会计从业人员知识结构急需升级等。尤其是2017年国际四大会计师事务所相继上市“财务机器人”以后，会计职业是否会被替代成为理论界和实务界热议的话题。不可否认，基础会计工作标准化和重复性的特点决定了其被机器替代的可能性较大，人工智能不仅具备自主学习和深度学习能力，而且具有计算机视觉、自然语言处理、文本识别、人机交互等技术特点，将其应用于财务工作领域可以极大地提高工作效率。然而，智能化机器真的能替代财务人员的所有工作，进而导致财务会计职业消亡吗？

针对这一问题，现有文献从智能会计的本质[1，2]、会计职能转变[3，4]、智能化技术对会计行业的挑战[5，6]及其应用现状[7]等方面展开研究，从人才转型和培养、制度规范等不同角度给出了应对智能化对会计冲击的策略。但会计职业仍然弥漫着“会计消亡论”的悲观情绪，对于会计是否会被完全替代仍然众说纷纭。究其原因，主要在于缺乏对智能会计职业发展规律理论根源的探索，因而难以为会计实践发展提供更为明确的理论指引。马克思在《资本论》第二卷中深刻论述了会计在社会化大生产中的职能，我国关于会计核算和监督两项基本职能的阐述便源于《资本论》中的簿记理论[8]。葛家澍[9]提出经济学是财务会计的基础，会计理论工作者应重视《资本论》的学习；吴水澎[10]也曾提出马克思劳动价值论是会计学的理论基础；阎达五和支晓强[11]亦认为经济学是解释会计现象与拓展会计领域的工具。由此可见，在新时代背景下，马克思《资本论》中蕴含的劳动价值论思想或许依然能够成为我们解读会计职业发展规律的一把钥匙。

因此，本文基于马克思劳动价值论思想，将马克思重要论断和观点与智能化背景下的财务特征和发展规律广泛结合，探讨财务工作智能化的本质与逻辑，分析人工智能引发财会领域风险的内在原因和潜在机遇，进而指导我们以更长远的眼光科学理性地对待人工智能在财务领域的应用。

二、智能化不会使财务会计职业消亡：基于劳动三要素的分析

马克思《资本论》第一卷系统阐述了劳动价值论，其理论核心是揭示人类劳动是价值创造的唯一源泉。相较于普通劳动，智能劳动是以人工智能技术为手段，创造智能产品的新型劳动方式。从劳动者、劳动资料和劳动对象这三个生产力要素来看，智能财务劳动离不开财务人员的行为，其本质仍然是“类人”的人类劳动，因此人工智能无法完全替代财务人员的工作。

1. 智能财务劳动者。智能财务工作的主体仍然是智能型劳动者。人工智能技术和设备的创造、人工智能技术的应用和操作以及人工智能设备的控制和维护，都离不开智能劳动者的参与。智能财务工作中运用的财务机器人等智能技术和设备的设计、操作和维护等仍然需要财务人员与计算机专业人员共同协作，财务人员将会计记账规律以通俗易懂的方式传递给计算机人员，然后由计算机人员编写符合会计准则和法规的命令程序，设计相应的财务智能设备或软件。尽管智能程序在一定程度上能够替代处理简单、重复事项的财务岗位，如出纳、会计核算岗等，但市场环境、会计准则和法规等会不断变更，智能财务设备或软件无法按照一贯的指令或规律重复性地工作，在特定环节仍然需要财务人员重新解读相关会计准则或法规，并协助计算机人员完成指令更新。例如，近年来收入准则、金融工具准则等都发生了变更，理解和应用这些准则的每一项细则对于专业财务人员尚存在一定难度，就更无法完全依赖人工智能进行解读和实际操作了，因此将这些准则的变化结合企业业务特征传递给智能设备仍然需要财务人员的充分参与。此外，会计准则的修订和完善也需要财务实务工作者建言献策，智能财务设备或软件无法取代。

2. 智能财务劳动资料。从劳动资料的角度来看，智能财务工作的客体是人工智能技术和软硬件设备，其本质仍然属于物质要素范畴，“不在劳动过程中服务就没有用”，无法单独创造价值。一方面，人工智能技术和设备是人工智能的物质要素，其本身也是人类劳动的结晶，智能财务设备或软件作为劳动资料，需要财务人员与其他技术人员的共同参与、协调工作才能顺利开发和应用。另一方面，与传统的被动生产工具不同的是，智能财务技术和设备具有部分人脑赋予的智能，按预先设计的指令控制行为，智能财务设备或软件可以替代部分重复、基础的财务工作，比如查验发票真伪、自动生成记账凭证等。值得注意的是，智能财务设备或软件还具有基于对标准和非标准化数据的搜集、处理和分析而不断学习的能力，其通过算法或程序像财务人员一样提取对决策有用的信息，可以部分代替人力的功能。尽管智能财务设备或软件具备惊人的计算能力、学习能力和预测能力，但无论如何也不可能与财务人员等同，因为人类劳动是有目的性的劳动，智能设备或软件作为劳动资料只能为其目的而服务并被其控制。例如，企业的发展战略或生产经营规划会随市场环境、行业状况、企业经营状况或管理者风格的变化而变化，高层次的财务人员能够从宏观、中观和微观各个角度对企业发展进行系统性分析，并有效捕捉管理层和员工情绪，具备参与策略或决策制定、支持战略决策分析的能力，这些是智能财务设备或软件难以替代的。

