互联网经济背景下会计核算发展变革研究<br/>——以京东为例

互联网经济背景下会计核算发展变革研究
——以京东为例

2021-09-02孙雨婷

铜陵学院学报 2021年3期

孙雨婷张琛

(安徽大学，安徽合肥 230000）

一、问题的提出

在当前的新经济时代背景下，随着云端制组织模式的出现、B2C商业模式的发展、平台经济新业态的日益推广，互联网经济对企业发展的影响愈发显而易见。究其根本，这是知识社会下信息经济应用拓展的趋势，即“互联网+”理念的成功推广。从2012年于扬初步提出，至2015年李克强总理在政府工作报告中将其作为国家战略再次发布[1]，充分说明“互联网+”理念现已日益完善。这意味着在互联网经济下，很多传统行业为创造新经济背景下的发展机会，纷纷将业务流程和互联网进行结合，利用移动数字的平台效应，形成了企业的经济活动越来越依靠网络化完成的现象。诸如电子商务巨头——京东，就是典型范例。

作为财富全球500强企业之一，京东利用先进数据驱动而形成了集成多领域零售为一体的电商。和众多牢牢抓住互联网经济发展优势的企业一样，其竞争力不容小觑。但由于组织方式及商业模式的改进创新，其业务经营对传统会计核算的诸多层面也产生了冲击。概括来讲，其不仅导致企业管理层愈发依靠网络智能化来预测相关会计信息趋势进行决策，而且使会计事项双方也愈加频繁的使用网络线上平台进行交易。这虽然大大降低了经济活动的交易成本，但不可否认的是，这其中涉及到传统会计核算的多层领域，却受到了严峻挑战。

在互联网经济下，随着企业数字化平台经济的兴起，传统的会计核算模式逐渐面临着亟待革故鼎新的问题。这不仅是由于其落后于互联网经济发展，无法指导企业的新型经济活动，更是因为现行的会计准则多是以传统的实体经济为基准而设立的。这与当前互联网经济下，以电子商务企业为主的平台经济发展业态不甚匹配[2]。这种不适配的差异对会计核算各方面产生了多重影响，毋庸置疑是不容忽视的。

二、互联网经济对会计核算的多重挑战

（一）对会计核算中会计主体假设的挑战

在互联网经济出现之前，我国的市场经济环境主要由传统实体企业模式构成，1998年于中关村创立的京东公司即为其一。京东在成立之初，也只是一家以光磁产品为主要销售领域的实体厂商，该时期内，其以拥有大量有形资产为表现形式，以现实客观的经济活动为交易基础。这对于会计基本假设中会计主体的确立而言，就相对易于识别，往往可直接依据会计为之服务的特定经营单位来确定[3]。而在当前互联网经济背景下，随着数字经济时代的到来、平台经济的出现、智能终端的日益普及，京东于2004年开辟电子商务领域的实验田，正式开通多媒体网，并于仅仅三年时间后，将多媒体网更名为京东商城，在国内刚刚兴起的B2C市场中迅速占领一席之地[4]。尽管京东开创了中国电子商务的先河，然而其利用平台经济的发展也对会计核算中的会计主体假设提出了严峻挑战。

互联网经济下，京东一直致力于全面构建自己的物流体系，其目的即通过信息技术创新实现将传统的线下交易，逐渐由集采购、O2O、金融、物流融为一体的互联网平台替代。显而易见，京东将产品的供、产、销等多家企业通过互联网组合在了一起，分工协作、共担利得。它们往往不需要固定的经营场所用以实现与消费者之间的交易，而是由搭建的互联网平台完成经济活动。这与传统的零售模式有着天翻地覆的差别。

毫无疑问，这会导致企业会计核算中的会计主体由过去都具备有形的单位场所，转变成现在的经营单位可能没有固定的空间形态。因此，传统的资金运动中部分会计核算要素会丧失其经济活动场所的归属，使会计主体所核算的经济事项发生范围产生了边界模糊不清的问题。同时，这种现实主体与虚拟主体并存的现象，更是对会计核算范围的不明朗界定提出了严峻挑战。以上都致使会计核算主体在互联网经济下如何进行确认成为了新问题[5]。

（二）对会计核算中相关性要求的挑战

知识经济时代下，随着互联网经济的快速发展，企业越来越需要依靠技术研发来提高其成长期的市场竞争力，这促使其愈发专注于人才、软件以及创新方面的能力提升。然而，传统的会计核算模式往往偏向于以企业当期收入与费用的配比来衡量投入与产出，尽管此时会计数据很容易获取，但其已然不适应互联网经济下企业真实收益的全面反映，特别是对于极度依靠网络技术创新而实现长远发展的电商平台而言，会计信息相关性大大降低。

