权责发生制下的财政支出绩效评价制度研究

周锴

摘 要 财政支出绩效评价作为预算绩效管理的重要内容，经过近20年的实践和理论探索，取得了长足的进步，但是也暴露出很多与新时代预算绩效管理要求不相适应的问题。本文分析我国现行的财政支出绩效评价制度基于收付实现制会计基础所带来的问题、将财政支出绩效评价制度建立在权责发生制会计基础上的可行性，提出具体的改革建议。

关键词 权责发生制 財政支出 绩效评价

一、财政支出绩效评价制度概述

（一）财政支出与绩效评价的基本内涵

财政支出，通常是指国家为实现其各种职能，由财政部门按照预算计划，将国家集中的财政资金向有关部门和方面进行支付的活动。而财政支出绩效评价，是指财政部门和预算部门（单位）根据设定的绩效目标，运用科学、合理的绩效评价指标、评价标准和评价方法，对财政支出的经济性、效率性、效益性、公平性进行客观、公正的评价。其实质是反映政府部门自身履行职能的程度和提供公共产品、公共服务的质量水平。

（二）财政支出加强绩效评价的现实意义

1.有利于推进国家治理体系和治理能力现代化。绩效评价是深化政府行政管理改革、提高效率的切入点。随着政府职能转变和财政收支规模逐年扩大，公众对政府管理有了更高的期望，对各类政策的实施效果、政府部门的管理效率提出了更高的要求。这对各级政府增强治理能力既是压力，也是动力。绩效评价正是通过对政策、财政支出实施结果的评价暴露出问题，在研究如何解决这些问题的过程中，为进一步深化改革提供了思路和方向。不断发现问题、解决问题的过程，也是国家治理体系和治理能力现代化水平不断提高的过程。

2.有利于实现财政支出绩效评价对财政支出的约束。长期以来，在传统的管理模式下，财政资金管理中普遍存在“重收入轻支出、重分配轻管理、重项目轻效益”的问题。各地方各部门各单位投入大量的精力争项目、争资金，“跑部钱进”。部分资金充足的地方大搞形象工程、政绩工程，资金的使用效果却无人负责，造成资金使用效率较低，并容易滋生腐败。通过财政支出评价绩效，判断钱花出去有没有达到预期的目标，后续支出是否可以承受。例如，近年来，部分产业补贴政策受外部环境影响，没有达到预期效果，部分地方的部分民生项目后续支出成本过高。像这一类支出就应当及时止损，寻求用有限的财政资金最合理、最有效地满足公共需要。

3.有利于促进现代绩效预算模式的建立。通过对财政支出加强绩效评价，花钱必问效，无效必问责，把评价结果作为以后年度预算安排的重要依据，要求使用资金的部门和单位切实承担起责任，增强财政资金的使用效果。预算单位申请预算时，就要考虑应该办哪些事、办成什么样、花多少钱，怎样才能把经费预算和绩效目标结合起来，实现预算和绩效目标相对应，改变以前那种预算单位漫天要价，财政部门就地还钱的做法。

二、现行财政支出绩效评价现状与问题

（一）我国预算绩效管理制度的发展与成效

21世纪初，我国在预算管理中逐步引入绩效管理。

2001年，财政部发布《中央部门项目支出预算管理试行办法》（财预〔2001〕331号），首次提出中央部门向财政部申报的项目应当有明确的项目目标，这是预算绩效管理工作的开端。

2011年，财政部发布《关于推进预算绩效管理的指导意见》（财预〔2011〕416号），提出建立“预算编制有目标、预算执行有监控、预算完成有评价、评价结果有反馈、反馈结果有应用”的预算绩效管理机制，标志着预算绩效管理制度体系初步建立。

2014年，《中华人民共和国预算法》第三十二条提到“参考上一年预算执行情况、有关支出绩效评价结果”“绩效目标管理等预算编制规定”，首次以法律形式明确了公共财政预算收支中的绩效管理要求。

2018年，《中共中央国务院关于全面实施预算绩效管理的意见》（中发〔2018〕34号）的发布，标志着预算绩效管理从部门推动上升到国家层面。

目前，我国已基本形成了绩效目标设定、支出责任评价和结果运用“三位一体”的全过程绩效管理，实现绩效目标管理全覆盖、绩效监控全面试点、绩效自评全面实施、重点绩效评价常态化、绩效信息公开力度逐步加大，为全面实施预算绩效管理奠定了良好基础。

（二）现行收付实现制核算基础下的绩效评价制度存在的主要问题

新政府会计准则制度自2019年1月1日起全面施行，实行双基础：财务会计核算实行权责发生制，预算会计核算实行收付实现制。在此之前，行政事业单位的会计核算大多以收付实现制为基础，部分引入权责发生制，实质上是一种修正的收付实现制。现行的财政支出绩效评价制度最初的设计便是基于收付实现制核算基础并延续至今。但是，绩效评价在操作层面简单地说是一种“投入—产出—结果”分析，现行的基于收付实现制的财政支出绩效评价制度，在投入方面难以提供充足优质的会计信息，影响评价效果。

1.反映政府负债状况不完整。在收付实现制基础上，政府会计无法反映当期已经发生尚未用现金支付的债务、政府负有担保责任的债务、政府可能负有一定救助责任的债务。例如，部分地方机关事业单位养老保险改革还在进行中，单位应当支付的养老保险缴费无法支付，预算会计也无法反映。采用收付实现制基础可能低估政府的支出责任，相应高估可支配财政资源，对当前财政的判断过于乐观，不利于防范和化解风险。

