商业银行抵债资产会计与税务处理

刘睿智

（常德农村商业银行股份有限公司，湖南 常德 415000）

一、商业银行抵债资产会计与税务处理差异性

1.取得抵债资产

取得抵债资产的环节中，会计处理需要结合我国银行的相关规定要求，在获取相应抵债资产的环节中，结合实际抵债的部分贷款本金、已经确认的表内利息当作是入账价值，将抵债资产支付的欠缴税费、垫付诉讼费、支付税费计入资产价值。并且在取得抵债资产的环节中，如果向相关的债务人收取补价，那么结合实际产生的地产部分贷款本金、表内利息等，将所获得的补价部分减掉，当作是入账的价值。由此可以发现，按照相关规定的要求，非货币类型的资产交换中应提出规定，要利用资产账面价值、应付税费换出的形式，当作是换入资产的成本，明确抵债资产入账过程中的价值，将“实际抵债”当作是入账价值确认工作和计量工作的具体出发点，和用来进行抵债的权利或者是物品等资产价值没有之间关系。从具体状况而言，所有用作抵偿的债权，都属于贷款的范畴，非货币类型的资产交换准则，并非不适合用来进行抵债资产的核算处理，按照新会计准则中的要求，利用物品抵债，可以认定成为债务重组的操作，通过非现金类型的资产清偿债务的过程中，债权人需要对受让非现金资产，结合公允价值实现入账处理的目的，所出现的税费，需要计算到当期损益之内。出现债权进行股权转让现象的，需要将由于放弃债券而最终享有股份的公允价值确认成为对债权人方面的投资。在此过程中，按照抵债资产的持有期限特殊性标准，在股权投资方面，商业银行需要将其作为具有交易性特点的金融资产，执行核算的工作。

而从税务处理的工作角度而言，结合我国的规定标准要求，可以利用捐赠的形式、投资的形式、非货币的形式资产交换处理、债务重组处理等，获得相应的固定资产，结合公允价值、税费等计算税务数据信息。根据所得税的法律规定，企业在出现和获得收入相关支出的情况下，涉及成本方面、费用方面、损失方面、税金方面和其他类型的支出，都可以在纳税所得额计算的过程中扣除。而结合会计准则执行核算工作，税费需要计算到当期损益方面，和税务法律规定之间有着时间层面的差异性。

2.保管或持有抵债资产

商业银行在抵债资产的保管环节或是持有的环节中，资产减值准备处理方面存有一定的差异。首先，会计处理的工作中按照相关规定，商业银行需要在每个季度的末期阶段实现每项资产的检查工作，对于逾期可回收金融比账面价值低的部分，需要做好计提减值方面的准备工作。如果已经计提的减值准备相关抵债资产价值能够恢复，那么就需要在已经计提的价值准备方面，相应的进行转回处理，提升当期的损益。其次，在税务处理的工作中结合规定标准要求，商业银行所持有的每一项资产，无论是增值还是减值，除了主管部门、国务院所作出的固定能够明确的损益之外，不可以针对资产计提的基础进行调整，没有经过核实的资产减值准备部分、风险准备部分所支出的金额，不可以在税前进行扣除处理。由此可见，税务法律制度中要求遵守着真实发生和确定的基本原则，对于没有出现的资产损失，不可以在税前扣除，在此情况下，会计处理工作和税务法律规定存在差异性，二者之间有着时间层面的不同。

在抵债资产的保管阶段，商业银行的会计处理需要结合规定做好交易性金融资产的末期计量相关工作，结合标准要求执行公允价值的计量工作，并且还需将变动的部分计算到当期损益方面，所有经过计量的金融资产或者是负债公允价值变动所出现的损失、利益，都需要计算到当期损益方面。而税务处理的工作中，根据我国税务法律规定，要求企业利用公允价值所计量的，无论是金融资产还是金融负债和投资类型的房地产等，在持有过程中的公允价值变动，都不能计算到应缴纳所得额数据之内。形成资产负债表当天，交易类型的金融资产，根据公允价值所计量，需要将公允价值数据信息、账面余额数据信息相互之间的差额，计算到当期损益之内。这样会使得账面价值还有计税的基础存在不同之处，引发两者时间层面的差异性。

