高等学校内部控制存在的问题与对策研究

○ 马艳莉，刘天真

（青岛科技大学 财务处，山东 青岛 266061）

一、引言

高等学校内部控制是指高等学校为实现既定的办学目标，通过制定制度、实施措施和执行程序，对各项经济活动的风险进行防范和管控。财政部出台《行政事业单位内部控制规范（试行）》（财会〔2012〕21号），自2014年1月1日起施行。2015年12月21日，财政部印发《关于全面推进行政事业单位内部控制建设的指导意见》（财会〔2015〕21号），要求内部控制尚未建立或内部控制制度不健全的单位，必须于2016年底前完成内部控制的建立和实施工作。从以上两个文件可以看出，我们国家内部控制建设处于初级阶段，内部控制制度和控制体系并不完善。具体到高等学校，随着我国社会与经济的高速发展，高等学校的经济活动和教学方式在不断创新的过程中趋于复杂化和多元化，对于财政资金、科研资金和其他资金的需求也不断加大，这使得高等学校的经济管理活动面临前所未有的挑战。近些年来频繁出现大学教授挪用课题经费、以学生的名义冒领课题费，科研项目的负责人为骗取科研资金虚假报销，高等学校财务管理人员挪用公款、职务犯罪等事件，暴露出我国高等学校内部控制建设不完备，资金等监管手段不规范、不到位等问题。如何加强我国高等学校内部控制建设，提高财务审计等专业人员的综合素质、提升管理水平，建立适应并促进高等学校改革发展需要的内部控制管理制度，成为摆在我们面前的一项重要课题。

本文以国内外相关内部控制的理论研究为基础，根据目前我国高等学校内部控制存在的问题，提出完善高等学校内部控制的相应对策与方法。

二、国内外研究现状

（一）国内研究文献综述

我国早期关于内部控制的研究大多基于审计工作和财务工作。如徐政旦提出，“无论是由内部审计师或执业会计师所进行的审计，内部控制对审计工作的性质所发生的影响，大于其他因素。”[1]康亦鸣和蔡玉芳指出，“只有把财会部门内部监督完善地建立起来，才能有条不紊地对本单位所属部门的各项经济活动，进行严密的监控。”[2]

自2014年1月1日《行政事业单位内部控制规范（试行）》（财会〔2012〕21号）实施以来，我国学者逐渐开始了对高等学校内部控制框架体系的研究。具体包括以下几个方面：（1）内部控制概念框架及目标。章欢平构建了高等学校内部控制体系及内部控制目标等级评定表，对内部控制在高等学校治理中的实践与创新进行了探索与研究[3]。（2）预算绩效管理方面。张婷以内部控制为视角，认为高等学校应重视内部控制和预算绩效管理的融合，提高内部控制意识，强化内部控制建设，提高预算绩效管理的科学性[4]。（3）信息化运行方面。陈映雪基于规范高等学校内部控制体系落地实施的角度，将高等学校内部控制信息化建设分为前期调研准备阶段、业务梳理和风险评估阶段、内部控制系统建设落地实施阶段、内部控制系统的运行和监督评价五个阶段[5]。（4）风险管理方面。王健等以有效风险管理与控制的“三道防线”为模型，从高等学校机构设置、职能分工和资源分配三个方面构建了风险导向型内部控制体系[6]。（5）基于政府会计制度的研究方面。2019年1月1日《政府会计制度—行政事业单位会计科目和报表》（财会〔2017〕25号）在行政事业单位实施后，有学者从政府会计制度角度研究高等学校的内部控制，如李雪萍提出，“政府会计制度对事业单位财务管理的影响，政府会计制度下财务核算和预算核算两种模式下需要对整体的财务业务流程进行优化，对重点核算的会计业务加强监督管理，保证会计核算的准确性，提高监督管理水平。”[7]

（二）国外研究文献综述

国外对于内部控制的研究相对较早。20世纪20年代，美国注册会计师协会与美国联邦储备委员会共同发布《会计报表的验证》，这是国外最早的内部控制理论研究。美国反虚假财务报告委员会下属的发起人委员会（The Committee of Sponsoring Organizations of the Treadway Commission，COSO）从控制环境、风险评估、内部控制活动、信息与沟通、监督控制五个方面构建了内部控制框架，这一内部控制框架沿用至今。COSO又于2004年发布了《企业风险管理—整合框架》，研究了风险管理的重要性，认为内部控制可以纳入风险管理当中。