2.提供成本费用信息不准确。在收付实现制下，预算收入和预算支出以现金的实际收付作为确认计量的依据。这样一来，基于收付实现制的成本信息，一是预算支出只反映了付现成本，没有反映非付现成本如折旧、摊销。二是本不是当期耗费的资本性支出被记入当期成本。三是当费用的发生和实际支付不在同一会计期间时，预算支出所反映的成本在确认时间上存在提前或推后的问题。因此，收付实现制下的成本信息用于绩效评价时必然产生偏差，不能正确反映投入产出情况，难以反映真实的绩效水平。同时，成本信息的失真，也会使政府的公信度降低，不利于设计合理的激励机制，不利于调动预算单位参与绩效工作的积极性和主动性。

3.收支配比难以实现。收付实现制下，预算支出总量与预算收入总量相匹配，体现的是可持续的现金流，但不能体现收入与成本的配比。对于同一事项，如果取得预算收入，发生预算支出，确认收入和费用发生在不同的会计期间，容易高估或低估某一会计期间的收入和费用，导致对当期可支配财力发生误判，不能准确反映该事项实际的资源消耗，难以形成有效的成本监管机制。由于当期的费用可能并不在当期反映，有可能助长支出冲动，盲目投资上一个项目，却把债务留给继任者，导致权责不分，不能全面客观地进行绩效评价。

三、基于权责发生制的财政支出绩效评价体系的可行性与具体建议

（一）基于权责发生制的财政支出绩效评价的可行性

财政部2019年7月印发了《行政事业单位成本核算基本指引（征求意见稿）》，第一条就明确说明制定本指引的目的是“为了加强行政事业单位成本核算工作，完善预算绩效管理体系，提高行政运行和财政资源配置效率”。可见，国家也在为建立基于权责发生制的财政支出绩效评价体系作制度准备。

从国际上看，已有部分国家，特别是发达国家推行权责发生制会计基础，取得了良好的效果。1991年，英国著名公共管理学家胡德首先明确提出和使用了“新公共管理”理论。在已经实施新公共管理的国家中，大部分已将会计核算基礎改为权责发生制或修正权责发生制。美国是世界第一大经济体，它的会计模式是当今世界较为完善的一大模式，在相当程度上影响着国际上政府会计发展方向。新西兰政府推行权责发生制的会计基础，提高了政府绩效水平，改革效果得到普遍认可。

需要指出的是，我国幅员辽阔，各地经济发展不平衡，各国国情不同，无论是会计核算还是绩效评价，在全世界范围内都找不到可供参照的模板。我国建立基于权责发生制的财政支出绩效评价体系只能是循序渐进的，改革的过程中必然遇到这样那样的问题，必须坚持问题导向，逐一解决遇到的问题。

（二）具体操作建议

1.适时改变预算绩效管理所依据的财务数据来源。行政事业单位逐步实现成本核算，适时将预算绩效管理依据的财务数据来源，由预算会计改为财务会计为主，预算会计为辅，更加准确地反映行政事业单位履职的投入水平。

2.改革绩效评价组织模式。由财政部门主导，改为人大主导、政府部门协同、第三方专业机构组织实施的评价组织模式为主，财政部门组织资金使用单位开展绩效自评为辅的多层次绩效评价体系。

3.适度分离审计监督和绩效评价。审计监督和绩效评价分工协作，资金合规性和合法性审查由审计监督负责，绩效评价重点关注资金使用的有效性。合规性和合法性是绩效评价的基础，理想的绩效评价应该是在合规合法的前提下，对资金的使用效果进行评判。在绩效评价中过于关注合法合规性，与审计监督内容重叠，造成重复投入，资金浪费，反而忽略了最该关注的资金使用效果。

4.培育专业性第三方绩效评价机构。现实中，绩效评价所委托的第三方机构，多为会计师事务所、咨询公司等，基于其知识结构和执业特点，必然将重点放在合法合规上。另有一部分大学和科研机构，虽然专业能力更强，但可投入绩效评价工作的力量有限，当绩效评价工作大面积铺开时无力承接。因此，有必要培育一批专注于绩效评价的第三方机构，作为第三方评价的主要力量。

5.推进存量资产共享，推广内部结算，配套改革国库集中支付制度。存量资产共享，可以有效控制重复采购，提高财政资金使用效益;实行存量资产有偿使用，可以更加准确地反映财政投入成本。为此，需要对现行的内部结算和国库集中支付制度进行改革，放宽对从本单位零余额账户向本单位或本部门其他预算单位实有资金账户划转资金的限制。《关于进一步完善中央财政科技和教育资金预算执行管理有关事宜的通知》（财库〔2018〕96号）规定：“为提高预算执行效率，允许部分科研项目和教育资金从本单位零余额账户向本单位或本部门其他预算单位实有资金账户划转。”可在此制度上进行拓展，适用的对象从中央高校、科研单位拓展到所有行政事业单位，资金来源从部分科研项目和教育资金拓展到全部资金，支出事项从测试化验加工费、成本分摊等拓展到印刷费、公务用车运行费等一切可能进行内部结算的支出事项。

四、结语

建立权责发生制下的财政支出绩效评价制度，是预算绩效管理改革的必然趋势。然而，鉴于我国特殊的国情，在没有合适的模板参照的情况下，我国的改革只有在广泛学习世界各国先进经验的基础上，立足我国国情，坚持问题导向，走出一条中国特色预算绩效管理之路。

（作者单位为国家海洋局南通海洋环境监测中心站）

参考文献

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