福利彩票机构内部控制评价体系研究

陆莹 黄睿

【摘 要】 2014年福利彩票行业审计风暴的爆发使福利彩票机构意识到完善内部控制制度建设的重要性，福利彩票机构为了尽可能避免风险的发生和整改内部控制，开始研究制定科学有效、适用性强的内部评价体系。文章在梳理福利彩票行业内部控制建设相关理论与研究现状的基础上设计了问卷，向A市福彩中心发放并进行访谈。在此基础上，以层次分析法为依托，构建了福彩机构的内部控制评价体系，并根据调查问卷数据以A市福彩中心为例进行内部控制建设有效性评价。评价结果显示，A市福彩中心的内部控制建设处于有效的范畴，实现了内部控制的整体目标，但部分运行环节仍存在不足之处。通过对A市福彩中心在内部控制建设中存在的问题进行分析，对福彩机构内部控制建设提出了相关的建议。

【关键词】 福利彩票机构; 内部控制; 层次分析法

【中图分类号】 F270.5  【文献标识码】 A  【文章编号】 1004-5937（2021）09-0108-08

一、引言

1987年对我国社会福利事业和公益事业的发展来说是最重要的一年，这一年开始发行中国福利彩票。福利彩票行业的发展极大地带动了我国经济的发展，促进了社会稳定，将我国人民的生活水平和福利水平提升到了一个新的高度。2014年彩票审计风暴后，彩票行业发行费的不合理使用、公益金用途不透明等问题不断浮出水面，福利彩票机构亟须建立一套科学有效的内部控制评价体系。

A市福利彩票发行中心成立于1990年12月，2007年底由自收自支事业单位变更为财政定额定项补助类公益类事业单位，负责A市福利彩票的发行销售、市场管理监督、公益金的募集及全市各销售站点（厅）的设置和管理服务工作。本文以A市福彩中心为例，利用层次分析法对其目前的运营状况进行分析，通过数学模型分析内部控制中存在的问题，并提出相应的优化建议，为我国福利彩票机构的内部控制建设提供参考与借鉴。

二、福利彩票机构内部控制研究现状

（一）发达国家彩票机构内部控制管理经验借鉴

发达国家彩票行业的内部控制管理为我国福彩机构的内部控制管理提供了借鉴。郁菁[1]在比较了美、英、法三国的彩票行业管理体制后发现，彩票行业的内部控制机制需要适应本国的行政管理体制及经济体制。发行彩票是一项社会福利事业，西方政府在内部控制过程中尤为注重对福彩公益金的使用，以确保公益金使用的公益性[2]。也有欧洲彩票运营商通过兼并优化组织结构成为实际控制方，从而获得新的增长点并防范监管变化带来的风险，进而加强其在博彩业的垄断地位，确保其运行体系的高效和竞争力[3]。

（二）内部控制研究在我国福利彩票机构的运用

福彩机构要加强内部控制与风险管理制度建设，以此来确保彩票机构的发行和销售能公正公开，杜绝因公益金监管不力而造成损失，这对促进我国彩票事业发展具有重要的现实意义[4-5]。孟丽君[6]提出，尽管彩票行业在中国迅速发展，但是其内部控制制度的建设相对较慢，构建OA（办公自动化系统）应用程序可以减少人为的粗枝大叶，促使日常工作成本降低，规范风险预警。而石磊[7]则认为，目前在福彩机构内部并不缺乏相应的监督管理制度，缺乏的是执行力，许多福彩机构内部控制的建设还处于起步阶段，甚至可能还停留在理论框架内。

三、福彩机构内部控制评价体系的设计

在福彩机构内部控制评价体系的制定方面，主要利用层次分析法，构建基本的内部控制评价模型;然后借助于数学模型，将内部控制评价模型呈现出来的结果赋予相应的数值，进行定量分析，以确定内部控制的有效性，并针对发现的问题提出更直接的解决方案。

（一）引入内部控制有效性评价方法

在设计福彩机构的内部控制有效性评价体系时，参考张慧芳[8]、孙惠宏等[9]和Althuneibat et al.[10]的研究方法，主要采用了层次分析法进行研究。本次研究以A市福彩中心为案例进行问卷调查，将调查结果进行汇总分析，依据层次分析法中的1—9標度法绘制出各层次的判断矩阵，并确定各个评价指标的权重（如表1所示）。

