新形势下高校工程项目全过程跟踪审计的意义与途径

周婉怡，张冬菊，夏 念

新形势下高校工程项目全过程跟踪审计的意义与途径

周婉怡，张冬菊，夏 念

（武汉纺织大学 审计处，湖北 武汉 430073）

依据当前形势和工程建设项目的特点，探讨全过程跟踪审计的意义和必要性，分析全过程跟踪审计的内涵和基本程序，特别揭示现阶段高校工程项目的特点和实施全过程跟踪审计所面临的挑战，在此基础上，提出提升全过程跟踪审计能力、改进相关评价体系、优化内外部环境的相关建议。

高校；工程项目；全过程跟踪审计；动态监督模式

1995年1月，我国第一部《中华人民共和国审计法）正式颁布实施，从法律的高度规定了审计机关对国家建设项目预算的执行情况和决算进行审计监督。2015年，教育部颁布教财[2015]2号文，提出各直属高校要加强内部审计监督建设，并且重点强调了要前移审计关口，从项目立项开始，直至项目的实施阶段以及竣工验收阶段的全过程审计监督模式。2018年随着反腐倡廉的深入，国务院办公厅于2018年发布文件[1]要求各单位改革完善教育经费投入使用管理体制机制，提高教育经费使用效率。

在此背景和新形势下，全过程跟踪审计被提出并在实践中得以应用，已有众多学者从理论上进行了探讨。赵玲[2]分析了全过程跟踪审计在项目决策阶段到竣工验收各阶段的具体运用，特别强调法律环境和质量评价的意义；沈宗寿[3]从工程建设项目全寿命周期重要节点划分入手，从审计视角挖掘各阶段的要点难点；倪华[4]创造性的从内审人员在协调各方进行全过程跟踪审计过程中的角色定位入手，提出提升坚定内审人员信念、提高内审人员综合能力的重要性。也有作者专门针对高校工程项目探讨全过程跟踪审计的应用和优化[5--7]。虽然上述文献对此领域从不同角度进行探索，但对审计的宏观管控、高校建设工程特点的把握及实施操作的可行性等方面缺乏深入讨论，基于此，本文结合高校审计工作的具体实践和当前特定形式进行思考和分析。

1 全过程跟踪审计的内涵与意义

全过程跟踪审计是建设单位主导并组织包括本部门审计专业人员以及第三方审计人员在内的审计力量，对建设项目实施过程的合法性、真实性、规范性进行跟踪审计监督。其特点是与建设项目开发周期节奏同步，从建设项目建设项目前期开始介入，直至项目完结，以专业审计方法对建设项目整个过程进行审计监督，以保障项目实施的合法合规按时高效顺利完成，避免遭受经济损失。

1.1 传统审计方式的弊端

传统审计方式将审计重点放在对工程完工后的竣工结算审计和竣工财务决算审计上，由于这种审计方式具有滞后性、静态性的特点，虽然最终通过工程竣工结算审计在一定程度上降低了建设项目的成本，节约了资源，但由于没有通盘考虑整个建设项目周期，无法从源头开始展开全过程造价控制和审计监督，这种审计监督相对于项目建设的滞后性弊端尤其在周期长、种类繁杂的建设项目例如高校建设项目、文化旅游地产项目中更加凸显，因此，传统的事后介入的审计方式已经不足以对其进行全面、有效地监督，更无法达到全面有效控制工程造价的作用，更加无法满足国家对高校建设项目审计监督日益提高的要求。

1.2 全过程跟踪审计的优势与必然性

（1）审计模式从静态转变为动态。区别于传统的工程竣工后再集中进行结算审计的模式，全过程跟踪审计更能有效掌握施工过程中产生的大量经济签证的真实性和准确性，不仅能缓解传统审计所带来的集中处理大量资料的压力，更能增加最终结算审计结论的说服力。

（2）审计关口前移。全过程跟踪审计模式使得审计监督覆盖项目建设全周期，审计介入的关口甚至可以前移到项目立项及可行性研究阶段，从经济节约和设计优化角度帮助建设单位节约资源，避免浪费。

