以M 矿山为例浅析铜矿山企业成本核算与成本管控

张玲玲

（中铁资源集团有限公司，北京 100000）

1 背景介绍

M 矿山公司（以下简称M 公司、公司）位于刚果(金)东南部加丹加省(KATANGA)南部300 km 铜矿带，是一家集采矿、选矿、冶炼为一体的铜钴湿法冶炼企业，最终产品有阴极铜、氢氧化钴、硫酸，中间产品有原矿石、铜精矿等，设有采矿、磨矿、搅浸、浮选、焙烧、萃取、电积、沉钴等生产车间，同时配备硫酸车间、供电车间、机修车间等辅助生产车间及办公室、商务部、财务部等管理部门。M 公司自投产以来根据生产情况不断修正、完善成本核算办法和制度，综合运用成本预算、成本核算、成本分析与考核等加强成本管理和成本控制。其中，成本核算是基础，决定着成本管控的精度和深度。

2 矿产企业成本管理的特殊性

矿产企业的生产过程和一般企业相比更具复杂性和特殊性，所以，其成本管理与一般企业相比也更具特殊。首先，成本项目的控制重点不同。由于矿产企业的原材料主要是矿产资源，其使用的原材料主要为一些辅助原材料，如爆破炸药、药剂等，所以其原材料成本占总成本的比重相对较低，成本管理主要是针对爆破质量，要降低成本，必须提高爆破质量，采取的措施包括提高装炸药质量，严格按照爆破准则装药，起爆体应严格按照相关技术要求加工。把好填塞炸药质量关，炸药填塞质量不过关，会导致爆破气体外泄，影响爆破质量，从而增加成本。同时还可以提高爆破工人专业技能及成本控制意识来提高爆破质量。

在控制选矿成本时，可以从固定成本和变动成本两方面下手。首先，在固定成本上，可以精简支出，如减少不必要的通讯和办公费用。其次，在控制变动成本上，可以通过提高机器设备的利用率、做好机器设备的日常维修与保养工作和提高选矿工人的业务素质和成本控制意识等方面来控制成本。

3 M公司成本核算梳理

公司成本核算是按照生产工艺流程进行划分，以采矿、选矿、冶炼、沉钴等工序为主线，遵循成本核算制度和办法的规定，将直接材料、直接人工、燃料与动力、辅助生产材料、备品备件、制造费用等项目按车间、产品进行归集，根据受益对象计入生产成本或制造费用，同时对辅助生产成本、完工产品与在产品、铜产品与钴产品进行成本分摊，力争成本核算科学、准确。下面就剥岩成本的核算与摊销、铜钴产品成本分摊、完工产品与在产品成本分摊等三个成本核算关键点进行重点研究和分析。

3.1 剥岩成本的核算与摊销

露天矿山开采一般有自营和外包两种业务模式，公司为有效减少前期固定资产投资，集中资源于选冶核心技术，采用了外包模式。其中剥岩、采矿、爆破、矿石运输均进行了外包。剥岩费用包括矿山开采前期矿体表层大量的岩石剥离费用和矿山生产期剥离费用。对剥岩费用的分摊一般有以下三种处理方式：

一是按照实际发生金额，直接全部进入当期生产成本，此种方案简单易行，但容易造成前期成本大后期小、费用发生不均衡的情况；二是按照矿山设计年限或者开采年限平均进行分摊，此方法不符合成本受益原则，也不符合固定资产的定义；三是依据矿山储量报告，按照剥采比在整个采矿期进行分摊，此方法可有效平衡矿石成本和经营期利润，是目前最合理、准确的做法，也被世界各大矿山普遍采用。M 公司采用第三种处理方式，具体核算公式为：当月摊销剥离费用=当月开采矿石量*剥采比*累计加权剥离单位成本。当月摊销的剥离费用计入当月开采矿石成本。

3.2 铜钴产品成本的分摊

M 矿山是铜钴复合矿，铜平均品位3.22%，钴平均品位0.192%。按照生产工艺，铜冶炼后萃余液进入沉钴系统进一步加工生产出粗制氢氧化钴。根据作业成本法，选矿、冶炼工序是以铜金属为作业对象，沉钴工序以钴为作业对象，选矿、冶炼成本全部归集分配给铜产品，沉钴车间发生费用全部归集分配给钴产品。铜钴联合生产成本主要是采矿成本和部分无法明确区分受益对象的辅助生产成本。根据铜钴产品相对产量及价值量多少，矿石成本的分摊通常有三种常用做法：一是全部矿石产品由铜产品（主产品）承担，不计算钴的矿石成本，此种方法核算简单，但铜承担了全部矿山资源成本，容易造成铜成本偏高，钴成本偏低；二是铜钴按金属量分摊矿石成本，但铜品位一般较高，钴品位低，铜承担的矿石成本仍远高于钴，而最终产品钴的售价又远远高于铜，不符合成本效益原则；三是根据铜钴价值进行矿石成本的分摊。M 公司选择第三种分摊方式，核算公式为：钴分摊矿石成本=全部矿石成本/(铜金属量*铜去年均价+钴金属量*钴去年均价)*（钴金属量*钴去年均价），辅助生产成本分摊方法类似。采用该种方法除了符合成本效益原则外，主要充分考虑并计算了钴的各项成本，降低钴毛利率水平，有效降低刚果金政府征收钴暴利税风险。

