无形资产价值管理会计体系构建

盖志海 钟楚璞

摘 要：管理会计体系的构建是近几年国内财务管理改革的趋势，无形资产作为企业资产的重要组成部分是整个框架构建的重要内容。国家电网作为国家战略型企业，其无形资产在总资产中的占比较大，无形资产的价值管理备受关注。以某电力公司为例，在现有的理论研究和无形资产工作经验的基础上，分析无形资产价值的管理会计体系框架，从建设背景、构建内涵、构建方法以及成果等方面探讨无形资产价值管理会计體系的构建。

关键词：无形资产  管理会计体系  电力企业

一、无形资产价值管理会计体系构建的背景

（一）适应经济形势发展与电力体制改革的需要

当前国内经济格局面临产业结构转型和调整，整体经济增速放缓使得国内售电量增速下滑，电量对收入和效益的增长贡献明显减弱。同时，新一轮输配电价改革打破了电网公司过去依靠购销差价获得收入的模式，电网企业的盈利模式将面临巨大变革。另一方面，电网企业是资产密集型企业，无形资产在电网总资产中的占比很大，而且随着不断累积存量占比会不断上升。因此，无形资产的价值管理对电网企业的重要性更为突显。电网企业需要进一步改进现有无形资产管理评价模式，提高无形资产利用率，优化企业无形资产投资决策，进一步降低企业运营成本，向管理要效益。

（二）落实“具有中国特色国际领先的能源互联网企业”战略目标的需要

国家电网公司为了推进改革创新，提出了“具有中国特色国际领先的能源互联网企业”的战略目标，以打造“能源互联网企业”为主轴，奋力推进电网向能源互联互通、共享互济发展。按照电网转型的战略实施路径，国家电网未来需要加大投资力度，这对于无形资产价值管理、投资决策支持和成本管控提出了更高的要求。我们需要正视收入增幅趋缓和支出保持高位的矛盾，深入挖掘无形资产管理价值，通过对无形资产开展价值管理来区分无形资产的价值优先级，从而提升无形资产投资决策水平，实现“国际领先”。

（三）提升企业精益管理水平的必然需求

目前某电力公司在无形资产管理决策上不够科学量化，缺乏有效的价值管理和准确的衡量标准，相同的无形资产管理策略易造成管理资源的浪费。同时在对规划立项、设计实施、维修验收等主要流程中无形资产全寿命周期管控不够成熟，各专业部门衔接不够充分。无形资产要实现企业精益管理水平的提升，就要寻找新的管理路径，增强专业管理间的合力，归集整合不同口径、不同维度的经济、技术要素，分析具体的无形资产对公司整体价值的影响，从而实现企业无形资产整体价值的最大化。

二、无形资产价值管理会计体系构建内涵和主要做法

某电力公司以 “能源互联网企业”战略目标为指引，以“专业化的业财融合”为思路，从无形资产项目建设源头出发，结合价值链的关键节点，从全生命流程管控、投入评价体系和价值管理会计体系三个角度出发，建立指标评价体系，对流程进行标准化改进，依托会计体系挖掘系统数据进行风险管控，从整体上构建针对电网企业管理范围内的无形资产的价值管理会计体系。在孤立的指标基础上，结合实际业务流程，关联组合相关指标，设计出一套针对无形资产的价值管理评价体系，搭建管理会计框架，探索业财融合应用实践，实现无形资产管理业务各环节目标制定、流程运转、资源配置、制度保障方面的统筹优化和高效协同，有效控制运营风险，提高无形资产管理决策水平，提升适应电力改革、践行社会责任的内在能力。

（一）明确无形资产价值管理会计体系构建的工作思路和目标

1、无形资产价值管理会计体系构建总体思路

某电力公司为促进财务精益化管理和公司管理可持续发展，结合电网企业的特点，逐步建立了以企业战略与全局最优的目标为指引，贯彻无形资产管理的理念，围绕无形资产规划、设计、采购、设计、实施、运维、验收、退役等全生命周期管理中产生的价值流和信息流，建立目标平衡优化、流程协同顺畅、决策科学合理的无形资产价值管理会计体系框架。无形资产价值管理会计的运作体系框架主要由无形资产全生命周期流程管控、无形资产投入评价体系和会计体系构建构成，如图1所示。

2、无形资产价值管理会计体系构建目标

无形资产价值管理会计体系构建的最终目标是成本控制、高效、投资决策综合全局最优。将安全、效能和周期成本等多维度目标全面融入建设“能源互联网企业”的战略目标中，通过无形资产全生命周期流程的全面管控，实现无形资产项目管理各阶段的高效协同;通过无形资产的投入评价体系，对无形资产按照科学评价指标进行准确的价值评估，使得无形资产的价值管理和投资决策最优化;通过无形资产的管理会计体系构建，依托会计体系，实现企业经营成果价值最大化。