（二）选取内部控制有效性评价指标

本次研究在具体分析COSO框架的基础上，从内部控制的五要素出发，分别针对各个要素在福利彩票机构日常运营中的表现进行了详细的内部控制评价。本文参考马季[11]、王志芳[12]、张明娟[13]等的研究，分别从单位层面和业务层面进行研究设计。结合事业单位相关的内部控制文件内容，依据福利彩票行业内部控制的特点，通过对构造层次分析结构相关内容的梳理，最后确定了福彩机构内部控制评价指标，具体包括目标层、准则层和指标层三方面，并分别对各指标进行了细致的分析，以确定其有效性。

（三）确定评价指标权重

1.指标权重计算方法

（1）将判断矩阵中的元素按行相乘得到乘积

（2）计算各元素乘积T的n次方根，

（3）将Wι=[W1，W2，Wn]归一化，得矩阵的特征向量;

（4）计算最大特征根

（5）计算一致性指标CI，CI=（λmax-n）/（n-1），根据表2可得平均一致性指标RI;

（6）计算CR，CR=CI/RI。当CR<0.1时可以断定成对比较矩阵具有一致性;否则一致性未通过，则需要调整至一致为止。

2.指标权重的确定与一致性检验结果

为了确定各个指标的权重及指标的隶属度，保证整个评价的真实可靠，作者邀请了A市福彩中心负责内部控制的相关管理人员与财务人员、第三方审计机构负责福彩机构审计的审计人员、高校从事事业单位财务管理与内部控制研究的教师等内部控制精通人员以及对福利彩票行业日常运转了解的人员等共计30名进行评价。此次一共发放并有效收回30份问卷，通过这些有效的数据来构建判断矩阵，然后再利用YAAHP软件进行分析处理。

检验每一个判断矩阵的一致性，以此获得可靠的权重，并根据权重判断不同指标的重要性程度。根据表3分别从单位层面和业务层面所列的一致性检验结果以及各级指标权重，可以清楚地看到CR<0.1，由此得出成对比较矩阵具有一致性。

四、A市福彩中心内部控制评价

2016年，A市福彩中心按照财政部的要求初步建立内部控制体系，制定了《A市福彩中心内部控制管理手册》，其中对内部控制领导小组、实施小组、监督小组、内部控制体系建设方案等进行详细规定。本文通过上文中建立的内部控制评价体系对A市福彩中心的内部控制有效性进行评价。

（一）评分标准设定

本文将于晓辉等[14]、舒景富[15]在进行研究时结合的模糊综合评价方法作为评分标准的设定依据。模糊综合评价方法可以去除一些难以量化、模糊化的影响要素，使得评价结果更加可靠。下面设置评语集对三级指标进行打分，进而得到模糊综合评价结果。

1.确定评语集分值区间

根据A市福彩中心内部控制有效性评价特点建立评语集，则评语集Y={Y1，Y2，Y3，Y4，Y5}={优秀，较好，一般，较差，差};相对应也建立了分数集，则分数集Z={Z1，Z2，Z3，Z4，Z5}={95，85，70，50，20}，如表4所示。

2.评价结果计算

根据上述所得到的各指标的隶属度以及评语分数值，可以直接得到指标的具体评价分数，具体公式如下：

三级指标评价分数PCi=R×{Z1，Z2，Z3，Z4，Z5}，其中R为指标相对的隶属度，那么二级指标评价值PBi=Wi×PCi=Wi×R×{Z1，Z2，Z3，Z4，Z5}，Wi则是由该指标权重组成的特征向量。

（二）A市福彩中心评价结果

最终得到对A市福彩中心内部控制的評价结果，如表5、表6所示。根据层次分析法和模糊综合评价法的基本原理得出A市福彩中心内部控制的评价结果：单位层面的评分值为84.41分，业务层面的评分值为86.29分，该分数均位于评语集的“较好”中间区间，说明A市福彩中心的内部控制处于有效的范畴，实现了内部控制的整体目标;但部分运行环节仍存在不足之处，主要存在于内部控制有效性评价结果得分在85分以下的指标中。