与同为在美国上市的电商平台——拼多多对比而言，从图1可见，京东与其自2016年至2019年以来，尽管各自的研发投入都有逐年递增的趋势，但两者相差悬殊。按照传统的会计核算模式，研发支出中的大部分将作费用化处理，转化为经营费用反映在利润表中，从而造成研发费用更多的企业最终净利润反而更少的结果。毫无疑问，这是十分不客观的。会计信息作为向信息使用者提供决策参考的工具，其质量要求中的相关性是保证企业决策正确性、高效性、便捷性的必要条件[6]。然而互联网经济下，基于传统会计核算模式形成的利润表，对于资本市场上更关注企业长远发展能力的信息使用者而言，几乎毫无决策参考性。他们更倾向认为此类会计信息与企业现下的综合实力并不十分相关，从而转向通过其他渠道或再次经过分析测算了解企业的真实收益。这不仅造成信息使用者的交易费用激增，浪费社会资源，更使会计信息质量越来越缺失相关性，会计信息的相关程度受到严重冲击[7]。

图1 京东与拼多多2016-2019年研发费用投入对比

（三）对会计核算中资产计量的挑战

在大数据时代背景下，电商越来越倾向利用互联网平台经济效应获利。尽管其中部分经济利益的赚取往往是间接的，但反映出的平台效应创收性不容忽视。据有关资料显示，近年来随着软件使用人数的与日俱增，京东的活跃用户数不断增长，自2018年第三季度末的3.86亿，增至2020年第三季度末的4.42亿，短短两年时间净增了约一个亿的活跃用户[8]，速度令人惊叹。

毋庸置疑，随着用户群体的大幅度增加，京东每年依赖互联网平台获得的各项经济利益流入自然也迅速增长，由图2可见，诸如其2016-2019年广告收入的逐年升高就是鲜明印证。具体来说，随着京东在消费者中的知名度和使用率的不断提高，吸引而来的第三方商家入驻群体也随之扩大。由于市场竞争环境激烈，各产品经销商在面临更多入驻者加入的前提下，往往会增加自己的广告投入以提高产品影响力，谋得更多市场份额。如此一来，京东利用互联网平台赚取的流量将同比增高，其平台价值自然也大幅增长。此外，得益于近年来大数据时代下网络直播的兴起，京东也抓住了此契机在其电商平台上线了直播模块，以此吸引了更多大牌产品在此增加营销投入，获得宣传效应。

图2 京东2016-2019年广告收入变化趋势

以上这些由平台效应增值带给京东的经济利益流入之高不言而喻。但对传统的会计核算模式而言，平台的这些网络效应增值收益是无法全部用显性货币所计量的，这就致使其无法按现行的会计核算原则反映该平台的真实价值。就目前现行会计准则而言，对网络电商平台的计量，还仅仅只是按照其在筹划、开发、运营三个阶段所花费的成本为依据进行确认。而在当前经济瞬息万变的情况下，平台后期由于产生的网络流量效应而带来的额外经济利益流入，并不能按照传统会计核算模式对资产增值进行确认。相反，平台开发阶段的部分硬件成本还可能会存在预期寿命，致使互联网平台需按期计提折旧，账面价值不断减少，这是十分不客观的。因此，互联网经济下，企业的平台经济效应对传统的资产计量方式产生的冲击，对现行会计资产的后续核算存在不小的影响[9]。

（四）对会计核算中价值创造反映的挑战

据“2020中国企业500强榜单”显示，500强企业的研发费用合计高达约1.08万亿元，同比增长了17%[10]。由图3可见，其中京东以年研发投入179亿元位列“2020中国TMT企业研发投入排名”前五的优势，在中国500强里的互联网企业当中排名第一。不难看出，在互联网经济下，TMT企业由于受飞速发展的信息技术影响更大，其综合竞争力也越来越依靠数字化网络智能的应用创新。因而在研发投入上，各家企业都毫不吝啬，京东自然也不例外。

图3 2020年中国TMT企业研发投入排名

然而，按照传统的会计核算模式，京东在2012年的研发费用6.36亿，不仅并没有帮助企业提升净利润，反而加重了净利润的亏损，达到-17.29亿。众所周知，利润表是外界了解企业当期各项价值创造的有效工具。而在互联网经济大背景下，却存在可能无法全面揭示企业当前价值创造的弊病。具体来说，一方面，京东在智能仓储技术开发的前期过程，投入了大量研发资金。而反映到企业资产负债表中“开发支出”项目的数额，却只是其研发投入中计入“研发支出”科目进行资本化处理的一部分。但对于相当一部分未能资本化的研发投入，却需按会计核素要求进行费用化处理，并计入当期损益，这就造成京东在同行业的利润表中反映的税后利润处于劣势地位，这显然是不合理的。另一方面，由于技术研发往往具备长期性和阶段性，在研发资金投入前期，往往无显性可计量的研发成果，这就致使京东暂时无法合理估计企业当期真实的价值创造。而在研发后期，随着智能化分拣技术研发成功并投入应用，京东的物流配送时效迅速加快，甚至走在了电子商务行业内的前列。可以说，这样的物流运输优势大大吸引了一批注重时效的消费者群体，使得平台自营零售产品销量大涨，可计量的货币收入突飞猛增。这时反映到当期的财务会计报告中的业务收入较前期是大幅增长的，但这项价值创造并非全是由当期形成的，而是由持续的研发投入产生的最终结果。这样一概而论的归集核算是不科学的，与财务会计报告反映特定时期经营状况的任务存在矛盾。