交易类型金融资产持有的过程中，所获得的被投资主体宣告发放的股票股利，会计处理工作中无须执行账务处置。而税务法律中规定要求，对于股息方面、红利方面的权益类型投资收益，除了按照国务院规定、税务主管部门规定、财政部门的规定处理之外，还需结合被投资主体所制定的利润分配计划日期，确认收入的实现。所以，交易类型的金融资产持有过程中，相关的股票股利，税务法律要求与分配处理相同，这样就会出现税务处理工作和会计处理工作时间层面的差异。

3.处置抵债资产

商业银行在抵债资产的处置环节中，会计和税务处理之间有所不同，在贷款损失的处理工作中，我国的税务法律规定要求，出现与条件相符的贷款损失情况下，需要先对税前所扣除的准备金进行冲减处理，不足够冲减的部分，结合所计算的当年应该缴纳的所得税额度扣除。所以，在抵债资产的处置环节中，如果所出现与条件相符的贷款损失，税前扣除的年度存在不同之处，那么就会出现一定的差异性。如果属于利用公允价值的形式计量处理，并且要将变动计算到当期的损益方面。持有公允价值的变动部分，不能计算到应纳税所得额方面中，只能在实际执行处置工作的前提下，在取得价款方面将计税基础扣除以后的差额，计算到应纳税所得额方面，经过处置之后，账面价值为0，计税基础也是0，时间类型的差异性会有所消失，之前所确认的递减所得税，会全部转回。此情况下和会计处理工作存在很大程度的差异性，需要详细分析、了解二者之间的不同之处，便于科学化的进行研究。

例如：商业银行在对抵债房地产进行拍卖的过程中，获得的收入是1500万元，所支出的拍卖费用为5万元，所缴纳的税费为41万元，其中包含着营业税和附加税11万元，在当年就有了一定的盈利，结合规定标准进行所得税的计提处理。在会计处理的环节中，借方的营业之外的支出费用是30万元，营业税的税金和附加税的金额为11万元；贷方的应该缴纳税费是41万元。而税务处理的工作中，应该缴纳的所得税计算公式为：（1500-1248-5-30）×25%=217×25%=54.25（万元）。借方的所得税的费用是49.25万元，抵押所得税资产是5万元。贷方的应该缴纳的税费，也就是应该缴纳的所得税54.25万元，会计利润的计算公式是：1500+50+10-5-30-11-1050-12-48=404（万元），应该缴纳的所得税是416（1500-1248-5-30+199）。

二、商业银行抵债资产会计

1.作价入账核算

我国相关规定中已经提出了银行需要结合实际抵债的部分贷款本金与已经确认的利息，当作是抵债资产的入账价值，其中的已经确认利息，指的就是表内挂账的具体应收利息部分，已经计算到银行的损益行列中，涉及到正常的贷款利息和逾期贷款的罚金。在贷款转变成为非应计贷款的情况下，由于表内的挂账应收利息，全部都会冲减结转期方面利息的收入，转变成为表外类型的核算，而对于表外类型的核算，需要结合收付实现制的基本原则，合理的确认收入，计提的过程中不应计入损益。与此同时，结合我国制度内容、规定内容的要求，在转变成为非应计贷款的行列以后，抵债资产入账价值，只能限制在贷款本金方面，就算是裁定书或者是协议书中的核定涉及到表外利息，也无须确认处理。另外，获得抵债资产的过程中，应该履行相应的法律手续，出现一定程度的税费成本、手续成本等，结合具体发生金融计算到当期营业外支出的具体要求，设定相应的会计分录。主要为：