3.3 完工产品与在产品成本的分摊

完工产品与在产品之间的成本费用的分配，是产品成本核算最后一个步骤。企业根据在产品数量的多少、月末在产品数量的变化、各项成本费用的比重等条件，选择恰当的分配方案，矿业企业一般采用不计算在产品成本、只计算在产品矿石成本、按固定数计算在产品成本、按金属量（约当产量）计算在产品成本等几种方法。M 公司投产后迅速实现达产稳产，生产系统中在产品数量较稳定，每月变动不大，且变动金额对当月完成产品总成本影响不大。M 公司在产品成本核算采用按照年初数固定计算法。每年12 月份根据实地盘点的在产品数量，重新调整计算各产品、半成品的在产品成本，以保证产品成本计算的准确性，次年1～11 月份生产流程在产品成本保持不变。采用这种方法，阴极铜、硫化铜及氢氧化钴产品当月发生的生产费用就是当月完工产品的成本，便于各厂进行成本分析及考核。

4 成本管控措施

通过对成本核算流程的全面梳理和核算方法的不断完善，透过核算过程发掘影响成本的关键因素和关键环节，明确成本管控的关键点、要点和难点，提出以下成本管控措施。

4.1 构建全过程、全员成本管控体系

一流的国际化矿山企业要提高成本管控水平，首先应构建一套全过程、全员参与的成本管控体系。将成本管控贯穿生产、经营及企业发展的全过程，覆盖到企业的每一个部门、岗位和每一名员工。自上而下全面梳理成本管控意识，制定相应的全面预算管理目标，提高全员成本管控责任，才能使成本管理工作达到最优化，如图1 所示。

图1 成本控制管理流程

4.2 建立完善的原始记录和台账，提高成本信息化水平

真实、完整、准确、及时的成本原始信息数据是企业进行成本核算、成本分析的基础。先进的国际化企业大多在内部建立成本管理信息平台，使用大数据、共享中心、ERP 等信息技术，有效衔接公司业务数据和财务系统，实现业财融合、业务数据与财务数据共享及流转，从而帮助财务人员及成本管理人员及时、准确的进行成本核算，详细分析成本控制的诸多因素。M 公司受当地网络限制，成本信息系统较差，多项成本基础数据如设备台班、采矿量、电力消耗统计、人工统计等仍停留在手工表格记录的基础上，成本信息时效性、准确性较差，不能完满成本核算和精细化管理的要求。建立信息化平台是矿业企业未来发展的一个趋势，不断探索矿山成本管控和风险管理的集约化、系统化。

4.3 加强原辅料成本管理及存货管理

在生产过程中发生的各类资源消耗是矿山企业进行成本管控的重点。矿石及辅助材料成本一般占到铜单位生产成本的35%～50%。外包模式下矿石开采成本的管控关键一是加强前期地质勘探和生产地质勘探，合理控制剥采比，加强对外协队伍的合同定价、施工、验收、结算管理，均衡剥采，剥离单价和采矿单价一致，避免外协单位人为划定岩石和矿石量，造成浪费或降低原矿品位。二是科学规划穿孔爆破密度，控制爆破成本；三是合理规划原矿堆场位置，控制矿石运输成本，如图2 所示。

图2 加强原辅料成本管理

加强辅料的采购管理，科学制定采购计划，根据市场变化及时调整采购渠道和数量，在满足生产需要的前提下合理控制库存，既减少企业资金占用又规避存货积压毁损、不适用改造后新工艺技术等风险，提高存货周转率，最大限度降低存货成本。

加强对存货的日常管理，建立完善的库房管理制度和责任人制度，定期、不定期进行存货盘点，对发生账务不符或者安全事故，查明原因后追究相关人员的责任。

4.4 提高设备与生产技术管理水平

随着现代化的设备和企业研发能力的提升，矿山企业逐步演变成知识密集型企业。设备折旧及备品备件成本占到铜单位生产成本的20%左右。加强设备管理不仅可以提高劳动生产率，还能直接降低产品制造成本。设备采购期间进行安全性、稳定性、兼容性与实用性等多维度评估，加强设备日常维护保养及巡检，修旧利废，降低设备故障率，提高设备运转率，从而提高生产效率，降低运行费用，降低辅料单耗和备品备件消耗。

成本的高低既受经济因素影响，又要受技术因素影响，在一定程度上技术因素起决定性作用。例如，提高选矿回收率可降低药剂消耗成本，提高冶炼浸出率与增加酸耗变动成本存在线性关系。加强生产过程控制，优化工艺流程，进行技术改造，优化生产技术指标，有利于提高劳动生产率，降低矿业生产成本。

4.5 强化成本分析与考核

成本分析是对实际成本与计划成本节超原因的评价，揭示成本计划完成情况，寻求降低成本的途径和方法，可有效提高成本管理水平。运用与预算、初步设计、对标等指标进行对比分析、趋势分析、因素分析等多种方法对可控成本、资源单耗等影响成本和成本效益的重点因素多角度进行分析。重点分析节超原因，查明成本变动的原因和成本控制关键因素，从而充分挖掘企业内部降低成本的方法和途径，为以后实际生产、下一步成本计划、成本考核等做指导和依据。同时配合全面预算考核、绩效激励制度，提高矿山企业员工生产积极性，使成本管控实现闭环管理。