浅析政府会计制度改革对公立医院财务管理的影响

文| 刘 毅

前言

医疗收入是公立医院收入的主要来源，财政补助收入占比相对较少，而在一般事业单位中财政补助收入中占比较高。因此，公立医院在实际运营中受市场影响较大，对市场依赖度较高，财务管理要求高。因事业收入是公立医院的主要收入，在运营过程中公立医院必然强调运营效率及成本控制，确保可持续性经营，显而易见，公立医院对财务管理较一般事业单位的要求更高。为了适应权责发生制政府综合财务报告制度改革需要，规范行政事业单位会计核算，提高会计信息质量，政府出台了一系列规范性文件。如，2015年10月23日，财政部印发了《政府会计准则——基本准则》，2016年7月6日根据《基本准则》陆续制定发布了存货、投资、固定资产和无形资产四项具体准则，2017年10月24日财政部制定了《政府会计制度——行政事业单位会计科目和报表》，自2019年1月1日起施行，并鼓励行政事业单位提前执行。

医院财务管理现状

医院财会管理水平有待提升

由于历史原因，医院财务人员一部分是由收费处或其他科室转到财会岗位，专业技能不强，综合能力参差不齐。同时，医疗业务不断发展，但医院管理者的财务管理观念滞后，财会人员配备不足,大部分工作内容仍囿于日常记账和统计上报财务资料，难以发挥财务监管和控制的作用。

医院对预算管理重视不足

部分医院管理者习惯传统的财务管理模式，对医院预算管理仍然停留在传统意义上的业务收支管理，受上级部门控费指标要求，对涉及医疗业务的财务指标更加重视。而医院基层员工普遍认为预算工作与医疗业务关系不大，对预算管理的参与度不高。

会计核算存在不足

部分医院仍然存在会计制度执行不到位、资产管理不规范的情况；成本核算水平较低，还未能做到成本控制。公立医院强调公益性，弱化了医院的市场竞争意识，使得医院管理者不太重视成本管理。

医院财务信息化滞后

医院目前人、财、物和医疗业务都有各自的软件系统，但彼此关联性较差，基础信息口径不一致，数据准确性低，信息传递不及时，效率较低。财务系统大都停留在独立的记账、核算模式，财务会计未能发挥控制与调节的作用。药品、耗材和固定资产等系统未能与财务系统对接，实物账与财务账分离，管理成本较高。

政府会计制度改革对公立医院财务管理的影响

单位会计核算形式的变化

本次政府会计制度改革最大的创新点在于“平行记账”的核算形式，即单位会计核算应当具备财务会计与预算会计双重功能，实现财务会计与预算会计适度分离并相互衔接，全面、清晰反映单位财务信息和预算执行信息。单位财务会计核算实行权责发生制；单位预算会计核算实行收付实现制，国务院另有规定的，依照其规定。单位对于纳入部门预算管理的现金收支业务，在采用财务会计核算的同时应当进行预算会计核算；对于其他业务，仅需进行财务会计核算。

公立医院作为具有公益性质的事业单位，纳入预算管理，具有资金规模大，业务活动复杂等特点，相较与其他政府部门，公立医院财务会计核算更适用于权责发生制。在账务处理上，以固定资产折旧为例，原来的《医院会计制度》中采用“待冲基金”科目核算公立医院使用财政补助、科教项目收入构建固定资产、无形资产或购买药品、卫生材料等物资所形成的，留待计提资产折旧、摊销或领用发出库存物资时予以冲减的基金。“待冲基金”的做法使公立医院会计不是完全的权责发生制，存在弊端，主要就是使用财政补助、科教项目收入购置的固定资产、无形资产等所创造的收入全都归入医疗收入，但是这部分资产的累计折旧不计入当期医疗业务成本，而是冲减“待冲基金”，收入与支出不完全配比，无法反映真实的医疗业务成本情况。而且不同规模、等级的公立医院，享受的政府财政补助政策不同，公立医院之间的成本也就不具有可比性。《政府会计制度》相较于《医院会计制度》将财政补助从财务会计中剥离，由预算会计按照收付实现制来核算，固定资产所提折旧按用途全额计入全额当期费用或相关资产成本，更能客观反映医疗业务成本，医院财务会计实现完全的权责发生制。

会计要素及科目的变化

《医院会计制度》规定“医院会计要素包括资产、负债、净资产、收入和费用”五要素。《政府会计制度——基本准则》则是“3+5要素”即为政府预算会计要素包括预算收入、预算支出与预算结余，政府财务会计要素包括资产、负债、净资产、收入和费用。与现行《医院会计制度》相比，此次《政府会计制度》中，财务会计类科目设置，资产类取消了带有医院特质的“应收在院病人医疗款”、“应收医疗款”统称为“应收账款”，增加了“应收利息”、“研发支出”等。负债类科目设置取消“应付社会保障费”、“应付福利费”，增加了“应交增值税”、“应付利息”、“预计负债”等。净资产类科目设置中取消了“事业基金”、“待冲基金”、“财政补助结转（余）”、“科教项目结转（余）”放入预算会计体系中核算，增加了“累计盈余”、“权益法调整”、“本期盈余”、“本年盈余分配”、“无偿调拨净资产”、“以前年度盈余调整”。收入类科目设置中取消“医疗收入”、“科教项目收入”，新增“事业收入”、“上级补助收入”、“非同级财政拨款收入”等科目，并提升了“其他收入”中“捐赠收入”、“利息收入”等科目级次。费用类科目设置取消“医疗业务成本”、“财政项目补助支出”和“科教项目支出”增设了“业务活动费用”、“单位管理费用”和“经营费用”。