借：待处理的抵债资产（将税费扣除之后的入账价值）

贷：逾期类型的贷款（逾期类型的贷款本金）

应收利息（逾期类型的贷款表内挂账利息或者是罚息）

2.保管、持有核算

商业银行在抵债资产的保管环节、持有环节，应强化会计核算的处理力度，做好收入、支出的处理工作，按照保管或是持有过程中只发生费用的特点，将会计核算的分录设定成为：

借：营业以外的相关支出，也就是保管的费用

贷：现金科目等等

3.变现的核算

一般情况下，在抵债资产已经变现之后，对收入进行核算处置，结合税费的情况、账面价值的情况这个顺序，核算抵偿或者是不足抵偿的数据信息，对已计提的减值准备进行冲减，如果依然不能足够抵偿，那么就要计算到当期的营业外支出之内，在此情况下，所设定的会计分录主要就是：

借：在商业银行所存放的款项或者是现金（处置方面的具体收入）

抵债资产所需要做的减值方面准备（计提环节中所需要执行全部的减值准备）

营业之外的具体支出，也就是对抵债资产支出进行处置。

三、商业银行抵债资产税务处理

1.营业税的处理

金融企业在完成贷款发放工作后，如果在规定应收利息的核算期内没有收到核算期内发生的应收利息，那么按照规定需要申报和缴纳营业税，贷款中应该收取的利息从结息日期开始，如果应该收取的没有收到的利息超过核算期限或者贷款本金已经到期后应收利息仍然存在没有收齐的情况，金融企业可以按照实际收到的利息额度完成营业税的申报和缴纳等工作。一般情况下，商业银行的抵债资产涉及到丰富的内容，其中涉及的未税利息收入应该在完成抵债资产回收的情况下进行确认，对营业税进行计算和缴纳。在借助司法手段完成对抵债资产的回收后，债务人如果出现了不配合的情况，或者面临债务人破产方面的问题，那么在实际工作汇总债务人应该完成对抵债资产营业税等相关税金的交纳工作，并且可以申请金融企业代缴。在商业银行持有抵债资产的情况下，如果土地使用权、交通工具等资产具备相应的条件，可以进行出租，按照租赁业完成对营业税的计算和征收等工作。在对抵债资产进行处置的过程中，营业税税收处理可以尝试划分为几种类别，如对抵债资产的专利权进行转让、对权利资产的所有权进行转让，这样就能更加科学合理地对营业税进行计算。此外，值得一提的是，在对抵债的不动产进行处置的过程中，可以采用全部收入扣除抵债时项目不动产作价后余额，作为营业额并对营业税进行计算。转让抵债资产取得股权的情况下，对于股权的转让不应该计算和征收营业税。

2.所得税的处理

在抵债资产取得环节中，可以对抵债资产涉及到的公允价值以及所应该支付的税费进行分析，并将其作为计算所得税的基础参照。在所得税处理工作中，应该将充足债权的计税成本进行定位，然后判断其与收到抵债资产公允价值之间形成的相差额度，可以将相差额度确定为当期产生的损失，并完成对纳税所得额的冲减。在抵债资产持有环节中，对于持有环节所产生的收益，可以按照具体的文件规定计入到所得税应纳税的所得额中。在抵债资产的处置环节，则需要商业银行对抵债资产处置过程中取得的收入进行分析，将收入计入到所得税计税收入范畴中，并且按照抵债资产取得环节进行分析，按照所确定的计税成本完成结转工作。

3.房产税的处理

房产税抵债资产不同环节的税务处理存在明显的差异，从房产作为抵债资产取得环节的情况看，应该按照取得抵债资产过程中涉及的公允价值对房产税的缴纳额度进行计价。在抵债资产的持有环节，如果被抵债的房产满足条件并用于出租，则需要计入到城镇土地使用税中缴纳城镇土地使用税，并将房产租金收入作为纳税依据，税率一般在12%左右。在抵债资产没有出租的情况下，则需要商业银行金融企业按照会计账簿中抵债资产的原值一次性扣除10%～30%后进行计算缴纳税费，税率为1.2%。