在高等学校内部控制建设方面，国外很多高等学校根据法律法规的规定，并结合自身的实际情况制定了与其自身发展相适应的内部控制制度。加拿大、美国、日本一些知名大学大多采用COSO构建的内部控制框架，建立了较为完善的内部控制体系，其更加注重内部控制的执行、监督与考核评价；内部控制的组织机构设置一般为董事会下设学术委员会、校长和审计委员会，各机构由不同的专家组成，分别对学校的日常管理、学术科研管理和经营管理等进行监督与评价；通过建立内部信息反馈渠道传递信息，及时修正内部控制相关制度，解决相关问题[8]。英国各高等学校的内部控制得到了政府的高度重视，实施全员参与制度监督与执行，保证内部控制的有效开展。法国政府于2007年通过《大学自治法》，要求公立高等学校扩大自治权，之后陆续出台了相关的法令推进高等学校实施内部控制，同时法国的教育和财政部门又编写印发了《高校内部控制指导手册》，以规范法国各高等学校内部控制的建设[9]。

纵观国内外对于内部控制的研究，内部控制的理论研究已趋于完善，随着社会的发展和技术的进步，对于内部控制的研究也逐步扩展为多角度和不同方面实践性的应用研究。本文在现有观点和理论的基础上，结合我国高等学校自身的特点，研究具有普适性的高等学校内部控制管理体系。

三、我国高等学校内部控制存在的问题

近年来，随着我国教育体制改革的不断深化，高等学校办学规模日益扩大，经费来源从单一的财政拨款拓宽为财政拨款为主、多渠道筹集办学经费为辅。高等学校的业务管理也越来越复杂，如科研团队、人才队伍、大型仪器设备共享中心以及独立核算单位等附属企业的管理，业务的多样性使得高等学校的业务管理越来越倾向于企业化管理，高等学校的发展对内部控制管理提出了更高的要求。各高等学校虽然已经对内部控制进行了整改和完善，并取得了一定的成效，但在思想认识、制度建设、信息化建设、人员业务水平等方面仍存在不足。

（一）思想认识问题

一方面，高等学校的管理人员一般由学校从事教学科研某一领域的专家学者担任，他们的高等学校经营管理经验不足，尤其财务管理知识相对欠缺，对内部控制不了解不理解，甚至认为内部控制可有可无，即使相关政策早已出台，在业务的处理过程中仍遵循原有的方式方法，没有创新和突破，缺乏自主判断的意识。另一方面，传统的强制性规范和既定的框架式规定使管理者被掌握在事先确定的规划与计划范围内，学习能力、创新能力被抑制，导致管理工作中存在“墨守成规，不求突破”的现象。由于高等学校内部控制没有引起学校相关部门的重视，内部控制建设无法得到相关部门的配合。

（二）制度不健全，缺乏有效的监督机制

一方面，为应付上级部门的检查，高等学校往往会编制相关内部控制的制度，但编制的制度落实落地较难，存在流于纸面化、形式化的现象，导致制度执行流程不畅，实操性差，部门之间协调配合难；另一方面，高等学校虽有独立的内部审计部门和纪检监察部门，但各职能部门的监督权责不清晰，监督的具体要求和程序不明确，没有统一衡量内部控制的标准。内部控制制度的不健全以及缺乏行之有效的监督评价机制，势必会对高等学校内部控制的进一步发展带来阻碍。

（三）信息化支持不够

一方面，高等学校内部控制的实施需要完善的信息系统支持，多数高等学校内部控制管理软件程序烦琐，系统不稳定，维护难。管理软件因从软件公司购买，大多不能与学校实际情况完全匹配。另一方面，各职能部门之间存在“信息孤岛”，业务与财务相分离、各自为政。为保障高等学校经济活动合法合规、提高服务效率和效果，内部控制的支撑手段信息化仍需不断发展和改进。

（四）财务、审计人员业务水平有限

高等学校收入渠道的多样性，对高等学校财务、审计人员的综合专业素质提出了更高要求。但因为工作性质的原因高等学校对财务、审计工作人员的学历要求相对较低；另外财务部门日常工作烦琐，在职在编人员很难满足日常工作的需要，很多岗位由业务水平相对较低的非专业临时聘用人员担任。因此，财务、审计人员在专业技术水平和工作能力上存在较大的上升空间。

四、高等学校内部控制建设的建议

（一）转变思想观念，增强内部控制意识

转变思想观念，长远布局。高等学校的管理人员需增强内部控制管理意识，高度重视学校内部控制管理工作，积极主动了解相关政策法规、财经制度和内部控制管理制度，提高内部控制管理的专业敏锐性。内部控制牵头部门要全面推行内部控制，尽量做到实际推动、内外结合、打下基础、长远布局。

