互联网游戏企业收入确认问题探讨

杨明慧

一、互联网游戏企业的主要业务模式

互联网游戏企业主要经营模式系通过游戏的策划与开发、游戏项目运营，给游戏用户带来虚拟世界的逼真体验，并通过用户充值、游戏内广告传播等方式获取业务收入。目前，互联网游戏企业主要经营模式包括自主运营模式、授权运营模式和联合运营模式三类。现将其具体运作流程分析如下。

（一）自主运营模式。网游企业直接负责自主研发或代理他人网络游戏产品的宣传推广、服务器架设、运维推广及客户服务等工作，是游戏产品的经营管理者。网游企业直接为游戏玩家提供服务，获取玩家的信息数据。游戏玩家通过游戏官网利用第三方支付平台、银行卡在线和预付卡充值到游戏账户中，按规定比例兑换成虚拟游戏币。该模式下，网游企业能够获取游戏玩家的明细信息，包括充值、游戏币消耗及道具使用等相关信息，网游企业通过游戏玩家在网络游戏内虚拟货币消耗取得网络游戏运营收入。自主运营模式优势主要体现在网游企业直接从游戏玩家处取得收入，资金周转效率较高，玩家忠诚度也相对较高。但其劣势也比较明显，在自营宣传游戏运营平台没有形成规模的情况下，市场影响力相对较小，存在开发新客户难、拓客成本较高的问题。

（二）授权运营模式。网游企业通过授权许可的方式，将游戏的运营权交给第三方公司运作。该模式下，网游企业并不负责游戏全产业链管理，通常仅负责游戏的研发及后续版本升级，签订授权运营协议及游戏运营后续服务协议，网游企业有权收取与游戏版权相关的费用，并在后续服务过程中提供游戏的研发更新及游戏自身的维护工作。至于游戏的运营推广、玩家账户数据库管理、游戏计费与收款、服务器选择与维护等活动，则交由第三方公司负责。授权运营模式下，从产业链分工的角度看，网游企业仅承担与游戏开发及后续更新有关的职责，不对游戏的推广与用户的获取采取任何手段，游戏玩家的款项也并非由其来收取，故网游企业在该模式下并不承担游戏运营的主要责任。网游企业的收入来源主要系特许权使用费收入以及后续运营过程中从游戏运营公司获取的游戏分成款。其主要优点是，可以让网游企业专注于游戏的开发，将游戏的推广及运营交由专业的第三方运营公司管理，以集中优势资源创造高品质的游戏内容；但该模式的缺点也比较明显，主要是公司对于游戏用户没有黏性，无法对其进行管理和控制，不利于网游企业收入持续提升。

（三）联合运营模式。网游企业通过利用部分互联网平台类公司（如腾讯、苹果公司等）渠道优势，与互联网平台类公司开展合作，并按协议约定进行收入分成。联合运营模式下，网游企业主要负责提供游戏开发与版本更新、相关技术支持和维护，由互联网平台类公司承担游戏的发行工作，提供平台的租用权和广告位等资源。游戏的收入确认，需要根据双方运营协议分析判断，按照项目合作过程中承担义务的重要程度判断收入使用总额法还是净额法。该模式下获取的游戏玩家，仅通过平台公司的端口进行充值，先兑换成平台货币（如Q币等），再通过平台货币对游戏进行充值消费。该模式的优点在于可以发挥互联网平台类公司渠道优势，最大限度地获取用户规模，促进产品资源与运营资源共享和优势互补，但缺点也主要体现在网游企业对于终端游戏用户的控制力度较弱，不利于增强游戏用户与网游企业产品的黏性。

二、网游企业收入确认存在的问题

（一）总额法与净额法选择的问题。总额法与净额法的选择，涉及到专业的会计分析，并需要结合合同协议约定进行判断才能确定。在会计实务中，针对自主运营模式与授权运营模式，其权责划分较为清晰，故自主营运模式下，网游企业承担了运营过程中的主要责任，故收入一般采取总额法进行确认；授权运营模式下，网游企业将游戏运营主要工作交由专业运营公司进行管理，故与游戏运营相关的主要职责并不在网游企业，故网游企业的收入则采取净额法进行确认。而针对联合运营模式，实务界仍对总额法与净额法的确认选择问题存在一定争议，多数网游企业采取净额法确认收入，即以剔除给予平台公司分成款后的余款作为收入确认金额，该操作主要基于纳税申报的角度考虑。平台公司从游戏玩家处获取充值收入，需要根据充值金额进行纳税申报，导致平台类公司对充值金额全额确认收入。但实际游戏运营管理过程中，网游企业负责游戏的研发、运行维护和升级以及客户服务工作，在游戏运行管理过程中充当主导人的角色，能够决定游戏中各类道具的定价和属性，可以根据用户的反馈情况进行调整，从而影响终端用户对游戏的体验及评价，能够在整体上决定游戏的开发运营工作。因此，网游企业在联合运营模式下采用净额法确认收入的方式显然有待商榷。

