施工企业价值链成本管理初探①

张 艳，苗 雷

（1.中国水利水电第六工程局有限公司，辽宁 沈阳 110179；2.中交东北投资有限公司，辽宁 沈阳 110179）

成本会计从产生到发展，依次形成了计算型、核算型、管理型和增值型四种模式，每一种模式都有其特点及贡献。增值型成本会计较之于管理型成本会计的先进之处在于，它能够从价值创造的角度对成本进行管理，是一个开放的系统。在此，按照增值型成本会计模式，对当前的成本管理问题进行了一下初步探讨，希望能够为企业管理带来一些启迪。

一、问题的提出

在我国经济较快增长的大环境下，施工企业紧紧抓住了国家加大对基础设施建设投入这一历史机遇，并积极贯彻中央“走出去”战略，得到了前所未有的发展。据统计，2019 年8 家中央建筑企业营业收入46912亿元，较2009 年增长211.96%，营业收入利润率4.44%，较2009年增加1.06个百分点。可以初步得出这样结论：施工企业在做大的同时，并没有真正做强。

施工企业面临的最大问题是行业竞争激烈，低价中标现象屡见不鲜，成本的承受能力极为有限，经营风险加大，规模效益没有得到充分显现，甚至出现规模越大亏损越多的现象。

在标价普遍不合理的前提下，探究施工企业盈利能力不高的原因，成本管理自然是一个无法回避的问题。成本管理对于企业的重要意义在于，它不仅决定着企业生产经营效率的高低，还直接关系到企业的竞争能力、抵抗内外压力、求得生存和发展的能力。

二、现状及分析

（一）成本管理的现状

1.成本管理范围狭窄

影响企业成本的因素很多，但一些企业往往注重生产成本管理，没有对技术成本、质量成本、安全成本及工期成本等进行系统、规范管理，没有对企业内部各种业务活动进行系统的、有机的整合。

2.成本管理模式单调

一些项目的成本管理仍沿袭传统路径，管理与核算脱节，从经营部门和财务部门各算各的账也可窥见一斑，核算型向管理型转变的进程缓慢，企业往往重视“有形”的成本动因（即成本驱动因素），忽视与企业战略密切相关的“无形”成本动因。

3.业务流程不明晰，组织结构松散。

一些项目运作缺乏规范的流程，作业队之间工作协调性差，职能部门各行其是，职能部门与作业队相互脱节，不同分局之间以及同一分局不同项目之间的业务缺乏协调，上级单位与项目管理工作衔接性差，效率低下。

4.成本管理缺乏长远性

一些企业注重年度成本管理，不注重施工期成本管理；注重战术成本管理，不注重战略成本管理；注重局部成本管理，不注重全局成本管理。这些因素导致了企业短期行为，制约了企业的长远发展。

5.缺乏重视外部环境的战略观

一些企业成本管理往往局限于自身，着眼于内部成本管理，没有或很少系统地考虑与供应商、分包商和客户的战略合作关系，也很少考虑竞争对手价值链，没有抓住主要矛盾和解决主要问题。

（二）成本管理效率低下的原因分析

自上世纪九十年代初国家指令性任务结束后，施工企业开始走向招投标市场，经历了很长一段艰难痛苦的转型期，逐步适应了建筑市场，但一些传统的观念仍根深蒂固，由生产型向经营型的转变进程较为缓慢。用“新瓶装旧酒”来形容这一现象应该比较恰当。

1.成本管理观念陈旧

一些企业往往注重成本的绝对数节约，没有注重成本的相对数节约（如成本增长，效益更加增长）；对传统的成本管理路径依赖性太强，提到成本管理，就要联想到料工费的管理，思维僵化；学习意识、创新意识差，对现代成本管理理论运用较少，缺乏与时俱进、锐意改革精神，用“不知有汉，无论魏晋”来形容可能不为过。

2.成本管理体制不顺畅

一些项目管理轻流程、重制度，轻法治、重人治，管理有重叠、有漏空，公司、分局的控制力弱化，项目部的自由度过大，如有的项目分包管理混乱，成本失控，待问题被发现时，往往为时已晚。这些问题导致了效率低、效果差。