3. 智能财务劳动对象。智能财务设备或软件作用于劳动对象离不开财务人员的参与。劳动对象包括所有自然资源和初级产品，其本身无所谓科技含量。在财务工作领域，智能财务设备或软件的工作对象是企业发生的各项经济交易或事项，需要按照既定的会计准则和法规进行账务处理，最终形成的产品是能够帮助信息使用者进行投资决策的财务报告。人工智能使得劳动对象更具可开发性、可拓展性与可培育性，劳动对象的种类、数量和范围将明显增加[12]。例如，随着科学技术的发展，审计人员能够利用网络互联或大数据获取并加工充分性更强的审计证据，这使得全面审计代替抽样审计成为可能，也在一定程度上造成了机器能完全代替财务人员的错觉。

然而，经济交易和事项作为会计工作的劳动对象并不是一成不变的，社会经济的发展使得新的商业模式和经济形态不断涌现，信息使用者对信息加工和披露的需求也在日益增加，如更为关注企业社会责任承担、人力资源、社会关系等非传统财务信息，这意味着智能财务设备或软件作用的劳动对象处于不断演进与丰富的过程中。马克思认为，“采用机器的直接结果是……社会产品中有较大的部分转化为剩余产品，而剩余产品中又有较大的部分以精致和多样的形式再生产出来和消费掉。换句话说，奢侈品的生产在增长。大工业造成的新的世界市场关系也引起产品的精致和多样化”。同样地，财务工作智能化使得生产“奢侈”“精致”和“多样化”的财务信息产品成为可能，但这需要财务人员根据新的业态模式和使用者的信息需求对信息的确认、计量和记录进行调整和分析，选定或重新制定科学合理的确认和记录规则，由此才能真实反映企业的经营状况和财务状况，满足信息使用者的需求。此外，对于经济交易和事项适用的会计方法或原则，以及审计业务涉及的大量职业判断（如折旧年限或方法的确定、坏账的估计、无形资产的摊销、重要性的判断等），财务或审计人员需要结合企业实际情况进行决策，这些工作均是智能财务设备或软件无法简单替代的。财务机器人主要适用于工作量大、规则明确的操作，在智能财务劳动对象具有特殊性和变化性的情况下，财务机器人无法自动完成相应操作，因此难以完全替代财务人员的工作。

综上，智能财务设备或软件不可能完全替代财务人员的工作。事实上，研发财务机器人或其他智能财务设备的初衷也并非取代财务劳动者，而是帮助财务人员从基础的重复劳动中解放出来，使其能够将更多的精力和关注转移到更高价值的劳动任务上。通过智能化技术的应用，高技能和受过培训的财务人员可以根据自身能力被重新定位，促进财务工作为企业创造更高的价值。因此，财务人员无须过度恐慌，而是应当仔细分析和勇于应对财务智能化带来的风险，并抓住机遇，努力实现财务工作价值增值。

三、智能财务劳动价值创造特性：协作增值与集聚效应

劳动创造价值的过程是人通过有目的的劳动，借助劳动资料，使劳动对象发生预定变化的过程。相比于传统财务劳动，智能财务劳动的价值创造方式和价值构成有其特殊性。智能财务软件或设备利用技术帮助财务人员从基础的重复劳动中解放出来，同时促进企业进一步加强沟通协作和数据共享，推动财务价值创造向管理环节聚集，助力企业实现价值增值。

1. 智能财务劳动创造的价值包含协作增值部分。马克思[8]认为，“通过协作提高了个人生产力，而且是创造了一种生产力，这种生产力本身必然是集体力”。财务劳动的智能化是一项复杂的系统技术，一个岗位难以孤立完成，需要企业内外部各个系统的高度协作，正是这种协作劳动推动了整体生产力的提升。企业业务数据蕴藏着巨大的信息价值，如各区域或产品分部的销售额总量和变化、交易频率、客户规模和行业分布、客户间的关联关系、供应商的地域分布等。有实证研究发现，供应链关系、高管校友关系会影响企业筹资能力、财务绩效和盈余持续性[13，14]，这表明经营过程中的业务数据能为信息使用者提供决策依据。然而，单靠财务部门对业务数据进行整理和加工面临着搜集成本高、时效性差的问题，如果由各部门自行采集又会形成众多数据孤岛。在这种情况下，将智能化应用于财务领域，通过促进企业采购、研发、生产、销售、人力和财务等部门之间的沟通协作和数据实时共享，便能够有效缓解上述问题。同时，企业财务部门还能通过网络技术实现银企互联、税企互联等，与外部机构共享部分信息，降低企业交易成本。因此，智能财务实践活动能提升企业内外部协作能力，产生协作增值效应，从而推动企业创造更大的价值。