（3）提高建设项目实施效率和准确性。各部门职责不同会造成其在项目实施过程中关注点也不同，例如建设单位业主代表如地产公司工程部、高校基建处等，他们是项目建设的管理者，其关注重点往往是项目的工期、安全和质量方面，对于项目实施过程中的合同外增加的工作内容或者合同内变更的工作内容，由于重视程度不够，往往会通过口令下达或者简单的书面通知，这都会造成项目在后期进行工程结算时没有经济签证作为结算依据。通过引入第三方全过程跟踪审计机构，加强施工过程中的审计监督，尤其是经济类签证的规范性和准确性，可有效避免该问题。

（4）提高建设项目的可审性。对于很多国家或当地的重点建设项目，例如国有投资建设的公共服务类项目、高校与当地政府联合实施的市政类项目等，由于这些项目都具有资金来源多样或者对公众产生较大社会效益的特点，因此，审计监管部门以及当地主管部门往往会在项目建设竣工后五年内甚至更久，根据领导指示，针对不同的切入点进行专项审计。然而，在这个阶段施工单位、监理单位早已离场，专项审计需要的各类资料不完善或者无人可站在审计视角进行解释。全过程跟踪审计机构在完成咨询服务前，会根据要求出具一套站在审计角度的跟踪审计报告以及结算审计报告。并且会在审计底稿中留存施工期间的重要工程资料。这就为日后审计机关的审计监督或主管部门监察工作提供了依据和便利。

2 全过程跟踪审计的内容与程序

2.1 工程前期阶段跟踪审计

2.1.1 建设资金投资计划审计

建设资金投资计划是建设项目编制可行性研究报告的基础，同时也是控制建设项目造价的一道最重要的红线，该阶段的审计重点：（1）审查建设资金来源及资金的使用是否明确具体，结合国家及地方相关审批规范，审查建设资金批复是否合法合规，审查其是否纳入高校建设项目计划年度投资预算。项目是否符合高校未来总体规划，建设规模是否与高校未来招生规模匹配等；另外，如建设资金来源为国债等借贷类资金，还需要审查其资金未来偿还计划是否可行、是否存在相应的担保措施或者连带担保的合同文件等。（2）审查项目实施前的各项论证、报批手续是否完备、合法合规。例如对建设项目可行性研究报告进行审计，审查项目的可行性研究分析及对应的投资估算；这个阶段的重点应是对设计任务书及建设项目概算审计等前期设计资料进行审计。针对前期的论证资料审查项目的设计任务书是否符合高校未来总体规划，建设规模是否与高校未来招生规模匹配等。（3）针对建设资金中的大额或者特殊列支的资金项目，审查是否存在与建设项目不匹配的过高标准的设备采购、不符合国家规定的高标准的装修标准等，防止这些不合理或者无规范支撑的列支项目最终导致前期超概算、中期超预算、后期超决算的“三超”现象产生。

2.1.2 建设项目招投标审计

（1）以建设项目勘察阶段作为起点，审查建设项目浅勘、详勘、初步设计、施工图设计、建设单位供材、列项为材料暂估价的项目及设备采购、施工总承包、工程总承包、工程监理、造价咨询公司的招标、投标全过程是否符合法律法规。包括对招标过程的全过程监督，是否存在围标、串标等现象、项目招标方式是否合理，招标文件的采购需求是否具有“排他性”、“指向性”等；（2）审查标底编制是否符合住建部等相关部门颁布的清单、定额等计量计价规范，其控制价是否在初步设计概算批复范围内，控制价的清单列项是否在初步设计、施工图设计的设计任务之类，审查人工、材料定额含量、主材设备标准、措施费取费标准是否合理等。