（二）游戏内货币与道具收入的确认问题。游戏币作为与实体货币的媒介，主要用于玩家进行游戏内道具的购买和服务，为游戏玩家提供更高价值的服务支持。部分网游企业在收入确认时，未考虑权责发生制的影响，直接将游戏用户用实体货币充值成的虚拟货币确认为网游企业的收入，未考虑玩家退款的相关风险。游戏道具作为游戏中的主要工具，是一种为游戏用户提供较高游戏体验增值服务。绝大多数游戏内均存在收费类道具，需要游戏玩家通过消耗虚拟货币并转换为游戏道具。对于网游企业道具收入确认，由于授权运营模式下，网游企业主要负责产品的研发与版本迭代，并未直接对接终端游戏玩家，其收入主要来源于游戏运营商支付的游戏版权金及后续开发迭代服务所产生的收入，故不涉及游戏玩家道具的消耗处理问题。而自主运营模式和联合运营模式下，网游企业均深度参与到游戏产业链的主要职责中，故其收入确认，主要通过为玩家提供稳定的游戏环境和良好的游戏体验服务，由玩家充值并消耗道具获取收入。部分采取自主运营和联合运营模式的网游企业，未对游戏道具属性及玩家生命周期进行充分考虑，而是直接将购买的道具所对应的充值金额一次性确认收入，导致游戏生命周期后半部分实现的收入与确认的成本存在较大不匹配情况。

（三）特殊交易收入的确认问题。游戏运营过程中的特殊交易，主要系为了激励游戏玩家进行充值以获取更多的游戏收入，网游企业通常会针对新老游戏玩家推出充值优惠活动，如充值满赠、折扣、大礼包等活动。针对该类组合型的道具销售，部分网游企业未考虑赠送部分的价值，对赠送部分的虚拟货币与道具不确认相关收入，导致收入成本不匹配。同时，也存在部分因各种原因长期不登录游戏账户的玩家，可能仍然存有部分未消耗的虚拟货币或道具的情况，针对该部分长期无法消耗的货币与道具，目前业内暂无相应的准则进行引导，许多网游企业针对上述情况选择不予处理，导致账面上长期挂账未确认的收入。

三、网游企业收入确认的若干建议

（一）总体内部控制层面。收入确认作为企业财务确认的核心，需要有坚实的内部控制基础作为支撑，否则收入确认既可能不符合企业会计准则与行业相关规定，也与公司内部制度相冲突，导致收入确认存在被调控操纵的风险。因此，网游企业需要建立一套与收入确认相关的内部控制制度，并保证有效运行。针对内部控制工作，首先应当在游戏系统层面建立相关措施，准确并及时获取不同玩家的道具消耗方式，确保信息的完整性、准确性与及时性；同时，应当建立与所开发游戏匹配的游戏生命周期模式，通过该模型准确判断玩家的生命周期，从而准确估计道具的摊销情况；再者，也需要明确游戏内特殊收入的确认模式，特别是部分长期未登录游戏账号玩家所剩余的游戏货币及道具的确认，应当用制度形式进行确认，如果游戏玩家2年内仍无登录记录，则应当在满2年的当年，对该部分不登录玩家的虚拟货币与游戏道具进行一次性结转确认。通过制度形式对递延收益进行确认，有助于防止管理层进行利润操纵。

（二）具体操作层面。在具体操作层面，网游企业通常会对以下问题保持关注，我们对其逐一进行分析。

1.联合运营模式下总额法与净额法的选择。由于联合运营模式在双方权利义务约定方面的弹性相对较大，故该模式下的收入确认，需要按照网游企业和平台公司之间的合同约定，并结合游戏开发运营过程来进行综合判断。一般而言，联合运营模式下，网游公司的主要职责包括服务器的提供与维护、对游戏内虚拟道具进行定价、管理玩家游戏账户、游戏数据等资料，因此，网游企业承担了游戏开发运营过程中的主要风险，是主要责任人，应按照总额法确认收入。然而，目前游戏行业不同参与方之间的安排渐趋多样化，网游企业应根据不同安排中的权利和义务，从主要责任人、是否掌握游戏定价权、取得收入金额在数量或比例上是否固定这几个角度，具体分析不同安排下的收入列示方式。

2.游戏虚拟道具的确认。自主运营模式和联合运营模式下，需要关注虚拟道具的收入确认问题。针对虚拟道具的确认通常有两种类型：一种为消耗性道具，该类道具的特点系根据使用进度进行收入确认，通常包括一次性道具和一定周期内（如1周内、1个月内）有效道具，该类道具应当在道具消耗完毕后确认收入；另一种道具为永久性道具，应当根据建立的玩家生命周期模型，对该类道具收入在玩家的生命周期内进行均匀摊销。

3.特殊交易的处理。对于通过充值优惠活动赠送的游戏货币或道具，应当按充值金额在购买的游戏货币或道具的公允价值和赠送的游戏货币或道具的公允价值进行分摊，并按照玩家最终的消耗情况对上述赠送的游戏货币或道具确认收入；针对长期不登录的玩家账户中的虚拟货币或道具，用户不能再兑现，并且该部分虚拟货币或道具也不会被游戏玩家所使用，成为企业的沉淀收入。当网游企业合理预计需要兑现相关服务的可能性极小时，可以考虑将上述未使用的虚拟货币和虚拟道具确认为收入。但由于上述操作涉及较为主观的会计估计，通过前文提及的制度形式确立沉淀收入则相对较为稳妥。