基于政府会计制度下公立医院无形资产的管理与核算探讨

邵晓阳

摘 要：随着医改制度的不断深入，分级诊疗的推行，公立医院越来越重视学科建设、科研水平的提升，作为医院持续发展的核心竞争力，医院的投入也逐渐加大，管理要求也日渐趋高。

关键词：公立医院  无形资产  管理与核算

《政府会计准则第4号—无形资产》对无形资产定义为“政府会计主体控制的没有实物形态的可辨认非货币性资产，包括专利权、商标权、著作权、土地使用权、非专利技术等。无形资产作为公立医院资产的重要组成部分，在其改革和发展中作用日益趋大。本文就政府会计制度下加强公立医院的无形资产核算与管理进行探讨。

一、政府会计制度下对公立医院无形资产管理和核算的要求

（一）对无形资产管理的要求与事业单位国有资产管理暂行办法相衔接

2019年3月29日，财政部第100号令《财政部关于修改<事业单位国有资产管理暂行办法>的决定》，对事业单位占有使用的国有资产进行了全面的强调和规范。无形资产作为国有资产的重要组成部分，办法要求事业单位应加强对本单位无形资产的管理，防止无形资产流失。

新增对于国家设立的研究开发机构、高等院校所持有的科研成果评估、转让的相关要求。明确规定转让、许可或者投资这部分资产给国有全资企业的可不进行评估，其他企业由单位自主决定是否进行资产评估，也不需审批或备案，协议定价的，需公示科技成果和拟交易价格，对所获得的收入全部留归本单位。此新规让事业单位可自行决定对所持无形资产转让、许可或作价投资，这就要求单位必须要强化对无形资产的监管，避免国有资产流失。

（二）对核算的要求更加明晰

首先是准则里明确哪些应当纳入无形资产核算范围。一是该资产没有实物形态;二是该资产具有辨认性且是非货币资产;三是与该资产相关的服务潜力或利益很可能流入单位;三是该资产的成本或价值是可以计量的。

其次是准则重新规定单位自行研发无形资产的初始计量。原制度下的会计处理方法会导致单位自行研发的无形资产入账价值低于实际付出的成本，会影响单位对该无形资产进行正确的评价。现行政府会计准则对单位自行研究开发项目的入账成本做出了明确规定。对于研究、开发阶段支出的归集进行了区分：“研究阶段的支出，应当于发生时计入当期费用，开发阶段的支出，如果最终未形成无形资产的，应当计入当期费用”。

三是准则强调了对无形资产的后续计量。原制度下的会计处理方法主要侧重于无形资产的会计计量和记录问题，忽略了对无形资产会计确认和披露。现行政府会计准则系统规范了无形资产的后续计量，有利于权责发生制政府财务报告的编制。

二、公立医院在无形资产管理中存在的问题

公立医院无形资产具有高价值性、独享性、知识资本密集性、不可分割性等特征，是医院竞争力中核心的部分，包括专利权、著作权、版权、土地使用权、非专利技术等，但由于无形资产没有实物形态、在医院总资产中所占比重小，《医院财務制度》中也没有对它的确认和计量进行明确的界定，以至于无形资产管理在整个资产管理体系中属于相对薄弱环节。

（一）一方面积极积累和创造无形资产，一方面未进行会计核算与确认

随着医疗改革不断深入，医院越来越重视科研技术，不断加大对科研经费投入，由于项目研究周期长，成果具有不确定性，申请专利或技术成果授权时间跨度长，项目管理部门对项目后续跟踪不及时，使得在会计核算上不能对资本化的支出进行归集，造成无形资产无法进行确认。

（二）一方面加强固定资产资产清查盘点、精细化管理，一方面对无形资产基本忽视

固定资产是医院重要的国有资产，能直接带来经济效益，所以医院重视对固定资产的管理，特别是大型设备管理，医院定期对设备运行进行分析和论证。但医院无形资产由于没有实物形态，占医院总资产比重小，短期收益也不明显，医院对这部分资产的管理不够重视，无形资产在取得入账后，归口管理部门未对资产的使用情况进行监督和分析。

（三）没对无形资产进行有效的后续计量

无形资产的后续计量包括对无形资产的摊销、处置的相关规定，以及无形资产信息披露的内容。由于医院对无形资产管理重视度不够，导致无形资产管理的各环节之间存在脱节现象。资产处置和报废核算时间延迟，会计核算上对无形资产摊销年限规定不够明确，无形资产信息披露的及时性和完整性尚需完善。