五、评价结果分析

（一）单位层面内部控制分析

A市福彩中心单位层面内部控制的得分为84.41分，对应的得分等级为“较好”，这说明A市福彩中心拥有比较有效的单位层面内部控制，但其中组织架构84.5分、关键岗位设置83.22分，表明A市福彩中心在单位层面内部控制的部分环节需要调整。

1.组织架构与关键岗位设置

A市福彩中心采用的是分级管理模式，同时受市民政局和省福彩中心的双重领导，省福彩中心主要为A市福彩中心提供业务支持;地方政府部门即民政局对A市福彩中心进行行政领导，负责管理人、财、物，而且将其纳入同级纪检监察和财政部门的监督管理。A市福彩中心是独立的法人机构，与其下属县级福彩中心是业务指导与被指导的关系。

组织架构得分偏低的原因主要是在关键岗位得分偏低。在我国，福利彩票中心属公益性事业单位范畴，但是彩票的销售却需要遵循市场发展规律。据了解，A市福彩中心的岗位数量仍由人社局和财政局根据2007年的福彩销量进行核定。一边是财政供给人员不足，一边是与日俱增的福彩中心岗位人员需要，这就导致部分岗位存在兼任的情况，不能划清所有岗位职责，进而影响内部控制效果。除此之外，内部控制建设工作虽然增加了工作量，但是并未进行绩效考核，因此，内部控制建设动力不足。

2.内部控制制度与工作机制

内部控制建设是一项系统工程，应结合机构内部和外部的环境变化持续改进。建立内部审计与纪检监察制度指标评分仅为79.5，主要是因为A市福彩中心的内部控制是通过转发各级福彩机构和财政局的文件来制定自身的规章制度，但是2016年制定之后就再无系统性更新，一些规章制度不能适应现在彩票机构的高效运行和发展。内部控制制度需要及时更新，相关的规章制度需要不断调整以适应当前的政策变化。

3.风险评估机制

A市福彩中心风险关注度为84.5分、风险评估定期度为84.5分，表明A市福彩中心在风险评估机制中对风险的关注和风险定期评估还存在不足之处。A市福彩中心只关注内部财务等的风险点，但未能借助外部力量发现新的风险点，对其内部控制环境、预算业务、收入业务、实物资产控制中的风险还需要一一梳理。此外，风险评估机制尚不健全，需定期对风险进行梳理。缺乏专业的风险管理人才，财务人员的介入只能在事后，做不到事前控制。风险评估未做到流程化，导致评估不够全面。

4.管理信息系统

内部控制信息化建设不足，信息交流程序烦琐，信息交流的渠道存在安全隐患。A市福彩中心尚未建立起规范的内部信息沟通渠道，保密性差，存在安全隐患，单位内部缺乏加密、专业的信息传输平台，存在信息泄露的风险。

（二）业务层面内部控制分析

1.预算业务控制

A市福彩中心在预算业务控制中得分为86.71分，其中预算执行差异率为83.5分，这表明存在预算执行差异率较高的问题。产生这一问题主要有以下原因：第一，虽然在预算编制时充分考虑了未来一年所有活动将产生的支出，对新一年的工作任务进行了全方位分析，但是仍有一些不可预见性的经费开支（比如省福彩中心年中临时发文进行某项活动等）不能完全被纳入预算内容中，从而导致各项预算使用与预算编制金额产生差异。第二，A市福彩中心未建立相应的预算绩效管理制度，未能对预算资金是否到位、资金支出方向和数量是否与预算一致等情况进行考核评价，也未能从运行成本、管理效率可持续发展等方面衡量单位项目预算资金的使用效果。

2.资产管理控制

A市福彩中心资产管理控制得分为85.26分，表明A市福彩中心资产控制整体水平不错;但三级指标中的一些指标低于85分，说明A市福彩中心在资产控制上存在着以下需要进行完善的问题。（1）资产购置。A市福彩中心在资产的购置上未能进行科学、规范的统筹规划。主要原因是A市福彩中心未能对一些老旧严重的固定资产进行定期、及时的报废。一边是陈旧资产的堆积，一边是新资产购置得不到满足。比如，几台老化电脑未能及时报废，同时对新电脑的采购数量又有限制，进而导致资产使用效率低下，产生浪费现象。（2）资产验收。A市福彩中心虽然成立了资产验收小组，但该小组是由各部门抽调的工作人员组成，对于新购置资产的性能等并不能进行专业化验收，从而导致无法保证所有资产符合规范要求。