（二）基于流程成熟度模型的无形资产全生命周期流程管控

1、梳理现有流程制度，挖掘潜在问题

某电力公司目前无形资产的全生命周期流程可分为项目管理、采购管理、建设管理和运行维护四个模块，每个模块的各子模块之间数据交互详细流程见图2。

通过结合某电力公司业务管理系统和业务流程实际穿测，发现存在以下问题：一是无形资产项目的建设流程合规性和管控方面存在缺陷，缺乏全生命周期闭环管理。无形资产账实对应率、项目预算完成率较低，项目储备质量不够高。二是无形资产的信息统计和使用绩效评价不够详细，对于无形资产成本管理不到位。无形资产合同凭证存在误差现象，部分无形资产项目进度滞后，成本增加。三是无形资产管理在管理相关部门之间和管理过程之间缺乏有效衔接。财务部门与运营维护部门、计划发展部门之间数据共享不够充分，部分数据对应有偏差。

2、构建流程成熟度评价模型，规范业务流程

根据Gartner Group提出的成熟度分析模型，分别从流程规范性、流程可控性、流程通用性和流程可持续性这四个层面出发，结合目前无形资产全生命周期流程现状，全面分析评价当前某电力公司贯穿无形资产全生命周期的立项管理、预算管理、合同管理、采购管理、系统设计管理、上线实施管理、验收管理、运维管理和项目后评价管理等流程管理方面的现状，为建立无形资产全生命周期的价值管理会计体系提供依据。

通过无形资产全生命周期流程成熟度分析模型提供的四个维度，对当前的无形资产流程中选取上线实施管理流程进行分析，发现在系统测试、试运行准备、试运行的三个系统上线阶段实施中，面临以下问题：项目实施周期过长，难以控制具体的项目周期，项目延期现象比较多;项目缺乏有效监管措施，部分流程管控节点执行力度不够。通过科学分析得出的上线实施管理成熟度评估结果是高规范性，中可控性，高通用性，先进可持续性。

3、优化无形资产全生命周期流程，促进效率提升

按照“先固化再优化”的思路，结合实际业务流程，在不改变当前流程操作习惯、流程环节、审批表单的前提下，将现有的无形资产业务流程模块化网格化，将线下的操作工作转为线上运行，并进行动态管理和持续优化。一是以项目管理流程为主线，结合体系文件等制度修订，固化各关键环节责任主体的工作内容和时效;二是加强网络审批和审查环节，减少形式化审批，强化责任审批，推行并联审批;三是在流程中加入责任人、工作时间和具体工作等内容，确保整个项目资源的优化和高效利用。

通过加强流程规范性，对业务流程进行细化管理，明确责任主体，确定操作规范，理顺衔接环节;通过加强流程通用性，促进跨部门跨系统的数据整合，加强各部门之间的知识共享和业务协同;通过加强流程的可控性，改变过去各部门独立管理的模式，将立项、预算、采购、设计、实施、验收、运维等独立环节通过格式化表单进行有效衔接，建立以项目为核心的流程管理。

（三）以评价模型为基础的无形资产投入评价体系

1、构建科学合理的投入评价指标体系

通过对某电力公司2013-2017年无形资产投资的实施过程、结果及其影响进行调查研究和全面系统回顾，以及依据各项规章制度和管理办法，初步拟定了无形资产投入评价指标体系内容框架，主要包括分析投入目标情况、无形资产实际建设过程、投入效益情况、无形资产的可持续性和影响力情况。结合这些部分得出不同的无形资产在本次投入评价体系下的综合投入评价结果。根据投入评价结果，对无形资产下一步的投资决策、运营决策、经营决策和规划发展战略等提出建设性建议。通过信息反馈，改善投资管理和决策，达到提高无形资产投资效益的目标。

2、结合投入评价结果，优化管理决策

无形资产投入评价结果涉及无形资产项目的目标、过程、效益、影响和可持续性评价五个模块，包含系统建设目标评价、投资目标评价、前期评价、建设过程评价、验收评价、经济效益、管理效益、系统可持续性、运维可持续性、内部影响和外部影响11个层面共57个指标。通过无形资产投入评价可以实现对无形资产的整体规划、项目质量和经济效益等方面的全面评价，实现了对无形资产客观、科学的评价，提升了企业精益化管理的水平。引入无形资产投入评价机制，有利于增强投资与宏观经济政策的适应性，有利于将投入与产出进行数据关联，为后续投资决策提供科学参考依据。

