浅谈外部审计监督对于企业盈余管理的影响

杨子晨

外部审计监督对于企业盈余管理具有较大影响。如果会计师事务所审计质量较高，则能有效堵塞企业进行盈余管理的漏洞，起到外部审计监督对企业出现盈余管理的防范作用，维护我国企业，尤其是上市公司等企业正常运营，同时维护外部审计监督质量的提升，以外部审计监督所起到的真正作用，杜绝企业出现盈余管理现象。如果外部审计监督质量较低，则会容易给一些企业，特别是上市公司这样的企业，留下实施盈余管理的机会。

在我国实施股权分置的改革以后，致使股权融资获得了较快发展。尽管股权融资形式，助力提高了我国证券市场资源配置的效率，但是，却导致了一些上市公司在进行股权融资当中，出现了盈余管理问题。经过实践表明，有些上市公司在IPO或定向与公开增发新股时，它们为达到我国证券监管部门提出的相关指标，便是采取了相应的盈余管理手段，进而达到它们实施圈钱的目的。按照我国证券相关法规的规定，上市公司如果想要较好完成IPO或进行增发新股，必须要经过会计师事务所的外部审计监督。会计师事务所的外部审计监督，会计师事务所的规模、审计人员具有的业务能力和它所出具的审计意见等，均会关系到盈余的管理。因此，需要探讨外部审计监督对于企业盈余管理的影响问题。

一、企业盈余管理现象

（一）盈余管理含义

仅就目前，学术界对盈余管理含义的解释，既有广义理解，又有狭义理解。对盈余管理的广义解释，是说企业的经理人，他们为了寻求较多的私人利益，运用对自己比较有利的财务会计手段，或者是采取其他策略，对企业财务报告做出一定改变，意在误导企业利益相关者能对企业的实际情况给予理解。对盈余管理的狭义解释，是说企业的经营者，他们会以利于帮助自己实现企业价值最大化或者是自身效益最大化的相关财务会计政策，将企业财务会计报告盈余水平，提升到期望值的一个操控过程。通过对盈余管理含义的理解，可以对盈余管理含义作进一步的理解，即企业的管理层，他们在现行的法律制度和财务会计准则之内，故意对企业的财务会计盈余信息质量，加以调整，进而达到他们获取利益最大化的目的。

（二）产生盈余管理的原因

如果依据契约理论，但凡一个完整的企业，都是以契约实施维系的，只有这样，方可把一个企业各个分散的部门，联结在一起，进而形成一种有机的联动。不过，比较固定化的契约或者是规则，将会影响企业自身的及时调整。按照委托代理中的理论，委托人与代理人之间往往会出现企业真实盈余信息不对称问题，进而可能会导致他们彼此间出现沟通与交流的摩擦现象。企业的内部管理者，相比其他利益相关者，更能详细了解企业的具体经营情况，对于企业外部投资者，他们则没有这样的优势。由此不难看出，不管是在委托代理关系条件下出现的契约摩擦，还是在信息不对称条件下形成的沟通与交流摩擦，它们都是产生盈余管理的主要原因。尽管我国的资本市场已经经历了改革开放40多年的发展，但仍有欠成熟或不完善之处，有关对资本市场运作进行监管规制的法规建设，也相对欠缺健全，使资本市场中的审计市场，还会出现审计质量继续提高的空间。如此种种因素，都为滋生盈余管理现象，提供了相应的土壤。

二、企业外部审计监督出现的不稳定性

（一）企业外部审计监督运用的审计计量

从客观的视角看，企业外部的审计监督质量，确实存在难以进行衡量的问题，形成这一问题的主要原因，可以从两个方面去分析：一是不能使人直接观察到具体的外部审计结果;二是外部审计的质量无法进行直接的量化。也正是因为这样的原因，才会给企业外部的审计监督效用，带来了不能进行直接直观或确切化的衡量，由此给企业外部的审计监督，形成了一种不稳定性。为了解决这一难题，有很多国内外学者都在进行研究，依据现有研究情况，有些国外学者为了更好衡量企业外部审计监督的质量问题，他们曾经采用过使用一些代理变量来对这一问题进行研究。比如，他们在运用企业财务会计的信息质量、会计事务所的规模情况和会计事务所的业务量等，进行相应的研究。而国内学者对此问题的研究，他们则是在更多地使用企业财务会计信息质量，进行相关的研究。比如，利用企业财务会计信息质量中的可操纵性的应计利润等。当然，还有的学者在探讨中认为，会计事务所对审计的收费越高，其所对应的审计质量也就越高，利用的审计时间越长，其所对应的审计质量也就越好。但对于这样的探讨观点，在学术界，至今还没有形成统一的观点。