高等学校要加大对内部控制等相关财务管理文件的宣传力度，扩大宣传覆盖面。如邀请专家做内部控制管理的专题讲座；财务部门以PPT等多种形式宣传解读报销细则、财务审批制度和流程、招待费等“三公”经费的管理办法等制度文件，并通过网络传播扩大宣传解读的覆盖面；组织职能部门负责人外出参加内部控制的相关培训，通过培训学习、共同交流等手段增强全员的内部控制管理意识；纪检监察机构定期组织宣讲有关违反财经纪律、触犯法律的案例，增强全体职工的法律意识、财经纪律意识，提高内部控制意识。

（二）建立并完善财务内部控制制度

提高高等学校的内部控制管理水平，应制度先行。高等学校应根据国家相关制度和上级有关文件要求，结合自身工作实际，制定一系列行之有效的制度文件，通过流程再造规范各类经济业务的管理。

1. 预算绩效管理方面。统一领导，分级管理。高等学校财务部门在校党委的领导下，全面负责学校的财务工作。二级单位对学校拨付的经费拥有管理和使用权，学校对学院经费进行集中核算和监督，并实时、全面向学院提供有关会计信息，具体做法为组建预算委员会，由学校的校长及校务会成员领导执行。坚持根据收入及支出两个方向编制预算计划的原则，建立健全财务审批控制制度，包括预算与实际发生的差异、审批程序及人员的相互审核及制约。每个年度末，将上一年的收支详情进行汇总、对比，将实际收支与年初预算同时进行对比分析，为下一年度的预算编制提供可靠的参考信息；同时要做好院级单位预算执行的绩效考核工作，通过提供准确、有效数据，充分发挥绩效考核激励作用；做好预算专项资金的事前、事中、事后绩效评价工作，配合高等学校发展目标实施部门预算绩效考核。

2. 收入管理方面。高等学校收入主要包括财政补助收入、事业收入、上级补助收入、附属单位上缴收入、创收收入和其他收入，以上收入应全部纳入高等学校的预算统一管理。高等学校财务部门应严格执行国家规定的收费范围和标准，依法依规规范各项收入的管理，保障学校事业健康发展。根据国家有关法律、法规和文件精神结合高等学校自身实际，制定学校收入管理办法。严格执行“收支两条线”管理，各项收入全部纳入学校预算，统一核算，统一管理。对于学校各学院、各职能部门在开展正常教学科研工作和管理业务以外，利用学校的有形和无形资产（资源）依法合规从事的有偿性教学、资产使用和智力服务等活动取得的创收收入，如利用学校资源有偿举办各种非学历教育的培训班、研讨班、学习班等取得的收入，利用校内各类房产、场地对外出租取得的收入，教学科研仪器设备对外提供检验、测试、分析服务等取得的收入，高等学校在制定收入管理办法时在相关文件中应专门体现这类创收收入的管理，规范这些收入的管理和使用。

3. 支出管理方面。支出就是学校发生的各项费用的支出，包括开展教育教学及其他活动发生的各项支出，如学校购买教学设备、学生实习实践、学生管理、职工薪酬的发放、节假日福利费等。高等学校应在年初编制支出预算，学校所有收支均需纳入预算管理，在学校批准的预算额度内开支。高等学校财务部门制定的预算经学校党委常委会研究批准后，即具有制度效力。预算一经批复，一般不予调整。因重大事项确需调整的，应按相关审批程序办理；对涉及预算支出科目变化的，由二级单位提出调整方案，相关职能责任部门核定后，由财务部门执行；对涉及预算金额调整的，预算变动的额度应按权限分别由分管财务工作的学校领导审批、校长办公会议讨论决定或由校党委常委会研究决定。同时，各高等学校要制定支出的财务报销规定。为了防止胡乱花销、铺张浪费等行为的出现，还应根据支出计划，建立健全审批制度和程序，对支出金额进行分级审批。

4. 资产及报废管理方面。高等学校应设置资产管理职能部门对学校资产进行专门管理，建立和完善资产内部管理制度，明确岗位管理人员的职责和权限，确保资产的安全和有效利用。针对资产的保密性需签署保密合同，并制定严格的保密程序。自然老化或无法修缮的教学仪器，保管人员应在上报相应上级进行申请核定后方可报废。修理费用过大的机器，可以按程序报废清理；可重复利用的零件，请相关人员核定，进行登记，主管人员及分管校领导审批；大批量处置的数额较大的资产，需经学校党委常委会研究决定后再到财务部门销账登记。

5. 票据的领用制度。高等学校应加强对收费票据的管理、财务监督，规范收费业务审批流程，并根据我国发票管理办法和税法的相关规定，结合各高等学校具体情况，制定本校的收费票据管理办法。高等学校财务部门负责统一管理、购买或印制票据，并建立管理制度规范票据的领购登记、保管、缴销等，高等学校内部除财务部门之外的任何部门和个人，禁止自制、购买各类收款收据。