《政府会计制度》的改革主要体现在预算会计类科目设置。在政府预算会计子系统下，公立医院要实行全面预算，主要变化有：1.将“医疗收入”、“科教项目收入”并入“事业预算收入”。2.将“医疗业务成本”、“管理费用”、“财政项目补助支出”、“科教项目支出”并入“事业支出”。3.将“科教项目结转（余）”并入“非财政拨款结转/非财政拨款结余”。4.新增“其他结余/经营结余”及“非财政拨款结余分配”

财务报告的变化

现行的《医院会计制度》规定公立医院财务报告由会计报表、会计报表附注和财务情况说明书组成。其中会计报表包括资产负债表、收入费用总表、现金流量表、财政补助收支情况表4张主表，以及作为收入费用总表附表的医疗收入费用明细表。《政府会计制度》规定“政府会计主体应当编制决算报告和财务报告”。政府决算报告包括决算报表和其他应当在决算报告中反映的相关信息和资料。政府财务报告包括财务报表和其他应当在财务报告中披露的相关信息和资料。财务报表包括会计报表和附注，其中会计报表至少应当包括资产负债表、收入费用表和现金流量表。政府会计主体应当根据相关规定编制合并财务报表。与现行的医院会计制度相比增加了决算报表和合并财务报表。

新制度下医院财务管理应对措施

继续加强新政府会计制度相关培训

虽然新政府会计制度在正式实施前各行政事业单位都进行过相关培训，但没有进行实操，要根据实际工作过程中出现的问题不断区分、掌握和领会新制度内涵，才能更好地做好账务处理。八要素、平行记账、双基础和两套报表将成为医院会计核算新的日常工作思维。按平行记账要求，对于纳入部门预算管理的现金收支业务，在进行财务会计核算的同时也应当进行预算会计核算。新政府会计制度实施后，需要财务人员既要掌握财务会计知识，又要熟悉预算会计知识，而以往的财务会计和预算会计是由不同的财务人员进行核算，因而对财务人员的知识面和素质提出更高的要求，这就需要不断进行培训，以满足新政府会计制度的核算要求，提高医院的财务核算水平。

加强财务信息化建设

互联网+时代的到来，现代信息技术已广泛应用于各行各业。随着《政府会计制度》的实施，医院会计信息化显得越来越重要。《政府会计制度》要求在同一会计核算系统中实现财务会计和预算会计双功能，这和以前的财务会计核算系统不同，核算系统要包括会计核算、成本核算和预算核算等，财务人员不能停留在以前核算思路，账务处理要更加细化。医院要加强财务信息化建设，打通财务信息和医院的其他业务系统的连接，比如HIS系统、物资耗材系统、HRP系统和绩效系统等，使得各系统的数据有效对接，实现资源共享，减少工作量和出错概率。会计信息化系统要考虑后期大数据监管需求，预留数据端口，便于汇总各种业务数据，提高财务管理决策能力。

加强业财融合，提高财务管理水平

医院实施《政府会计制度》后，财务核算更加细化，这就要求财务人员对医疗业务要去了解和掌握，多和业务科室、医生护士进行沟通交流。业财融合的实现，需要财务、业务、信息技术相互配合。大数据时代下财务人员要把枯燥的财务数字变成数据，然后把数据变成信息，财务信息才是医院管理者最需要的；财务人员要加强沟通，将会计语言转换，以便于和临床业务部门的医生护士沟通。财务人员的工作不只是事后核算和监督，要利用自身财务专业知识对医疗业务进行事前预测，评价医疗业务活动绩效，并把这些重要信息反馈到临床业务人员，从而为其业务开展提供参考，扮演策略咨询的角色，提高医院的财务管理水平。

规范公立医院基础会计工作，推进财务预算管理体系建设

公立医院应该根据《政府会计制度》与《医院会计制度》在会计要素与会计明细科目设置上的区别，梳理出新旧制度之间科目转换对照表，根据财务会计、预算会计核算的要求，转换各会计科目的上期期末余额，设置新制度的期初余额，并做好转换底稿记录。并且仔细核对末级会计科目的期末余额（若有辅助核算，需按部门、项目等分别进行核对），并按新制度下的辅助核算设置情况进行会计科目转换，确保过渡后的新会计科目余额准确无误。公立医院的财务预算管理工作薄弱，公立医院预算管理更多的是为了财政拨款的需要，是为了预算而预算。而且公立医院原来的基本支出预算是不包括专用设备采购等固定资产购置预算，与行政单位的预算编制规则不同，导致财政预算口径不一致。《政府会计制度》的实施使得不同的行政事业单位会计数据信息可比，同时强化了预算会计工作。此次的新旧制度衔接，推动公立医院财务预算管理体系的建设，公立医院必须提高预算编制质量，强化预算执行与控制意识，完整披露预算信息，满足国家财政管理、分配中央财政资金的需要。

结语

综上所述，政府会计制度改革作为我国进一步深化医疗改革的一项重要举措，对于我国医院财务管理有着重大影响。在制度上，政府会计制度改革，为医院财务管理改革提供了机遇和前提，让改革医院财务管理制度有可能并且有据可依；在思想上，政府会计制度改革带来了当前国际上先进的财务管理理念和思想，有助于提高医院财务管理人员的财务管理理念和思想水平。医院财务管理顺势进行改革，适应了当前市场经济发展的趋势，有助于大力提高医院发挥为人民提供医疗服务的社会职能水平。