4.其他税费的处理

其他税费的处理也是商业银行抵债资产税务处理工作中应该重点关注的问题，商业银行在实际对抵债资产税务处理进行研究的过程中，要注意重点结合不同的税费问题进行系统的研究。其一，契税。在抵债资产取得环节中，商业银行往往会取得房屋、土地等抵债资产的所有权，此时需要按照取得所有权过程中成交价格的3%～5%完成对契税的缴纳；其二，印花税，印花税在商业银行抵债资产的三个环节都有所涉及，具体环节按照税法的相关规定，如果由于借款方无力偿还借款而将抵押财产向贷款方转移，那么双方就应该结合确定的产权转移文件规定，结合产权转移书完成对税费的计算和贴花，按照所载金额完成对5%的印花税进行缴纳。如果对商业银行的抵债资产进行出租，那么需要结合租赁合同完成对印花税的计算和贴花。如果对商业银行抵债资产的所有权、版权、专利权等进行转让，则需要结合产权转移书对印花税进行计算和缴纳。其三，增值税。在对商业银行抵债资产税收进行处理的过程中，实际上可以归属到销售行为的范畴中，如果处置的抵债资产应该归属到增值税应纳税货物的情况下，需要按照小规模纳税人的规定对增值税进行缴纳。此外，需要注意的是，商业银行抵债资产在取得、持有以及缴纳的各个环节中都应该按照实际情况缴纳增值税，并对营业税进行计算，缴纳城市维护建设税以及相关教育附加等，增强商业银行抵债资产税务处理工作的发展成效。

四、商业银行抵债资产会计与税务处理注意事项

在对商业银行抵债资产进行计算和对税务进行处理的过程中，为了保障会计计算和税务处理工作的合理性，提高工作效果，需要重点关注以下方面的问题。

1.重视以物抵债，严格控制资产接收工作

商业银行在完成放贷工作中，应该尽可能地开展货币资产的回收工作，确保能够从根本上避免遭遇资产抵债环节可能引发的税负增加方面的问题。如果在不得已的情况下不得不选择接收资产抵债，那么在实际工作中需要坚持审慎认真的原则，严格对抵债资产接收工作进行控制，从严加强管理，注重效益有限的原则。在实际工作中要对资产抵债的必要性和可行性进行分析，也要认真判断资产抵债可能产生的损益情况，按照接收价值高、资产保管难度低、产权完整度好、产权容易变现的理念对抵债资产进行选择，并且要注意与抵债的企业签订相应的税费分摊方面的协议和文件，公允地完成对抵债资产的价值进行确定，并对抵债的金额进行计算，为抵债资产税务筹划工作的开展奠定坚实的基础。

2.缩短中间环节，降低重复纳税几率

在商业银行对抵债资产的税务进行计算的过程中，应该按照同销售一般货物或者资产的方式做好税收处理工作，尽量对中间流转环节进行控制，因为每多增加一道环节，就可能会引发一次缴纳流转税的情况，引发税负增加的问题。因此在实际工作中，为了能对商业银行抵债资产所产生的税费进行科学的控制，应该尽量减少抵债资产的中间流转环节，可以尝试直接将抵债资产从抵债企业向第三方转让，有效控制过户引发的流转税费问题，对资产抵债纳税成本进行合理化的控制，增强抵债资产税费处理效果。

3.做好资产变现，尽快回收货币资金

商业银行如果遭遇了不得不接收抵债资产的情况，需要按照相关监管部门的要求，尽快对抵债资产进行变现处理，确保会实现对货币资金的尽早回收，减轻资产抵债税务处理方面的压力。在实际工作中，商业银行在完成对抵债资产的接收后，应该选择合理的措施进行变现处置，减少财产税支出，避免引发资产闲置方面的问题，降低非生息资产的数量，使银行资金使用率得到进一步提升。

五、结语

综上所述，商业银行在实际发展的过程中，抵债资产的会计处理工作和税务处理工作二者之间有所不同，无论是抵债资产的取得环节、保管环节还是处置环节，两者都有所不同。因此，建议商业银行结合会计、税务处理工作的差异性情况，详细性的分析和研究具体内容，确保每项工作都能准确性、详细性的落实，注意各类工作事项，保证抵债资产的会计和税务处理工作效果，为各个环节工作的实施提供帮助。