3.采购业务控制

A市福彩中心采购验收、付款得分83.5分，表明其在采购业务控制中存在不完善的现象。究其原因，虽成立了采购验收小组，但是由于验收小组成员现有资质并不能准确地对所采购的物资进行验收，造成人力、物力、财力的浪费。比如采购的“刮刮乐大卖场”营销用电动自行车，使用三个月后电瓶电量严重不足，导致大量退换货。

六、对福利彩票机构内部控制建设的建议

根据A市福彩中心内部控制评价结果可知，该中心已经建立了一套相对有效的内部控制体系，但是仍有不足。福利彩票行业的各项经济活动不能逾越法律法规，因此完善其内部控制制度就显得尤为重要，这样可以保证预算编制、执行等工作符合福彩事业的发展目标，防止国有资产被挪用或贪污，保障资产被合理使用，确保对外公布财政信息的准确性。本文就A市福彩中心内部控制在单位层面和业务层面存在的问题，为福彩机构内部控制建设提供以下建议。

（一）对福利彩票机构单位层面内部控制建设的建议

1.加强内部控制理念在管理制度中的渗透

为了优化和完善内部控制制度，需要将内部控制管理的理念貫彻于彩票发行销售工作的始终[16]。为了适应福彩事业的发展，通过提升管理者的管理水平，可以提高其决策能力，降低决策风险。将内部控制与管理者的绩效考核有机结合，建立内部控制绩效监控体系，明确主体责任，根据内部控制业务和对法律法规的遵守情况，增加与内部控制有关的业务监测。跟踪监控不同机构、不同部门、不同岗位，根据监控结果对其进行绩效考核和评价，从而提高A市福彩中心工作人员积极、持续落实内部控制建设的积极性。同时在借助外部评价的基础上，不断改进单位内部控制自我评价机制，持续评价内部控制设计和运行情况，发现缺陷并有针对性地修补漏洞，以评促建。

内部控制相关知识的培训对福彩机构内部控制文化的建设有着促进作用，可以邀请彩票行业内控管理人员进行讲解和现场培训，提高单位内控绩效。除此以外，为了进一步推进福彩机构内部控制制度化，必须根据最新的内部控制相关制度不断更新福彩机构现有的内部控制规章制度。也可以根据彩票行业、福彩机构实际情况对内控制度的单位内容进行调整，并打印成内控手册供大家学习。在实施内部控制时，要充分发挥人员能动性，对于新出台的相关规章制度，保证全面有效的执行。

2.优化内部控制关键岗位的人员管理，保证内部审计部门的独立性

关键岗位人员僵化问题是内部控制在单位层面组织结构产生问题的重要原因[17]，应对该问题：首先要建立关键岗位轮转机制与交流机制，避免因人员长期在关键岗位上产生的权力过于集中、岗位疲劳导致责任意识低下等风险。其次，强化竞争机制，实行末位淘汰，激发工作人员的积极性，实现职工动态管理。对考核评价多次靠后的员工，组织培训或是岗位调换;之后再进行考核，依然不能胜任的员工，依法解除劳动合同。最后，对内部控制关键性岗位人员的专业知识水平进行考试测评，以考促学。

为了发挥内部审计部门应承担的职能和应发挥的作用，单位内部应成立内部审计部门，且该部门与其他各部门之间互不交叉管理。英、美、法等国的彩票机构拥有专门的监管机构，英国彩票机构中的内审部门隶属于“国家彩票慈善委员会”，拥有较大的独立性和自主性，从而保障了公益金使用的合规性和透明度。目前A市福彩中心的内部审计主要由财务部门进行管理，日常的审计工作也倾向于事后监督。为了福彩行业的可持续发展，笔者建议将内部审计纳入纪检监察部门管理范围。我国的福彩机构属于事业单位，组织架构中设有纪检监察部门，负责对组织日常运营的合法合规性进行监督，拥有独立性和权威性。将内审部门纳入纪检监察范围，可以减少与其他各部门之间产生的交叉管理，使内审部门获得更大的独立性和自主权，真正发挥其监督和评价作用。