（四）以价值管理为导向的管理会计体系构建

1、构建价值地图实现价值成果最大化

价值决策是企业在开展价值的管理活动过程中，以价值创造指标为核心，分析企业的各项经济决策和行为对价值目标的影响，从而增加企业价值为目的开展的各项生产经营和管理决策活动。价值决策一方面着眼于企业价值成果的最大化，另一方面着眼于企业资源的优化配置和高效利用，既能为企业开源节流，又能提高资源使用效率、利用效能和作用效果，为企业的价值发展提供动力。价值地图是通过平衡计分卡将企业的战略目标按价值链进行逐层分解，最终落实到最底层的一种价值分析方法。价值地图的引入并使用就是为了引导企业经营活动向价值成果最大化的方向进行，最大限度的实现企业经营的价值成果，保全企业价值。

2、加强资产管理提升价值管理潜力

资产管理决策的目的是挖掘企业价值创造的潜力和动力，引导企业的经济行为向不断提高资源利用效率的方向发展，形成资源总量、资源利用效率、资源作用效果不断提升的价值发展路径，从而奠定企业价值提升的坚实的基础。企业还需要将资源管理与组织管理相结合，落实各部门权利义务关系，形成企业价值发展的体制机制，确保决策目标的贯彻落实。要贯彻资产管理的决策思路，就要做到以下几点：一是减少闲置资产总量，提高资产利用效率和作用效果，提高资产的价值创造能力;二是确定恰当的资本规模、优化资本结构。尽可能降低资本成本;三是从可行性研究阶段、设计实施阶段、运维使用阶段和经济效益后评价四个方面来形成对无形资产项目的投资决策管理。

3、拆解价值影响因素，形成闭环分析体系

对无形资产价值的影响因素众多，通过以管理会计体系为主的经济活动分析，从数据入手，运用因素分析法中的连环替代、差额分析等统计学定量分析方法，对运营效益进行层层拆解，形成纵向分析到底、横向分析到边的严谨数据分解网络。通过全面排查，将价值和效益的差异分解到末级数据单元，落实到每一个具体的效益动因上，并对影响程度予以量化。经济活动分析和数据对标分析的根本目的在于肯定优势，改进不足。因此，在数据层分析锁定数据差异动因的基础上，根据数据指向，将分析继续向业务层延伸。通过对数据分析发现的差异，进一步挖掘数字背后影响效益的最根本的业务动因，并有针对性的提出改进意见和建议，形成完整的闭环分析体系。

三、無形资产价值管理会计体系构建的实施效果

（一）主动适应改革，实现降本增效

主动适应“具有中国特色国际领先的能源互联网企业”改革要求，深入开展无形资产价值管理研究，以全生命周期成本为重要原则，以投入评价体系为尺度，结合管理会计体系推进无形资产的成本控制和效益提升。合同凭证正确率、项目预算完成率、工程决算完成率逐步提高，无形资产项目成本持续降低，运营、生产、平台等无形资产大类项目全生命周期成本同比下降5%，资产报酬率提升了2%。

（二）引入评价体系，提升价值管理效率

通过对某电力公司几百项无形资产进行分类建立投入评价价值管理体系，在确保无形资产质量和效率的前提下，创新构建无形资产投入评价模型，结合企业内部各种规章制度和业务数据，形成了科学、可量化、有效的指标体系，实现了对无形资产价值的有效评估，无形资产质量和无形资产对应联动率95%以上，新增无形资产项目账实对应率100%，项目储备质量得到有效提升，投资预算偏差率降低了4.3%。

（三）为推进优化管理会计体系做出有益尝试

通过开展无形资产价值管理会计体系的构建，从价值地图、风险管控、流程信息等维度，探索出优化管理会计体系的方法路径。一方面实现对业财的有机融合和风险管控，明确了无形资产的现有体系有关岗位职责、工作内容和控制节点，确保及时发现并处理风险，实现了内部控制与无形资产业务流程有机融合;另一方面为全面实现业财一体化提供了良好实践，在国网公司具有推广应用的价值，为国网公司整体推进优化管理会计体系提供了良好的典型实践范式。

参考文献

[1]宋传联，齐晓安.企业无形资产价值管理浅析[J].财务与会计，2015（07）：55.

[2]马慧敏，辛慧慧，史震阳.高新技术企业无形资产与财务绩效相关性研究[J].财会通讯，2019（02）：49-53.

[3]严永焕，吴杰，康玉梅.国有企业管理会计应用文献综述[J].财会通讯，2019（06）：19-24.