6. 会计档案管理方面。会计档案不仅指学校在进行会计核算等过程中接收或形成的，记录和反映学校经济业务事项的，具有保存价值的文字、图表等各种形式的会计资料，还包括通过计算机等电子设备形成、传输和存储的电子会计档案。会计档案是高等学校的重要档案之一，高等学校财务部门及校属独立核算单位所形成的会计档案，均要按规定移交学校档案管理部门实行集中统一管理。高等学校档案管理部门和财务部门共同负责对所属各单位会计档案管理工作进行业务指导和监督检查。各高等学校应根据国家相关法律法规和会计档案管理相关办法的规定，结合各高等学校实际情况制定本校的会计档案管理办法，规范会计档案的管理。

7. 合同管理方面。各高等学校应明确合同的授权审批和签署权限，严格把关合同审批程序和签章授权情况，仔细审核担保、投资和借贷等合同，对于可能损害学校利益的大项目合同需在学校校长办公会或党委常委会研究通过后方可签署，避免因管理不善而造成财产损失。财务人员应根据合同约定进行付款及记账；重大款项有异议的，需与相关人员进行核实，再报上级领导同意后方可付款。按照经常发生和偶然发生的不同业务类型，对合同进行分类，合同签署日期、履约日期要进行相应记录和管理，并根据合同的金额做出相应预算，以便于编制下一年度预算报表，更合理地进行内部控制。

（三）加快推进信息化建设，实现业财融合

当代社会，随着电子信息技术的跨越式发展，信息和“互联网+”技术的应用范围越来越广。高等学校各项制度的执行也需要信息化手段作为保障，因此，各高等学校应推进学校的智慧校园信息化建设步伐，建立各部门信息共享平台，尤其是财务信息化建设平台，打通部门之间的“信息孤岛”，通过信息化建设实现业财融合。

1. 业财融合的一体化办公体系。高等学校业财融合是指学校财务、各类业务、信息化三位一体，各职能业务部门和财务部门利用现代信息技术手段达到资金流、业务流、信息流等数据资源的实时共享，为高等学校的管理活动进行合理规划、决策参考和绩效评价等，最大限度地实现数据共享。业财一体化平台可实现学校财务与各业务系统的集成，从而将信息化管理延伸到业务环节，使财务数据和业务数据融为一体，最大限度地实现数据共享。

2. 财务信息电子化。实现财务系统与电子票据系统的对接，票据开具实现自动化、智能化，提高开票效率，降低出错率，将财务人员从以往繁杂的手工开票、打印票据等工作中解脱出来。同时，缴费人员可通过PC端或移动设备进行票据的实时查询与打印，实现收费流程的信息化监管。

3. 内部控制融入信息化手段。（1）财务报销审批由传统的线下模式转为线上模式，经办人、报销人、负责人通过财务系统软件进行审批操作，从而缩短审批期，且将内部控制制度相关文件规定嵌入系统审批流程，可以有效避免出现审批人因对政策疏忽而把控不严的漏洞。（2）自动识别票据。提升发票录入准确性，提高业务处理时效，提升服务品质，节省人力、物力。（3）内部控制信息化建设。收款方账户信息锁定，会计核算人员不能修改；公务接待、公务出差、大额资金业务事前审批，加强事前、事中控制，而不仅是重视事后控制。

（四）加强财务、审计人员素质建设

建立完善的内部控制体系，提高财务管理整体水平，需要有一支高素质的财务、审计队伍作为支持。为此，一要提升财务、审计人员业务素养，实现行为约束、行为优化。学校管理是动态的管理，不能一成不变，其支撑点在创新。高校应施行引导性规范，引导财务、审计人员思考如何在既定的框架内做得更好，以其自发行为改善提升其自身素质，激发其在组织可控范围内的创新能动性，从而满足财务、审计人员自我目标实现以及组织目标实现的双重需求。二要提升财务、审计人员的道德品质，以目标为驱动，完善考核制度。考核制度不完善带来的管理不规范、用人失察、监管不力等问题，易导致效能低下与廉政风险。因此在把好用人关的基础上，可将绩效评价与内部控制相结合，将内部控制绩效考核与部门工作考核、高等学校日常监管相结合，调动相关人员的积极性，引导鼓励各单位主动监督与被监督，从而完善内部控制，并将内部控制建设落到实处。

五、结语

高等学校要提高风险管控能力、促进学校高质量内涵式发展就要对内部控制给予足够的重视。建立行之有效的内部控制应从学校的立场出发，制定适应高等学校发展、符合市场经济规律的内部控制制度和体系，使高等学校各项经济活动和校园业务更加高效、透明、规范，从而降低高等学校运营成本，保证资金的使用和筹集都能够有序进行，从而推动学校各个方面的发展。