明确政府补助收入属性，作好税收筹划

赵新艳

国家积极倡导企业发展新兴产业，但新兴产业在建设初期缺乏规模效应，产品或服务的成本较高。为提高企业创新发展积极性，助力企业快速跨过发展阵痛期，政府部门有时会提供一定的补助。

政府补助应不应该缴纳增值税？财务人员一直非常困惑。政府补助金额往往比较大，全部不计税担心存在漏缴税金风险，面对税务稽查时除补缴税金还需承担滞纳金和罚款，不仅造成企业损失，还影响企业纳税信用评级;全部计税，虽然可规避税务稽查处罚风险，但可能存在不需计税的政府补助被计税，造成企业实际补助收益减少。我们根据会计、税收相关政策和案例，对政府补助的增值税纳税属性进行简要分析、归纳和总结，供读者参考。

会计、税收政策解析

企业增值税的计算，与会计处理关系非常密切。企业从政府取得补助收入是否需要缴纳增值税，也要根据税务政策的相关规定来准确理解。

首先我们来看会计准则对政府補助如何规定。

《企业会计准则第16号--政府补助》规定，政府补助是指企业从政府无偿取得货币性资产或非货币性资产。主要特征：一是来源于政府的经济资源。如果有证据表明其他方只起到代收代付作用，政府是补助的实际拨付者，也属于政府补助。二是无偿性。不需要向政府交付商品或服务等对价。准则还规定，企业从政府取得的经济资源，如果与企业销售商品或提供服务等活动存在直接关联关系，且是企业商品或服务的对价或者是对价的组成部分，则适用“收入”等相关会计准则，而不适用政府补助准则。

从上述准则内容看，企业取得的补助收入，不能仅从收入来源判断，关键看是否与企业销售商品或服务有关。如果属于商品或服务的对价部分，则应归属企业日常性收入，与企业正常销售取得收入核算方式一样。所以，企业对从政府获取的经济资源需要进行分析，结合政府补助特征进行判断，确认是否适用第16号准则，不能武断地认为只要是政府支付补助类款项，全部确认为政府补助收入。

其次、我们来看税务政策如何规定。

《增值税暂行条例》规定，增值税纳税人是指在中华人民共和国境内销售货物或者加工、修理修配劳务，销售服务、无形资产、不动产以及进口货物的单位和个人。销售额是指纳税人发生应税销售行为收取的全部价款和价外费用，但是不包括收取的销项税额。条例规定增值税纳税义务的核心是“销售”，对政府补助来讲，是否属于企业的销售行为是决定性因素，如果是就需要缴纳增值税，否则就不属于增值税纳税人范畴，不需缴纳增值税。

《关于取消增值税扣税凭证认证确认期限等增值税征管问题的公告》（国家税务总局2019年第45号公告）规定，纳税人取得的财政补贴收入，与其销售货物、劳务、服务、无形资产、不动产的收入或者数量直接挂钩的，应按规定计算缴纳增值税。纳税人取得其他情形的财政补贴收入，不属于增值税应税收入，不征收增值税。该公告再次明确政府补助的增值税计税口径，只有与企业销售取得收入或数量直接挂钩的，需要缴纳增值税。除此之外，均不需缴纳增值税。该公告内容就政府补助的增值税计税政策说明更加具体和清晰，也更具有可操作性，突出强调纳税人取得的补助是否与销售有关。

其三、实务中的其他困惑。

从上述财税政策分析，可确定属于政府补助的收入不需缴纳增值税，但读者可能还会产生疑问，政府补助不缴增值税，那是否会影响到企业进项税抵扣？是否可以应补助方要求开具增值税发票？

根据《增值税暂行条例》规定，用于简易计税方法计税项目、免征增值税项目、集体福利或者个人消费的购进货物、劳务、服务、无形资产和不动产;非正常损失的购进货物，以及相关的劳务和交通运输服务等项目取得的进项税不得从销项税额中抵扣。如果取得的政府补助资金用于资产相关的事项，发生的支出未出现上述不可抵扣情形，取得的进项税是可以正常抵扣的。如果政府补助用于弥补成本费用，形成当期财务损益，对应发生的进项税是否可以抵扣，笔者认为现行的增值税相关政策未明确禁止，企业取得进项税也可以抵扣。