3.健全风险评估机制，引入风险问责制度

A市福彩中心的内部审计主要关注事后记录，缺乏对潜在问题的分析和跟踪流程。福彩机构的内部审计工作应是在对福利彩票机构内事件的预测、预防、控制和监督中，随时掌握业务的动态，及时发现问题并提出改进建议，真正发挥监督和评价作用。为了提高A市福彩中心的风险评估和应对能力，可通过监控各部门财务支出数据和各业务流程产生的财务指标数据，设置相应的风险预警线，使其可以更加直观、快速地找到相应的风险管理方案[18]。此外，可建立风险评估问责机制，在风险识别初期，就业务活动中未能对显而易见的风险进行预判、评估和应对而产生重大后果的，对相应的责任人进行问责，并按规定扣除其相应绩效。除此之外，还需要设置专人梳理风险评估工作的组织、过程和结果，编制风险评估报告，提请中心内控领导小组审核，并根据评估报告调整、完善现行的内部控制工作。

（二）对福利彩票机构业务层面内部控制建设的建议

1.树立成本效益观念，实施对资产的全成本控制

全成本管理是一种现代成本管理模式，即对单位发生的全部成本实行全方位考察和全过程控制，是一项综合性、全局性的成本管理工作[19]。核心内容是须将单位在生产经营过程中发生的任何成本都纳入成本归集范围，要求管理者站在战略的角度进行统筹管理[20]。福利彩票机构资产的全成本管理是指从不同角度对机构运转过程中的所有资产进行全方位的考察，其成本核算不是简单和静态的，而是动态化进行的，以此来实现对资产的全过程控制。

以固定资产为例，全成本管理要囊括资产从设备购置前的可行性论证开始到设备报废毁损为止的整个生命周期中的全部成本，建立“全员参与式”的成本责任制，设立专门的资产管理科负责统筹，由财务等多部门参与核算和控制，建立统一领导、归口管理、分级负责、责任到人的全成本管理体系。

2.完善优化业务审批制度

福利彩票机构的日常业务琐碎繁杂，日常经营和产品宣传所需的办公用品、设备、宣传用品采购频繁，必须完善各项业务的审批授权制度，将每一项开支纳入日常的内部会计控制制度之中。审批授权指的是在某项财务会计活动发生之前，组织相关人员经过审查、核算并授权才能进行相关业务的事项处理，没有经过审批授权，无论谁都不允许做这项经济业务。审批授权是事前监督的有效手段，福彩机构应当明确各级管理人员的审批授权权限，责任到人，划清职责边界和业务处理权力，事后出现问题，审批授权人要承担相应责任。此外，审批手续的完备与否是判断责任的重要依据，业务出现问题，应根据相关手续文件推定责任。

例如，采购过程中要严格规范履行验收流程、手续，明确采购人与验收工作组责任，根据手续进行审批。首先，签订书面采购合同，约定项目的验收要求、资金支付条件、时间及争议处理规定、采购人及供应商各自权利义务等内容。其次，按时启动验收工作，细化编制验收方案，成立由采购人代表和相应领域的技术专家组成的验收工作组。最后采取拆除包装物、安装调试检验、分期考核服务效果等适合的验收方式之后对项目总体进行评价，由验收工作组出具合格与否的《验收结果意见书》，以《验收结果意见书》作为审批依据。

3.推进信息系统建设，利用信息化手段进行业务管理

随着大数据、人工智能、云计算等新技术的发展，其应用范围也随之拓展到社会的各行各业。内部控制也应该利用这些信息技术寻找第三方开发的安全通讯软件来统计整理信息，这样能最大限度地避免因人为因素而造成的损失。一是动态的信息化监管系统。通过大数据技术应用，依托专业的、高科技的在线监控系统，对监控范围内的信息及时进行分析处理，对有异常的事件能够提出警示。通过监控系统管理业务流程（彩票种类的设立、彩票资金的管理、彩票兑奖的管理、采购等），逐一梳理风险点，科学制定防范和管理措施。二是建立彩票数据跟踪查询系统。市面上的很多产品已经可以溯源，彩票机构也应当建立同样的查询系统，实时监督彩票的销售情况和资金去向，确保彩票的真实性和有效性。

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