3.项目运行机制僵化

一些项目经营意识淡薄，没有把干项目当成盈利的手段，表现为：重生产、轻管理；重进度、轻成本；重技术、轻经济；重规模、轻效益。包而不管或以包代管，风险隐患较大，项目负盈不负亏，激励机制效果不明显。

三、思路及对策

从目前企业做大的手段以及做大的方式所产生的结果看，传统的成本管理即使是穷尽所能，也可能收效甚微，成本管理的理念急需转变；从内部环境看，随着现代企业制度的完善和深化，企业激励机制得到了重视和完善，管理者为了实现企业的长期发展目标，需要接受新的管理理念，从外部环境看，企业盈利空间不断受到产业链上下游的挤压，需要实行价值链管理。价值链管理使企业竞争由“零和博弈”转变为“共赢”，是企业适应市场发展的必然要求，是实现成本优势的有效途径，也是企业做大做强的重要手段。从竞争范围和竞争优势的基础看，当前，施工企业宜采用低成本竞争战略或以低成本竞争战略为主获得竞争优势，实现低成本战略的途径包括：整合纵向价值链、整合横向价值链和整合内部价值链。

（一）整合纵向价值链

1.重视供应商关系的管理

收集与企业有过往来的供应商、分包商的相关信息，对其经验、能力、信誉等进行评价，建立供应商、分包商信息库，并不断更新。

工程分包要以增强企业核心优势为目标，注重分包商的培育，特别是要重视与资质等级不高但又有实力的施工单位建立战略合作关系。

采购业务应当集中，避免多头采购或分散采购，要选择合理的采购方式，供应商的选择和采购价格的确定要重视非财务视角，与供应商建立战略伙伴关系。

2.重视客户关系的管理

从项目层面上，企业要重视对业主的价值链分析，认清施工单位在业主价值链中的地位，通过优化业主的价值链的思路开展设计、施工等各项工作，增加业主价值，进而增加自身利润。

从公司层面而言，企业要建立客户信息库，整合信息资源，重视客户关系的建立与保持。加强与大业主、大开发商建立长期战略关系。

3.加强纵向整合，提升企业资质。

（1）积极创造条件，申办特级资质。

施工总承包特级资质企业与一级施工企业可承担的工程范围及额度不同。提升资质已成为一级施工企业当务之急。应按照建设部资质管理的要求，与设计单位、大专院校联合，补足弱项，积极开展资质申报活动。

（2）积极探索工程总承包模式

工程总承包（EPC）是高于施工总承包的一种承包模式，工程总承包的优越性在于，一是有利于降低工程造价，二是有利于提高工程质量，缩短建设周期。企业从单一的施工承包走上EPC 要做到：一是健全与工程总承包相适应的组织管理体系；二是增强设计与技术开发能力；三是提高项目管理信息技术和管理手段；四是培养掌握现代项目管理知识的相关人才。

（3）积极尝试经营新模式

我国建筑企业经营模式的方向是，从施工总承包到工程总承包再到BOT（建设—经营—转让）、PPP（公私合作）。此外，还有BOO（建设—拥有—经营）、BOOT（建设—拥有—经营—转让）等经营模式。这些模式的实施与推广，为建筑业企业的发展提供了外部动力。企业应加强与政府的联系，积极尝试这些新模式。

（二）整合横向价值链

1.联合投标、联合经营

联合投标、联合经营是大型工程业主青睐的模式，它有利于增加中标几率；提高资产利用率和工作效率；分解和化解单独经营风险。在联营中，施工企业应考虑与资质等级高或者有特殊资质的企业进行合作，在达到业务快速增长的同时，也为获得更高资质打下基础。

2.充分利用集团品牌的影响力，积极作为。

集团为品牌，具有较高的国际知名度。这将会给企业带来发展的难得的历史机遇。企业应充分利用这一“无形资产”，扩大品牌影响力，增加市场份额，提高营销质量，降低营销成本。

3.实施多元化经营

企业要拓宽经营领域，增加设计、咨询等业务，还应大力开展相关多元化经营，包括非水电工程业务、房地产开发及水电、风电投资开发等。因为企业对这些领域相对熟悉，产能的转移成本较低。