2.2 工程实施阶段跟踪审计

2.2.1 建设项目施工合同签订和履行情况审计

（1）从法律 、行政法规上把好合同审签关卡，确保合同条款合法、准确、完成。包括审查合同模板是否采用相关部门颁布的标准格式，例如由住房与城乡建设部与国家工商行政管理总局联合制定的《建设工程施工合同》（示范文本）；审查合同协议书及专用条款内容是否存在于投标文件、招标人采购需求、投标人承诺等前期资料违背。（2）审查工程进度款付款条件及对日后的执行情况进行跟踪审计，包括审查工程进度款付款审批手续、进度款付款总额、防范进度款“超付”现象发生，同时在合同执行过程中跟踪审查进度款的付款条件是否与现实完备。（3）审查合同附录或者招标文件中约定的主要材料、大型设备选购和定价情况审计。对合同和招标文件已明确了参考品牌、规格标准、暂估价的部分，进场前是否通过了业主代表和监理的书面确认。对于其他没有列项的设备及材料的采购，建设单位代表、施工单位、监理单位、咨询机构等相关方应严格执行材料询价认价等程序。

2.2.2 建设项目隐蔽工程审计

隐蔽工程一旦施工完毕后，往往无法从最直接的证据对其进行审查确认。为避免发生施工单位偷工减料、滥用劣质材料、经济签证等现象，在期覆盖前应由审计单位确认，审计人员要走出办公室，让审计时点与施工节点实时匹配，特别针对地基、基础结构、中间构建等重要分部分项工程在验收前，应提前通知跟踪审计单位参与验收。

2.2.3 工程变更签证审核

针对此类根据相关方需求或者其他原因变更了原设计方案的变更类项目，跟踪审计人员应详细调查工程项目变更的原因，并且判断该意图的合理性，即不存在其他不合理经济利益关系。其次，应审查变更资料的完备性，即设计变更图纸或工程变更单，且相关资料应由相关方签字认可。另外，审计人员还应分析相应的经济签证、变更导致的造价变动情况。因此，审计人员要熟悉招标文件、投标文件及施工总承包合同、补充协议的相应条款，便于明晰建设单位和施工总承包方、专业工程承包方的责任权利，特别要防止施工单位出于自身目的而提出的变更要求，审计人员应结合与项目有关的相关资料，判定建设单位是否应承担变更而发生的相关费用。

2.3 工程竣工结 (决)算阶段跟踪审计

该阶段是全过程跟踪审计的终点，审查范围包括现阶段形成的资料，例如结算报告、竣工图等以及前阶段形成的所有资料。审查重点为工程竣工结（决）算价，包括工程结算审计及工程竣工决算审计。值得注意的是，我国现阶段企业在是否将工程竣工结算审计纳入全过程跟踪审计一直存在争议，即是否由跟踪审计单位执行工程结算审计，持支持的一方认为工程结算审计为基建工程审计的目的所在，只有全程参与工程实施阶段的咨询单位才能清楚的掌握项目的详细情况，从而执行完善的工程结算审计工作。另一种观点认为，工程结算审计的关键点在于确认工程实施过程中发生的相关经济资料，例如工程变更和现场签证，如跟踪审计单位已参与了该经济资料的形成，再对其进行审计会产生非系统风险。

3 高校工程建设项目特点与全过程跟踪审计面临的挑战

3.1 高校工程建设项目的内容与特点

高校工程项目几乎涵盖了高校里面所有涉及的建设项目，例如：新校区的建设、老教学楼等的改建、危旧房的拆除、体育场馆及相关配套设施的建设（如道路、绿化、水电等）。高等学校基础设施的建设与改造是大学教学、科研发展不可或缺的部分。高等学校基建项目和社会上一般的建设工程即具共性，但也具有不同于一般工程项目的特点：

（1）项目内容多样性。高校是教职工科研、教学，学生求学、生活的地方。例如，为了满足师生的生化实验需要，实验楼的设计除了具备师生做实验的基本需求外，还需要结合市政工程的污水、废水处理技术；为了帮助教师完成科研任务，需要各种复杂的科研设备、材料进行采购；为了满足大学生强身健体的需要，很多高校开始参考各种级别的运动赛馆和修建室内体育馆；为了满足大学生的需求，商业街的规划建设也在建设计划之中。为了满足以上功能，高校建设项目具备了多样性和复杂性的特征。