三、会计核算在互联网经济下的发展变革

（一）扩充会计主体假设，明确会计核算范围

在互联网经济下，由于网络交易的便捷性、信息传递的实时性、平台成本的低廉性，消费者在数字经济时代的影响下，往往更倾向于利用网络红利，足不出户购己所需。而企业受此影响，愈发大规模集聚于互联网平台完成经济活动交易。这就造成在互联网经济下，企业的经营场所越来越趋向于不固定，即现实主体越来越少，而由电子商务交易普及化形成的虚拟主体则越来越普遍。按照传统的会计核算模式，理论上能确立为会计主体的必要条件是有固定的经营场所，但这明显已不适用于互联网经济下的企业发展状况。

因此，要使会计在时代发展变革的前提下能够继续指导企业经济活动的核算，当务之急应该在立足企业客观实际情况的基础上，切实扩充会计主体假设的相关概念，合理界定会计核算确认的界限。具体来说，要根据企业的现行经济活动情况予以针对性的分析，对于诸如京东等已具规模且发展成熟的电商企业，应对其合理考量，如果符合能够进行独立决策、设立经营目标、自主支配资源且承担责任的企业，就应该在充分考虑其确已具备进行独立的会计核算条件之后，承认其会计主体的地位，从而明确会计基本假设的范围，完善会计核算理论在实务中的应用。

（二）完善信息反映，强化相关性作用

随着科技创新的重要性与日俱增，互联网经济下，企业按照传统会计核算模式所反映的会计信息越来越缺失相关性。在知识经济时代，企业之间的竞争不再局限于原料、设备、机器等物质资源，而越来越转向以技术创新竞争为主。在此情况下，只一味反映收支差异的税后利润已无法适应现下会计信息使用者的需要，若不加分析的被利用也有误导投资者之嫌。

那么，尽可能更多的进行企业未来价值趋势预测的信息披露，通过反映全面收益信息，来加强多角度、多方位、多层次的表外反映，是互联网经济下强化会计核算信息相关性的当务之急。具体来说，为了使会计信息使用者了解企业的真正收益，可以在会计信息反映中通过表外揭露全面收益信息，使各企业量体裁衣，根据自身商业模式、运营活动状况、现行发展轨迹等自行规划表外所需揭示的事项以及企业尚未说明的内容。通过将未实现的收益项目也纳入其中，从而反映出相关性极强的会计信息，有效提高会计信息质量的作用，使投资者能够更全面的评估企业当期经营状况。诸如在大数据时代背景下，京东可以在考虑自身业务复杂性的前提下，根据各项技术项目的研发阶段以及资金投入，利用表外揭露非经营性活动的收益，批露其全面收益信息，并进行企业未来价值预测，从而使外界投资者可以如实获悉企业各报表数据的由来，有利于其对企业以后发展状况的判断。

（三）关注资产平台效应，改变过度谨慎倾向

纵观财务会计理论长期以来的发展历史，其一直都持有保守谨慎的倾向。尽管这是严格按照会计信息质量特征中谨慎性原则要求反映的表现，促使资产的确认计量在一定程度上而言更加合理，不至于被高估。然而，在互联网经济下，由于互联网平台效应带来的潜在经济利益流入，在某一时期内可能无法用货币进行计量，这就致使该利益一直遭到忽视，使企业资产被低估。这是不科学的，更是不合理的。

因此，在互联网经济下，针对诸如京东等电商企业，应尽可能多的关注其经济利益有可能预期流入的平台效应，改变过度谨慎的倾向。对于平台能够带来的预期经济利益流入，应该在会计核算环节中予以确认，并引入多元的货币度量尺度进行计量，使其客观反映资产真实价值。此外，对该类网络平台的折旧方法也不能一味套用传统的资产计提模式，而应该遵从实质重于形式的原则，在对特定期间内互联网平台效应的创收增减现象进行切实考量后，以充分尊重平台实际价值的方式对其进行后续计量。

（四）分期细化价值创造，如实反映企业实力

当前时代背景下，企业的实力不仅仅反映在财务会计报告中的资产、负债等会计元素的数值高低方面，更体现在其价值创造方面。而由于在现行会计核算模式下，存在研发投入费用化处理过多的现象，这会致使利润表无法揭示其真实的行业竞争力、当期的研发投入可能不会在该期间实现显性的价值创造成果，以及企业当期的研发收益可能并非全部来源于该期间等特殊情况，从而造成财务会计报告中反映的企业价值创造往往存在核算不合理、反映不及时、分配不准确的现象。

要改善这种现状，不仅仅需要适当借鉴其他学科中的各类估值模型，抓住互联网高新技术的发展红利，利用大数据追踪比对等技术有效分析各期真实准确的价值创造，而且还可以通过引入反映企业业绩增加值的财务指标，使企业收益更加真实客观。以EVA指标的测算为例，研发费用将一律资本化，不再计入当期损益，并根据测定年限分期摊销，由此可以尽可能的消除现行会计核算模式对企业真实收益的片面扭曲。如表1所示，按一般摊销年限为5年计算，对京东研发费用的会计调整如下。