4.加强优势互补，实施战略联盟。

企业应充分发挥其独特优势、丰富施工的经验及良好的市场信誉，积极寻找在市场上特殊资源的企业，与其进行广泛的战略合作，积极开拓市场，实现互利共赢。

（三）整合内部价值链

1.理顺项目价值链关系

（1）强化项目管理

按照内部管理以及主要作业活动分析，施工企业应理顺项目管理流程，做好如下工作：

①细化工程项目的承揽工作。投标报价要考虑企业的资源情况、施工能力及成本水平。价值链成本管理对投标报价的要求是，在确保中标的同时，达到预期价值增值最大化的目标，从源头上为企业发展和获利奠定基础。

②加强项目实施前的管理。工程项目中标后，要组织相关人员对项目重大事项进行策划，并作出内部价格方案，在企业内部进行再次招标，以确定合适的施工单位，改变以往指定单位施工以及因标价高低给项目经营带来的影响。

③注重项目的过程管理。承揽项目的单位应按照合同要求，组建项目管理团队，组织资源，具体组织项目实施。项目要建立高效的内部运行机制，加强计划的制定、执行和控制。总部要加强管控，建立预警机制，增强服务意识，确保项目的健康运行。

（2）创新经营管理模式

施工企业近年来业务的快速增长与工程分包密不可分，但随之而来的问题也比较多，解决问题的有效手段，一是借鉴外方的总承包管理模式，二是借鉴铁路施工架子队管理模式。

①学习和借鉴外方的总承包管理模式。外方的总承包管理，使用的是成建制的施工队伍，用极少的投入，取得极大的效果，“杠杆作用”十分明显。其关键是找到有实力的分包商，目标明确，过程控制到位。企业要学习这种先进管理经验，引进有实力的少而精的分包商，减少技术人员和现场管理人员，实现又好又快地发展。

②推广架子队施工管理模式。目前，项目上有实力的分包队伍较少，监管成本较高，一旦管控不到位，将给项目带来很大的后患和损失。架子队管理模式是直接、有效的施工方式，实践证明，架子队管理是一种可以取代这种分包模式的可行办法。目前，要对项目现有分包队伍适当改造，逐步与架子队管理模式接轨。

（3）处理好设备的租赁与自购之间的关系

设备租赁与自购的选择，不仅要从经济上考虑，更要从公司战略的高度和全局的角度出发。特殊设备的配置在投标中要充分考虑，设备的购置要考虑通用性，加强设备统筹管理，成立内部设备租赁公司，拓宽租赁范围，积极尝试融资租赁模式。

2.重视产品生命周期

随着生产能力、工艺技术的不断提高，生产成本在全部成本中的比重不断下降，设计及研发成本所占比例呈上升趋势，全流程的成本管理越来越受到重视。施工企业应重视施工方案的设计阶段的成本，一是要明确施工方案的设计目的，二是施工设计人员要有成本意识，三是实行标准化设计，四是让供应商参与设计。

3.控制成本动因

企业应在进行战略环境分析的基础上，找出引起成本发生的有利和不利因素，对各种成本动因进行选择和分析，以做出战略规划。

（1）控制结构性成本动因

①控制规模。产品产出数量规模要保持适度，才会产生规模效应。企业应根据市场前景、现有资源和可利用的资源情况，客观预测经营规模，而不是一味地去扩大市场，使企业的发展遭遇瓶颈。

②控制范围。垂直整合如果适度，可以降低成本，带来整合效益；如果过度，则可能带来成本提高、效益下滑。企业应根据客观环境的变化，整合价值链关系，并通过战略成本分析，适时降低整合程度或者解除整合。

③控制经验。企业价值链活动可以通过学习的过程提高作业效率而使成本降低。企业应提高对学习的认识，如通过施工机械合理组合提高生产效率等，向技术、实力先进的同行业学习，为企业带来价值源泉。

④控制技术。企业应提炼其技术优势，不断提高先进技术的应用，充分发挥技术的作用。要加强技术管理，提高技术进步所带来的效益，降低技术研发带来的风险。技术的研发要与企业规模相适应，发挥更大优势，带来持久性的成本优势。