（2）经费来源结构化。高校的经费来源具有层次性和结构性的特点，例如：公办高校的经费主要来自于财政拨款，而财政拨款可分为国家财政拨款与地方财政拨款，地方财政拨款又可细分为省级财政拨款和所在市财政拨款；贷款也是高校经费来源的渠道，根据贷款主体的性质不同，其贷款方式又有所区别，公办高校的贷款方式通常是发行债券，而民办高校的贷款方式通常为资产的抵押或者引入所谓“明股实债”投资人。因此，高校经费来源所呈现的结构化和复杂化特点，造成了高校建设项目审计方式不同于其他建设主体投资的项目。

（3）项目需求多远化。建设项目不仅需要满足教学科研要求，还需要满足各个高校办学特征和要求，高校的建设项目的需求主体一般为各院系，因此，在项目立项采购过程中往往会需要各院系的教师及科研人员提出相应需求，甚至需要他们参与项目的建设过程中，这个特征往往会导致某些建设项目推进存在协调困难的问题。

（4）建设周期阶段性。大多数高校学生都是住读，并且学校会在教学期间举办各类活动，因此，很多高校建设项目很难在学生上学期间完成。通常会把对学生产生影响的分项工程安排到寒暑假施工，这样就不可避免的出现赶工期等现象。高校学生学习和生活需要安静安全的环境，对施工建设提出更高要求。

3.2 高校实施全过程跟踪审计面临的现实挑战

在高校大型基建项目中，屡次出现图纸与清单项目特征描述不相符，或者由于前期勘察深度不够，导致在施工过程中施工工艺变化而产生经济类签证，致使工程造价与预期成本产生较大偏差，或者由于招标代理在招标工作中出现重大失误导致工程量清单差异最终致使固定单价合同需要进行价格调整等现象。而导致这些现象的主要原因除了上文提到了采用传统工程结算审计模式的不足之外，也存在高校大型建设项目自身特点所导致的因素。

（1）全过程跟踪审计事前审计投入不足，审计力量薄弱。目前许多高校尤其是民办高校审计部门的审计重点往往还是在经济责任审计上，对建设项目工程造价审计的关注不够，虽然越来越多高校逐渐意识到了建设项目工程造价审计的重要性，高校审计部门往往由于缺乏专业的团队致使无法对高校大型基建项目进行有效的审计监督，保证经济利益不流失。

（2）高校与外部审计单位衔接不够紧密，沟通不顺畅。受到高校内审机构力量不足的限制，大部分全过程跟踪审计都需要委托外部审计单位。在与外部审计单位的沟通衔接过程中，施工单位报送的资料往往都需要经过基建、内审再报送至外审手中，经历的环节较多，如果某一环节出现资料交接不全，信息传达失误，都会造成审计质量下降风险。

（3）高校建设项目使用单位较多，需求统一困难致审计缺乏标准。高校建设项目的使用单位往往是各院系、后勤、行政部门等，由于各使用单位的现场代表缺乏专业的建设管理知识，提出的项目需求往往会由于需求过高、需求变化重复更改等导致项目造价脱离应赋予的成本。尤其是有些建设项目同时有数个需求部门，其产生的需求不一致导致的工程返工、现场签证、设计变更非常多，导致审计人员在判定上述经济签证的合理性缺乏标准。

4 完善高校建设项目全过程跟踪审计的对策和建议

如前所述，针对高校建设项目，运用全过程跟踪审计相较于传统的审计关口后移，更能满足对建设项目进行审计监督的需求，但考虑到高校建设项目具有的独特性，这种新的审计方式在运用到高校大型建设项目中还存在一些困难和阻力，自身也有待发展成熟。因此，我们应通过将理论与实践相结合，有针对性的提出相应的对策和建议，不断完善高校建设项目全过程跟踪审计。

4.1 正确定位，建立全过程跟踪审计的工作机制

高校建设项目跟踪审计的审计主体是高校内审机构，审计客体主要是工程的建设单位即高校本身，正是由于高校审计主体的特殊性导致内审机构以及内审机构聘用的咨询单位必须明确定位其在全过程跟踪审计中的角色。虽然全过程跟踪审计与项目建设周期同步，但是其角色必须与项目建设本身加以区分，即审计的角色应该是监督者，而不是项目建设本身的管理者。审计机构不得与项目基建、财务机构的职责交叉甚至重叠。否则，审计最基本的“独立性”将会受到严重挑战。

