联合体模式下EPC总承包项目税筹探究

2021-11-24王亮

经营者 2021年16期

王亮

（中国化学工程第十三建设有限公司，河北沧州 061000）

一、前言

联合体，通常由两人及以上的成员组成，以同一投标人身份共同投标。EPC工程通常是由业主选定的总承包商按照业主委托要求，承包工程项目的勘察、设计、施工或试运行等各建设工作的部分或全部环节的工程。EPC是工程承包中的一种常见模式，也俗称为交钥匙工程。联合体模式下的EPC总承包项目具有内部协调管理复杂、工程管理内容多、总体风险大的特点，而且从现行税法角度来讲，EPC总承包模式属于混合销售还是兼营行为没有明确规定，这将导致EPC整体的税务风险较大，因此需要对该类业务进行深入探讨。

二、联合体模式下EPC总承包项目的涉税内容及涉税风险

（一）总承包单位资质不全或相关经营范围税务抵扣风险

若总承包方资质不全或经营范围不在增值税抵扣范围内，将无法开具相应的增值税专用发票，建设单位难以取得设备类或其他服务类增值税专用发票，进项税额无法抵扣。同时，建设单位因承包单位无法提供设备类、其他服务类专用发票，对应折旧无法抵减经营期应税所得，导致企业所得税负增加。

（二）“五流”不一致引起的税务抵扣风险

“五流”是指现金流、发票流、货物流、业务流、合同流。在实施EPC总承包模式前，建设单位已签订合同，并支付部分服务款项或者是完成采购。已经支付的款项按照规定并入EPC总承包合同时，余款是按EPC总承包合同规定支付给总承包单位，且发票和货物均由总承包单位提供，从而出现现金收取单位和发票、货物提供单位不一致的现象，存在不能抵扣的风险［1］。

（三）营改增后原甲供设备材料因EPC而并入建安产生的税务风险

营改增后，税务成本也是企业重点关注的对象。从实际来看，EPC模式属于包工包料，相比甲供设备、材料等项目而言，包工包料情况下，由于此时产生的材料采购费、设备采购费等都是总承包商向建筑施工方提供产品或服务时产生的，依据税法规定，总承包商只能按照建筑行业税率开具增值税发票，引起建设单位经营期抵扣该部分设备和材料进项税额减少30.77%=（13%-9%）/13%。

三、联合体模式下EPC总承包项目税务筹划要点

（一）EPC总承包合同的税务策划

1.掌握联合体EPC合同签订的各主体方

联合体EPC合同的一个特点就是，EPC合同由联合体各成员单位共同与发包人签订合同，合同签的主体为发包人（1家单位），承包人为联合体各方（2家以上单位）。

2.在合同中明确联合体各成员方与发包人之间的税务关系

在EPC合同中必须有明确的条款规定，指定联合体成员中的一方作为联合体的牵头人，从管理关系和税务关系上直接对发包人，形成一种发包人对联合体牵头人，联合体牵头人对联合体各成员方的管理链条，以避免被税务机关认定为“五流不一致”。因此，在合同中必须体现如“由联合体牵头人负责按期统一对发包人办理结算、开立收款账户、开具增值税专用发票”的描述条款。

3.合理划分EPC各项合同额及税率

在签订EPC合同时，需要将合同中设计、采购、施工及其他业务的合同分开，明确各类服务税率，如设计服务适用税率6%，采购根据材料适用13%或者9%税率，施工属于建筑安装服务，适用9%的税率，在账套设置和日常核算中，分别核算不同部分对应的收入额。另外，还需要将合同汇总清单中其他类型的业务进行纳税划分，比如发包方将自身承担的管理职能转移给联合体项目，并在EPC合同中列示项目建设管理实际费用，同时单独在合同清单中列示与总工程风险有关的风险包干费用等。这部分其他类型业务与主体工程进度配比单独结算后，如果未在合同中明确归属哪类业务（税率）项，应按是否属于价外费用区分对待，如该项费用以某项主体工程作为基数提取，则该项费用直接按照主体工程对应税率开具发票；如属于工程主体之外的，应通过税率差异合理进行税收筹划，将此部分费用合理划分至设计、采购、施工及服务类［2］。划分时可适当增加低税率业务（设计或服务类）的划分金额，以此降低项目整体税负。但同时要注意，划分后，被列入的项目不能出现利润极低或亏损情况，如设备采购合同额出现平进平出现象，却将采购的增值部分（采购管理费）划分至低税率（服务类）项目中，有可能造成极大的税务风险，增加整体税负压力。

（二）联合体内部税务筹划

1.建立联合体内部组织架构和完整的增值税抵扣链条

对于联合体内部，由联合体各方共同成立EPC总承包项目的总承包管理机构，对外统一协调、沟通、办理结算、开具结算发票、接收付款，对内协调、管理、组织联合体各方的生产活动，并办理内部结算，接收内部结算发票、支付内部结算资金。因联合体为非法人单位，因此联合体总承包部行使对外职权时必须依托联合体的一方（一般为牵头方），这样才能打通对上、对下的税务关系。

2.做好联合体内部特殊业务的税务筹划

（1）联合体内部中间产品交易税务筹划。因EPC是设计、采购、建筑安装一体化，联合体内部需要通过联合体协议将EPC项目内容分解至各成员处，集成不同成员的优势建设项目。在项目分解时，不免会形成联合体成员间的交叉作业，最终产生联合体内部的中间产品交易，比如砂石料的提供和混凝土的拌制必须交由两家单位完成，则两家单位应分别就提供的中间产品签订材料供应协议，材料销售单价由两家商议。为避免出现两家单位对材料价款不公允的扯皮现象，可由联合体总承包部参照市场价格和投标价格制定出两类材料不含税的定价原则，再由双方确定各自的含税价格和发票开具的税率。

（2）公共产品及服务的税务筹划。第一，供电。对于联合体总承包部的供电，联合体总承包部收取的成员单位电费应缴纳增值税，联合体总承包部使用联合体牵头人名义向其他成员方开具转供电增值税专用发票。第二，供水。施工企业供水分为转供水（销售自来水厂提供的自来水）和销售自产自来水两类。对于转供水，按照6%缴纳增值税；对于销售自产水，根据增值税相关文件规定，企业销售经过加工过滤的自产自来水（如自打井或河道取水），可以选择简易计税3%；销售未经加工的天然水，不征收增值税。第三，提供物业服务。对于联合体各家共同使用同一营区，需要提供物业服务，可采用“统谈分签”方式解决，即联合体各家可委托联合体总承包部进行物业集中招标，招标完成后，由联合体各家分别与物业公司签订物业服务合同，由物业公司分别给各家单位开具物业服务发票，而物业公司的管理则由联合体总承包部负责。

四、税收筹划中应注意的事项及建议

（一）与税务机关建立良好的沟通机制

企业需要与税务机关建立良好的沟通机制，确保整个项目周期内存在的税务问题都可以通过沟通解决。在建立沟通机制期间，需要注意事前沟通，与税务机关就EPC工程模式进行沟通，然后深入沟通咨询工程税务问题，比如合同签订后，在对整个合同情况充分了解的情况下，及早与主管税务机关、劳务发生地税务机关保持联系，从整体项目税务认定（混合销售还是兼营行为）、建筑安装部分税款预交、整体项目纳税申报等方面进行深入沟通，避免执行过程中出现偏差形成税务风险。