此外，国家西南、西北一带水利资源比较丰富，企业可在那里建立区域中心，建立专用设备、金属结构制作中心及设备库等，以节约物流成本。

（2）控制执行性成本动因

①控制参与。企业应树立人力资源是企业内部顾客的管理新理念，以员工为中心，增强其主人公责任感。加强企业文化建设，将个人的命运与企业发展结合起来，用企业的力量帮助个人实现价值，以个人的能力推动企业发展，形成良性互动。

②控制全面质量管理。企业应加强全面质量管理（TQM），从设计、施工组织等各阶段着手提高质量，提高质量检查手段，使高质量、低成本成为可能。质量管理要与价值链管理有机结合，着眼于价值链组成部分的成本降低。

③控制能力利用方式。企业应充分利用现有资源及管理能力，克服短板，加强技术改造，采用先进的管理方法，提高效率，增强能力，降低成本。合理组织资源，统筹安排作业，避免窝工、赶工、抢工所造成的成本增加。

④注重产品外观。产品外观代表企业的形象，企业在项目设计及施工中要重视项目的外观，如重视建筑物外的表面平整度、混凝土表面无缺陷等，以满足业主的要求。

此外，从企业发展的角度看，应根据战略设置区域分支机构、办事处，以便进行营销和项目管理。对于施工项目而言，应注重库房、拌和系统、办公室及宿舍等合理布局，以确保成本开支的合理性。

四、措施及保障

（一）加强企业的成本管理组织保障

1.合理设置内部机构

企业现行成本管理组织结构是矩阵式的组织结构，机动性强，适合项目管理，但人员受双重领导，不易分清责任。可以建立区域事业部作补充，以便于内部协调。

2.对机构职能进行科学合理的分解

按照企业内部控制配套指引的规定，企业机构职能权责分明，决策、执行与监督相分离。要明确企业总部管战略、分局管项目、项目管作业这种分工，做到职责不重复、不遗漏。

3.实时调整组织架构

企业应注重内部机构设置的合理性和运行的高效性。从合理性角度看，内部机构设置要适应内外部环境的变化；以发展目标为导向；满足专业化的分工和协作，有助于企业提高劳动生产率。

（二）强化企业战略控制

战略实施控制的好坏将直接影响企业战略决策实施的效果好坏与效率高低，是必不可少的措施。战略控制的步骤包括：执行策略检查；根据企业的使命与目标，识别各个阶段业绩的里程碑（战略目标）；设定目标层次；对战略过程的正式监控；奖励。企业应确保这些步骤的有效实施。

（三）规范流程管理，建立企业成本管理信息系统。

1.优化、改善业务流程

企业的业务流程要有一个不断更新的过程，要与企业发展相适应。

（1）业务流程优化

企业需要提高效率和反应速度，要对现有流程的绩效进行评估，识别缺失的关键环节和需要改善的环节，然后对现有流程进行简化、整合、增加、调整等来提升流程效率。

（2）业务流程重组

企业应树立以顾客为中心和服务至上为经营理念，按照战略对流程进行重新设计或重组流程。这些重组包括：技术重组、组织结构重组、企业文化重组等。

2.加强管理信息系统的应用

按基本价值链的构成分类，企业基本活动中的管理信息系统包括物流管理信息系统(LMIS)、市场分析系统(MAS)及客户关系管理系统(CRM)，辅助活动中的管理信息系统包括人力资源管理系统(HRMS)、计算机辅助设计(CAD)及采购管理系统(PMS)。企业应重视和加强这些系统的建设与整合，实现信息流、资金流、物流合一，逐步将ERP 管理纳入战略管理体系中来，充分发挥信息系统在企业管理中的效用。

（四）建立科学的业绩评价体系

平衡计分卡（BSC）是战略管理业绩评价模式的典型代表，它从财务方面、客户方面、内部营运方面和学习与成长方面对企业绩效进行考核，能够科学客观地反映价值链的运营情况。企业应按照平衡计分卡建立相应的价值链成本管理业绩评价方法，比如，在客户方面，分别要对供应商及顾客的满意度、竞争对手的竞争强度、获利能力指标等进行考核。在内部营运方面，要对创新过程、营运过程、售后服务等内容进行考核。