上市公司财务报表舞弊问题与审计对策探讨

邓 玮

（惠州学院，广东 惠州 516001）

在我国经济社会快速发展的大背景下，上市公司的财务报表舞弊问题也日渐严重。因此，针对财务报表舞弊行为，采取适当的审计对策，最大限度地减小不法行为给企业经济发展带来的负面影响，加强监管，杜绝舞弊问题尤为重要。本文将基于这一目的做进一步的探讨。

一、导致我国上市公司财务报表舞弊问题的主要原因

1.经济环境

虽然近年来我国的经济发展一直保持高速平稳，甚至在新冠疫情期间也保持相对可观的增长，但是这改变不了我国经济仍然处在过渡阶段的这一事实。尽管总体上讲，与各项经济相关的制度和法律条例都在逐步完善，但对于某些方面的管理和约束依然存在不同程度的疏漏。对于会计方面的改革而言，在努力建立与国际制度接轨的同时，又不得不考虑我国现状的一些限制，尤其是对于经济主体管理方面显得不够健全，这就给一些不良的企业或不法分子进行舞弊和造假留下了机会。另外，在相关法律的建设方面也多有滞后，注册会计师职业法律责任的压力在一天一天的加重，但是在相关行为的规范方面，指代却并不明确，因此在执行方面也会遇到较多的困难，法律的执行力相对来讲较弱，以及部分人员执法不严等现象都给财务报表舞弊行为提供了机会。

2.内部制度因素

在我国会计信息制度安排中，主要涉及的条例和法律有《会计法》《会计准则》《财务报告条例》等。通过对中国企业报表舞弊案的分析，我们不难发现，目前推行的会计制度在安排上，本身就较为抵触高质量的会计信息。换言之，即使有可以依据的会计行为准则，但对于行为准则的执行力度和监管力度却不足，惩罚对象也不够具体，造成了执行人员需受到惩罚，授意执行的相关管理人员却免于责难的怪现象。

3.外部制度因素

目前，在我国会计信息的监管方面依然存在许多问题，而这些问题则在一定程度上降低了监管的效率，一些不良企业依然对财务造假抱有幻想。举例来说，在我国会计信息监管中存在的问题之一就是重视“单一监管”，却忽视了“综合监管”，从公司企业、社会审计再到法律法规和社会舆论，理应构成一套全面的监管体系，按中国会计信息的外部监管，主要着重于社会审计方面，在其他方面的各类监管却没有很好地发挥自身应有的作用，甚至当前部分企业与公司财务报表的错报也是时有发生的事情。上市公司往往能得到地方政府的强力支持，同时也会受到政府所带来的巨大压力，这成为投资市场出现造假舞弊行为的外在因素。

二、上市公司财务报表中常见的舞弊手法

1.收入虚构

在一个阶段时期末，有的不良企业通过与购买方协定，签署销售合同，确立买卖关系，之后在下一个阶段的初期，由协定的购买方将销售的产品退回，通过这样的手段来冲减销售金额。有的企业还尝试多方协作，与关联方或者非关联方互相开具虚假的增值税发票，虚构购销行为，以此来骗取更多的出口退税，或者利用虚构的购销行为营造出高销售额的假象。这一类属于收入虚构，是常见的财务报表舞弊行为之一。

2.资金使用方式不当

依据我国相关的法律法规，明令禁止企业之间的资金互借。一些不良企业经常在筹措到大量的资金之后就直接借给关联方使用，没有将这一部分资金投资到收益较高的项目上，而是通过收取高额的资金占用费达到虚增公司利润的目的。这样就容易导致公司的利润由于某一部分人的个人使用而产生亏空。这也是在现金舞弊中极其容易出现的现象之一。

3.虚增存货价值的舞弊

公司和企业会进行定期的存货盘点，有时存货虽然已经实际盘亏，但是在财务的账面上，其存货价值依然是存在的。通过这一手段，企业可以在账面上降低销售成本金额，达到公司总利润虚假提高的目的，增加产品在阶段末期的价值。

4.收入确认时间的舞弊

提前或滞后对收入进行确认记录，也是在财务报表舞弊中的一种常见伎俩。很多时候在没有向客户提供任何商品或服务，且没有收到相应的单据时，财务就已经做好了入账确认，这就属于提前确认销售收入的舞弊。与之相对应的是延迟滞后，确认销售收入，在公司无法达到预期目标时，往往会将本期的销售额确认延迟到下一期，从而达到平衡营业水平的目的。

5.与关联方有关的舞弊

指的是公司或者企业利用公司的关联方进行串通舞弊。比如，关联方交易舞弊，公司利用自己的关联方，双方协定进行购销行为造假，或者委托经营，上市公司将自己名下的不良资产交由关联公司经营管理。