2. 智能财务劳动能发挥价值创造的集聚效应。

马克思劳动价值论提出复杂劳动具有自乘效应，认为“比较复杂的劳动只是自乘的或不如说多倍的简单劳动，因此，少量的复杂劳动等于多量的简单劳动”[8]，即复杂劳动在单位时间内创造的商品价值等于多倍简单劳动。智能财务劳动就是这样一种复杂劳动，能替代查验、核算等基础性和重复性的财务工作，这使得财务劳动的价值形成向管理环节或决策环节聚集，从而通过智能财务劳动发挥价值创造的集聚效应。智能财务劳动能最大限度地实现劳动资料和劳动对象的转化价值，例如利用文本分析提取非标准化数据，或将业务与财务充分融合，生产出更多“奢侈”“精致”和“多样化”的财务信息产品，进而为提高企业内部管理效率、降低企业运营成本提供良策。“使用价值究竟表现为原料、劳动资料还是产品，完全取决于它在劳动过程中所起的特定的作用”[8]，传统财务工作加工生产的财务信息更多的是被信息使用者作为产品直接使用，而智能财务劳动能够生产出更丰富、更具延展性的信息产品，既能作为信息产品直接对外披露，也能作为完善管理流程和决策制定的依据。因此，智能化背景下的财务劳动完美凸显了其管理价值和决策价值，将促进财务劳动的价值形成向管理环节或决策环节聚集。

四、挑战与应对：业务转型、人本理念和伦理道德建设

人工智能在促进财务劳动价值创造的同时，也给财会职业带来了巨大挑战。本文从劳动价值论视角剖析智能化背景下财会职业机遇与挑战并存的内在逻辑，并提出应对措施，以更加长远的眼光和理性的态度应对智能化对财会职业的挑战。

1. 机器在排挤工人的同时也在吸引工人。智能财务背景下“机器排挤工人”的趋势是必然的。马克思[8]指出，“劳动资料取得机器这种物质存在方式，要求以自然力来代替人力”，“就立刻成为工人本身的竞争者”，机器“在劳动过程本身中作为资本，作为支配和吮吸活劳动力的死劳动而同工人相对立”。新机器的采用必然对那些首先成为机器竞争对手的工人产生灾难性的影响，意味着机器从诞生之日起便存在着“机器排挤工人”的特点。并且工人与机器的对立关系会随着社会分工的细化而强化，细化的分工使得劳动力的技能片面化、特定化，劳动力逐步演变成某一生产工序的一道“螺丝钉”，财务工作智能化必然会使得基础的财务工作岗位首先被替代。

“虽然机器在应用它的劳动部门必然排挤工人，但是它能引起其他劳动部门就业的增加”[8]。机器的应用促使社会分工扩大，进而出现新的生产部门；同时，使得产品数量和品种增加，极大地刺激需求，这些都能导致新的就业机会产生。智能机器极强的数据挖掘和处理能力、深度学习能力会进一步深化并扩展财会工作的劳动对象，信息使用者对非传统财务信息的披露也提出了更高的要求。在未来，诸如大数据分析师、智能财务工程师、财务模型测试员、会计数据保护官、信息系统审计师等新兴会计职业将成为新的就业机会，管理会计通过融合智能技术也将成为会计从业人员实现自我价值增值的重要领地。

对于财会从业人员而言，要主动实现自我转型，才能快速适应智能化时代社会的需求。一方面，有计算机专业背景或数理分析能力的财务人员可以考虑向更加多元化的新型职业方向发展，及时更新知识储备，学习掌握能够应用于财会领域的人工智能相关知识，熟练运用统计软件对相关财务数据进行挖掘和加工，成为既懂技术又懂会计的复合型人才。另一方面，业务能力较强的财会人员要积极转变思维，努力向管理会计人员转型，深入了解企业业务活动，将财务行业专长与企业管理实践有效结合，不断提高企业内部管理效率。