《中华人民共和国发票管理办法》规定，销售商品、提供服务以及从事其他经营活动的单位和个人，对外发生经营业务收取款项，收款方应当向付款方开具发票。《财政部关于行政事业单位资金往来结算票据使用管理有关问题的补充通知》（财综〔2010〕111号）规定，如果企业收到政府补贴，相关政府部门应该以银行单据入账。企业收到政府补助，与企业销售商品、提供服务没有直接关系，没有产生应税行为，因此不需要开具发票，政府部门以企业收据和银行单据入账即可。

政府补助案例

其一、政府补助与企业应税行为之间没有关系的案例。

为进一步加强清洁能源供应，促进风力发电产业发展，政府向风力发电企业A公司补助1000万元，用于弥补风力发电设施的建设成本。该政府补助是否需要缴纳增值税？

在该案例中，政府向A企业提供的补助具有“无偿性”的特征，A公司获得该补助未与销售电力的收入或数量直接挂钩，并没有发生应税销售行为，取得的政府补助不是企业应税行为的对价，1000万政府补助只是鼓励其进行风力发电设施建设的经济补偿。从会计、税务政策规定分析，属于典型的不缴增值税的政府补助。收到的补助资金，只需向政府开具收款收据，也不影响进项税抵扣。

会计处理方式为：

收到款项：

借：银行存款      1000万元

贷：递延收益     1000万元

第一年确认收益（假设均摊10年确认政府补助收益）：

借：递延收益    100万元

贷：其他收益    100万元

其二、政府补助与企业应税行为之间密切相关的案例。

为进一步加强清洁能源供应，促进风力发电产业发展，政府向风力发电企业A公司进行补助，假设每向这家电网公司销售、度电，政府补助0.1元，最高补助1000万元。A公司第一年销售风力发电1000万度，获得政府补助100万元。该政府补助是否需要缴纳增值税？

该案例从经济实质上分析，政府之所以要补助A公司，是为了通过加强清洁能源供应，从而达到环保、产业领先等方面的政策目的。由于现阶段风力发电成本偏高，面对传统发电企业没有竞争优势，不易销售，但风力发电作为清洁能源，具有较大的发展潜力，因此政府给予企业补助，帮助企业获取降价的能力，提高市场竞争力，最终企业会将政府补助通过降价的方式转移到电网公司，达到销售电力的目的。从整个流程看，相当于政府购买了电力产品的折价部分，电网企业购买了折后价部分。从企业销售角度看，政府也是购买者之一，政府支付的补助金额也是A公司销售收入中的一部分。A公司在销售过程中从两个购买方取得销售收入，分别是电网企业和政府。政府补助构成了A公司销售电力产品的实质对价，结合会计和税务政策分析，符合政府补助收入核算准则，也属于应税销售行为，应缴纳增值税。

会计处理：

借：银行存款   100萬元

贷：经营收入   88.5万元

应交增值税-销项税  11.5万元

从上述分析可以看出，会计、税务关于政府补助收入的确认规则和计税规则已保持一致。只要政府补助与纳税人销售的收入或数量挂钩，构成应税销售行为的对价，该资金就失去了会计准则中的“无偿性”，不再具备“政府补助”会计准则核算要求，同时应计算缴纳增值税。

取得的政府补助，不影响企业正常的进项税抵扣，也不需开具增值税发票。政府补助金额较大，资金性质特殊，是内外部监管机构重点关注的事项，企业需要加强日常管理，从资金的申请、批复、拨款、使用、项目完成等方面，建立全面、系统的制度和操作流程，安排专人负责、专人监督的检查制度，及时跟踪项目进度，监督专用资金的使用情况。财务信息是内外部检查的重要突破口，政府补助在财务核算上要有详细的收、支记录，相应的列账依据要保证真实和完整。项目完成后，按照专款专用的要求，及时收集、整理、填报项目资料，为政府补助内外部检查或绩效评价做好准备。