需要指出的是，常规的财务处理手段，也有可能造成财务报表失真的现象，从而给财务报表舞弊提供了滋生的土壤。例如，康弘药业，在2019年度大规模的研发支出资本化，导致了财务报表中的利润收入虚高，之后由于研发项目意外终止，致使账面上的业绩暴跌，一涨一跌之间就给舞弊行为留下了不少的操作空间。因此，对于企业的各项费用或资产结构的变化，要采取适当的形式与方法进行处理和记录，努力避免财务报表失真的现象。

三、针对财务报表舞弊问题需采取的审计对策

当前，我国还没有专门对财务报表舞弊问题进行相应处理的审计职能部门，不过国外关于舞弊方面的理论研究，对于我国这一方面问题的处理和研究也有一定的参考价值。

1.应当确定消除舞弊行为的总体思路

在制定相应的审计策略时，应当充分考虑到相关管理部门对于内部控制的有效性，就舞弊行为对财务报表本身的影响程度要有一个确切的认识。如果影响重大，则需要制定一个相对详尽的审计流程，以充分收集相关证据，证实或消除对舞弊的嫌疑，避免冤假错案或者漏网之鱼。同时，在执行和实施审计计划的时候，应当充分考虑到造成财务报表出现严重错漏这一现象中舞弊存在的可能性和相应风险。如果有迹象表明舞弊行为存在，则应当及时调整审计策略，采取更有针对性的措施和审计程序。值得一提的是，通过研究财务报表舞弊的风险因素，科学评估财务报表可能出现舞弊行为的风险，秉持一颗怀疑和求证之心从事注册会计师这一职业，是发现和揭露财务报表舞弊的一个关键。

2.采取针对性的审计策略

通过上文对于几种常见的舞弊手段的分析，不难发现各种舞弊手段之间虽有共性，但也有不小的差异。为了进一步提高审计效率，避免和杜绝舞弊行为的出现，应当对具体问题进行具体分析，针对不同类型的舞弊行为采取不一样的措施。以对虚构业务收入的审计来说，设计人员在对营业收入这一项目进行审计时，应当采用复核程序来分析应收款项销售收入，是否存在虚构或者异常现象，着重审计大额，或是明显异常的交易记录，同时进一步确认和识别企业或公司与关联方是否存在着重大交易。再比如，关于存货的审计，一般优先执行分析，通过比较前后两个阶段的变化情况以及主营业务相同的其他企业的一般存货流通状况，这样就能够明确得到关于存货数量的变化。而存货变化的主要原因有，因为上一阶段的销售额突增而引起的存货不够充足，或者是公司的虚增存货。如果公司不能对存货的不正常变动给出合理的解释，注册会计师就应该及时察觉舞弊行为的迹象，并对财务报表及时进行舞弊行为风险的评估。

在审计计划还在制定阶段的时候，注册会计师就应该考虑到财务报表中舞弊的风险因素。对因为舞弊行为而造成的财务报表重大错报或失真状况的风险进行评估，并做出相应的回应，将这项回应记录写在审计工作的底稿上，同时要与有关管理当局积极地进行沟通和交流。

3.关于舞弊的可能性考虑是重要的审计程序

在财务报表审计中考虑舞弊的因素，这一项审计程序和传统的审计流程基本一致，但在实际执行和应用的过程中，需要更多地考虑财务报表舞弊的风险。在财务报表审计的过程中，注册会计师应该注意对关键审计程序的实施与执行。这对于及时发现和查处财务报表舞弊是十分有利的。

财务报表中出现错误和财务报表舞弊的最大区别就在于行为表现上的无意识或有意识。因此，对用来发现错误的相关审计程序而言，同样可以利用于舞弊行为的排查方式。通过对财务报表中所出现的报错的排查，并对报错进行更深层次的舞弊识别，可以进一步提升审计程序的工作效率。

四、结语

在我国现代经济环境下，上市公司的财务报表舞弊行为不仅影响了社会对企业的信任，使企业的实际利润遭到一定程度的损失，从而进一步影响了企业的发展，拖慢了企业发展的脚步；同时，也不利于我国经济的持续发展。由于我国的经济环境尚处在过渡期，有诸多历史和社会因素限制了会计制度以及相应的监管制度改革的力度，使目前公司财务报表舞弊的现象依然存在。本文主要针对当前存在的常见舞弊手段以及应对舞弊现象所采取的审计策略进行了探讨，目的在于为杜绝各企业与公司财务报表舞弊行为提供一定的参考和建议，以引起社会各界及政府对此类问题的重视，同时呼吁相关从业人员要恪守自身的职业道德，助力企业为我国的经济发展贡献应有之力。