2. 区别“机器排挤工人”和“机器的资本主义应用排斥工人”。“劳动资料一作为机器出现，立刻就成了工人本身的竞争者”，但机器的资本主义应用才是机器排斥工人的根源，“剩余价值以从无生有的全部魅力吸引着资本家”，“资本是根本不关心工人的健康和寿命的，除非社会迫使它去关心”，因此“工人要学会把机器和机器的资本主义应用区别开来，从而学会把自己的攻击从物质生产资料本身转向物质生产资料的社会使用形式”[8]。

智能财务设备或软件会替代基础的财务岗位，但与此同时也会使财会人员有机会从重复机械的基础工作中解放出来，有精力提供更高质量的会计和审计服务。有研究发现，审计师压力过大会降低工作绩效，影响其判断效果，财会人员或审计人员过度繁忙会对财务信息质量产生负面影响[15，16]。财务人员受困于月报、季报和年报的披露时间限制，审计师的工作时间也过于集中紧迫而导致工作压力较大，因此政府、行业监管部门和企业应当充分利用财务工作智能化的契机创新工作模式，缓解财会工作人员的压力。随着财务工作智能化的进一步深入，报表将不再局限于月报、季报和年报等固定期限，实时披露报表成为可能，财会人员月末或年末过度加班的困局能够得到缓解；事后审计逐步向事前或事中审计转变，也能有效降低审计师因审计时间过于集中而带来的工作压力，进而提高审计质量。因此，政府或行业监管部门应当引导并督促企业引入智能化设备或软件，提高财务工作效率，缓解因财会人员工作时间过长而引发的代理冲突等问题。此外，对于企业而言，应当强调人本理念，充分利用智能化机器帮助财会人员减少重复基础劳动，引导财会人员为高价值业务赋能，实现财会行业的可持续和高质量发展。

3. 注重财会从业人员的自由、全面发展。人工智能在财务领域的应用极大地提高了会计工作效率，但同时财务处理无纸化、审计内容复杂化等也使得舞弊源头更加隐蔽且难以追溯。互联网的特点决定了电子会计信息的传送存在系统安全风险，若企业故意将人为舞弊粉饰为系统障碍或突发风险，则审计师通常难以察觉。无纸化使得会计信息存在失真风险，如果用户恶意篡改或造假，或是会计信息自动化系统中的原始参数设计出现人为舞弊因素，那么审计师通过传统审计手段进行识别的难度会更大，进而可能导致审计失败。此外，在智能化背景下，财会人员也将面临新的利益诱惑（如数据价值诱惑、会计人工智能免责诱惑等）和新的道德困境（如数据相关专业胜任能力困境、会计信息系统道德困境等）。

马克思[8]认为，人是社会实践的主体，对于建设什么样的社会、实现什么样的目标，人起着决定性作用。实现人的自由而全面发展，是马克思主义追求的根本价值目标，是共产主义社会的根本特征。人的全面发展不仅只有体力和智能等劳动能力的发展，还应该包括人的才能、道德、个性等各方面的发展。会计职业道德是职业服务质量的决定因素之一，道德准则或审计师独立性会对会计信息质量产生显著影响[17，18]。根据道德发展阶段理论，会计职业道德是自律与他律的辩证统一，职业道德水平的提升是他律不断弱化而自律不断强化的过程，既需要外部惩戒的约束，也需要会计人员不断自省。机器的运用使得财会人员从机械重复的基础工作中解放出来，拥有更多的时间和精力来提高除劳动能力之外的要素，如道德品质。因此，在智能财务背景下，要注重会计和审计人员的职业道德培养与伦理机制建设，从而提高会计信息质量，减少财务舞弊，实现智商、情商与德商的统一，为智能化背景下资本市场的健康发展保驾护航。

五、结语

人工智能是生产力高度发展下的产物，智能劳动是人类劳动的新形式，马克思主义劳动价值论依然是我们解读智能经济时代价值创造的一把钥匙。因此，本文基于马克思劳动价值论思想，剖析财务工作智能化的内在逻辑，以期为理论界与实务界更加科学理性地应对智能化对财会职业的挑战提供新的思考方向。从劳动者、劳动资料和劳动对象这三个生产力要素来看，智能财务劳动离不开财务人员的参与，商业模式与业态的新变化仍然需要财务人员的职业判断；从智能财务劳动价值创造特性来看，智能财务劳动形成的协作增值与集聚效应能够创造新的价值；从“机器排挤工人”以及人的自由全面发展来看，机器应用创造了新的就业方向，推动财会人员职业转型，也对其伦理道德提出了更高的要求。就目前的智能财务实践而言，智能化在财务领域的应用仍然停留在初级阶段，主要是因为各经济部门的交易或事项具有特殊性，并且涉及一定的商业秘密，因此财务机器人难以获取足够的数据进行不断的自我学习和更新，这使得智能机器人在财务领域的应用深度在短时间内难以得到较大突破。但是，从长远来看，企业家为追求剩余价值，提升企业财务智能化水平是必然趋势。