三、公立医院在无形资产核算中存在的问题

（一）资产的入账价值仍面临不实的情况

政府会计制度明确了医院购买、自行研究开发和接受捐赠、无偿调入的无形资产的初始计量，但对于专利权、非专利技术、商标权、著作权等的入账价值未进行明确规定，无形资产核算体系存在缺陷。会计制度规定，对于非大批量购入、单价小于1000 元的无形资产，可以于购买的当期将其成本直接计入当期费用。也就是说，对这部分无形资产的成本，在会计处理上既可以费用化，也可以资本化;同时，不定量词“大批量”的使用不够严谨，如何认定为“大批量”缺乏统一的口径。

（二）资本化还是成本化不易界定

政府会计准则在对自行研发无形资产的会计处理方面将项目的支出分为研究和开发两个阶段。研究阶段的支出应成本化，计入当期费用;开发阶段支出需要分情况处理，最终形成无形资产的支出才能资本化，计入无形资产成本，未形成无形资产的支出应计入当期费用。在实际操作过程中要严格区分项目处于研究或是开发阶段具有一定的困难，同时为了与原制度中有关无形资产的规定顺利接轨，政府会计准则中规定：自行研发的无形资产项目尚处于研究阶段，或者不能有效界定此支出应资本化还是成本化的，只要按法律程序已申请取得无形资产的，该无形资产的入账价值就按照依法取得时支付的注册费和聘请律师费等费用核算。意味着把该资产的前期支出全部成本化，低估了无形资产的入账价值，不利于对科技成果进行绩效评价，造成无形资产的流失，因此科学界定资本化和成本化支出尤为重要。

（三）摊销依据不准，影响成本的可靠性

现在公立医院对于无形资产的摊销采用采用年限平均法，摊销年限只是有个大致要求，原会计制度上规定不超过10年，医院对一些价值高的无形资产还参照此规定执行，特别是软件类资产，随时都有可能被替代或淘汰，如果摊销时间过长，资产虽已报废，但仍在摊销，虚增无形资产成本;而对于使用年限不确定的无形资产制度规定可以不摊销，使得成本减少。

四、加强公立医院无形资产管理与核算的措施与建议

（一）强化无形资产的管理意识，建立完整的管理体系，尤其是建立完善的无形资产风险价值评估体系和保障制度

医院应建立健全无形资产管理办法，从制度上规范对无形资产的管理。应由院级领导主持，医院相关部门讨论无形资产管理的实施办法。梳理工作流程。完善无形资产管理配套相关制度。无形资产的核算管理并不应该只涉及财务部门，无形资产的归口管理部门应做好无形资产日常的管理和维护工作，起到承上启下的作用，国有资产管理部门应做好对无形资产的监督、评估、处置等工作，确保无形资产不流失。

（二）出台无形资产应用指南，对实际操作管理层面进行指导规范

资产管理部门与财务部门应做好无形资产的清理盘点工作，每年至少盘点一次，做到账实相符、账账相符。在清查盘点过程中出现盘盈、盘亏情况，应参照“固定资产”科目规定进行相应的财务处理; 财务部门应对无形资产进行合理的分类，选取适当的估值方法核算，按资产的分类确定分摊方式和年限，使无形资产的核算更为科学、合理，有利于医院加强管理。

（三）建立和完善无形资产管理信息系统，对医院无形资产实行动态管理

医院应对无形资产进行全面清理，建立和完善资产档案信息，对医院无形资产实行动态管理。财务部门负责建立全院无形资产的总账和一级明細分类账，对无形资产进行价值管理。国有资产管理部门负责对全院无形资产使用情况监督和评价工作，资产归口管理部门负责建立资产二级明细分类账，定期与财务部门核对，确保账账相符，建立无形资产全生命周期档案信息和资产日常管理、维护。医院可以相应引入信息化系统.建立无形资产信息库，对管理信息进行分类、整合，实现信息共享，有利于各部门加强对资产的管理工作。

（四）强化对无形资产的后续计量管理

无形资产后续计量是无形资产的后续管理，医院应加强对这方面的管理，确保无形资产不流失。对于后续支出，要科学区分资本化和费用化，资本化支出要计入无形资产成本，重新计算摊销年限和金额。对于无形资产对外投资要正确评估投资价值，避免价值评估过低造成国有资产流失，无形资产的披露是对无形资产管理情况进行考核的依据，医院应当重视对无形资产信息的披露，保证披露信息的真实、完整和及时性。

五、结束语

无形资产属于国有资产的组成部分，是公立医院持续发展的核心竞争力，医院不仅要重视投入，同时要改变传统的管理模式，强化无形资产的核算和监督评价，完善无形资产的投入、保护、保障和转化机制等措施，加强对无形资产的管理，从而确保公立医院无形资产保值、增值，发挥其应有的社会效益和经济效益。

参考文献

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