4.2 营造环境，提升项目建设主管部门和相关人员接受跟踪审计的意识

高校建设项目的内部审计在我国发展的时间较短，有些高校，尤其是民办高校的内部审计机构影响力较弱，为了让相关人员配合并接受审计机构的工作，内审机构应通过组织会议、宣传教育、合理沟通等方式，争取高校党委支持以及各机构、院系的重视，并在此基础上出台一些列的审计管理办法等。

4.3 优化人才队伍，大力提升高校全过程跟踪审计能力

改进高校全过程跟踪审计，关键在于大力加强内审团队能力建设。正所谓“工欲善其事，必先利其器”，传统的事后审计模式要求审计人员主要具备工程造价管理方面的知识，而全过程跟踪审计的开展对其提出了全新的要求，包括对勘察、设计、招投标、概预算等各方面的知识都需要所有了解，同时，由于引入了全过程跟踪审计单位，这也大大增加了内审机构人员的工作强度和协调能力，因此，高校内审人员除了具备全面的专业知识以外，还需要有相当的协调能力和沟通能力，否则会致使跟踪审计机构开展工作困难，导致审计的困难。

4.4 借鉴优质企业的跟踪审计经验，结合高校建设项目特点，完善相关的法规和制度

目前，我国关于全过程跟踪审计的法规和制度尚在摸索阶段，在此方面落后于企业的高校内审机构在这方面的探索更是凤毛麟角，致使高校内审机构在工作的开展上无章可循，无法可依。因此，我们应该借鉴一些我国优质企业的跟踪审计范例，引入它们的相关全过程跟踪审计相关规范文件，结合高校建设项目特点，建立一套较为规范的，操作性较强的高校建设项目全过程跟踪审计办法。

5 结语

在当前高校建设工程项目审计部门逐步意识到全过程跟踪审计模式在大型基建工程应用中的重要性并逐步推行的新形势下，在教育部要求实现基建工程管理审计全覆盖的大背景下，审计节点前移，将静态审计转换为动态审计，对高校基建资金进行有效的监督和避免损失，为高校工程效益最大化保驾护航，是当前新形势下高校审计工作的重心，也是未来实践进一步探索的方向。

[1] 国务院办公厅. 国务院办公厅关于进一步调整优化结构提高教育经费使用效益的意见(办发［2018］82号)[R]. 2018.

[2] 赵玲. 工程项目全过程跟踪审计应用分析[J]. 财会通讯，2018, 25: 76-79.

[3] 沈宗寿. 工程建设项目全过程跟踪审计重点探讨[J]. 企业改革与管理，2020, (19): 141-142.

[4] 倪华. 基建项目跟踪审计初探[J]. 中国市场，2020, (29).

[5] 贾倩. 高校建设项目全过程跟踪审计探索[J]. 江西建材，2020, (07):211-213.

[6] 陈微云. 高校建设工程项目全过程跟踪审计案例探究[J]. 会计之友2018, (12):119-121.

[7] 卿文洁，汤奕. 新形势下高校建设工程项目跟踪审计优化研究[J]. 湖南财政经济学院学报，2020, 36(2): 112-119.

The Significance and Approach of the Whole Process Tracking Audit of University Construction Projects under the New Situation

ZHOU Wan-yi, ZHANG Dong-ju, XIA Nian

(Audit Office, Wuhan Textile University, Wuhan Hubei 430073, China)

According to the current situation and the characteristics of construction projects, this paper first discusses the significance and necessity of the whole process tracking audit, and then analyzes the connotation and procedures of the whole process tracking audit. This paper especially reveals the characteristics of engineering projects in Colleges and universities and the challenges faced by the implementation of the whole process tracking audit. On this basis, it puts forward some suggestions to improve the whole process tracking audit ability, improve and optimize the relevant evaluation system, internal and external environment.

Universities; construction projects; whole process tracking audit; dynamic supervision mode

周婉怡（1968-），女，高级会计师，硕士，研究方向：会计及工程项目审计.

湖北省教育审计学会2019-2020年度教育审计科研课题（鄂教审学字（2019）5号-12）.

G632

A

2095－414X(2020)06－0065－05