（二）制约企业外部审计监督质量的因素

1.会计师事务所的规模因素

谈到会计师事务所的规模，它一般与会计师事务所的声誉有较大关系。在通常情况下，会计师事务所的规模越大，它们的声誉或公信力就相对较好。所以，在学者们的研究中，则有很多学者认为，会计师事务所的规模，与其提供的审计报告往往是一种呈正比例的关系，即会计师事务所的规模越大，它们出具审计报告的可信度就越高，质量也就最好。不过，也有研究学者认为，会计师事务所的规模大小，与审计报告的质量或可信度没有什么必然的联系，衡量会计师事务所审计报告的质量，需要通过它们拿出的审计意见类型，作为一种衡量标准，以此说明会计师事务所的规模，跟它们出具审计报告的质量，并无相对显著的联系。尽管研究者们所持的研究观点有所不同，但不能回避会计师事务所的规模，却能影响它们对企业实施外部审计监督所出现的不稳定性，这是制约企业外部审计监督质量的一个因素。

2.会计师事务所审计师的个人业务能力因素

谈及会计师事务所审计师的个人业务能力问题，一名审计师的个人业务能力，并非仅仅包含他（她）的审计专业水平，而且还包括他（她）的职业道德和个人声誉等因素。相对一名普通的审计师而言，如果他（她）的审计经验丰富，并有较强的审计专业知识，能通过审计有效鉴别被审计监督企业的舞弊行为或现象，且以高尚的审计职业道德，认真而審慎的执业习惯，出具一份较高质量的审计报告，则能体现了企业外部审计监督的作用，那么，这种因素却是影响到了外部审计监督的相对准确性。反之，则会减弱对企业外部审计监督的作用，给企业制造盈余管理留下机会。

3.会计师事务所收取审计费用因素

会计师事务所对审计费用收取的高低，能在一定程度上反映审计质量的高低。这是因为审计收费关乎审计成本。如果是较高的审计收费，能够提供更多的审计资源，可为最终的审计结果，给予较好的保障。通常情况下，应该是这样一个道理。但是，也有的研究学者却认为，依靠审计收费的高低，来作为审计质量稳定性的保障因素，有些不妥。这是因为那些规模相对较大的会计师事务所，它们在收取审计费当中，往往是根据它们的审计声誉或审计品牌效应，来确定审计费用的收费标准。审计收费高低因素能否影响审计质量稳定性，在学术界尚有研究争议，但在企业外部审计监督的现实中，则能影响审计质量的稳定性。

4.会计师事务所审计时间因素

当考虑了会计师事务所规模、设计师个人专业素质和审计收费这些因素以后，会计师事务所所用审计时间的长短，同样可以影响审计质量的稳定性。在通常或正常情况下，如果审计时间较长，则能使审计师能够更多获取被审计企业特定客户的信息或其他信息，以此减少对被审计企业提供信息的依赖性，增强审计师的独立审计性。这样，则会提高企业外部审计监督质量。相反，如果运用的审计时间相对较短，审计师就会仅仅根据被审计企业提供的信息，实施审计，在加大对被审计企业的依赖性中，影响到了企业外部审计监督的质量。

三、企业外部审计监督对盈余管理形成的影响

（一）会计师事务所规模与企业的盈余管理

审计行业本身就是规模经济效应较为显著的行业，会计师事务所能够实现规模经营，利于降低出现委托代理问题系数，也利于降低信息不对称问题的影响。会计师事务所的规模越大，它承受业务风险的能力就越强，具有的审计业务经验就越多，审计资源也就越丰富。以会计师事务所执业声誉的视角看，它们为了维护自己单位在审计行业中的地位和品牌声誉，则会在审计报告质量上，进行相对严格的把关。假使通过这样的会计师事务所，对某家企业实施了外部审计监督，并没有审计出企业盈余管理问题，而企业又偏偏出现了盈余管理问题，这对该会计师事务所在审计市场上所造成的负面影响是严重的。可见，会计师事务所规模，可影响企业的盈余管理。

（二）会计师事务所审计师业务能力与企业的盈余管理

有許多企业外部审计监督造成失败的案例，究其原因，是因为个别审计师，不能对被审计监督企业存在的行业风险有所较为细致的了解，造成无法对被审计监督企业存在的盈余管理等舞弊行为的有效而准确的觉察。因为不同行业有不同的市场环境，也有不同的财务处理，经营周期同样存有差别，这些因素，则对审计师从事的审计工作，提出了挑战。以此说明，审计师在审计企业是否存在行业风险问题，需要依靠审计师的凭借他们丰富的审计工作经验和扎实的专业技术，来进行慧眼识别。如果审计师的审计业务能力高超，则被审计的企业就会减少或不存在盈余管理等行业风险。

（三）会计师事务所审计时长与企业的盈余管理

相对会计师事务所而言，它们对被审计企业用的审计时间越长，投入的审计成本也就越多，因此需要增加审计收费。审计师不会因为审计时间不够或审计成本投入过多因素，而影响审计质量。可见，有较多的审计时间，就能对审计事项持有审慎态度，审计过程就会认真仔细，也能从中发现被审计企业是否存在盈余管理等舞弊行为，由此提高审计质量。因此，当会计师事务所审计企业时，需要考虑时间这个因素，起码要有相应时间的保证，才能保证审计质量。

四、结语

外部审计监督对于企业盈余管理问题，确有较大影响，其影响在于会计师事务所的审计质量。如果会计师事务所审计质量高，则能规避企业可能或已经出现的盈余管理问题。反之，则容易给企业留下盈余管理的漏洞。

（作者单位：上海理工大学）