环境保护税的征收现状及存在问题分析——以S省为例

甘远平 上官鸣

（陕西科技大学经济与管理学院，陕西西安 710021）

1 引言

为保护和改善环境，推进生态文明建设，我国于2018 年1 月1 日起正式实施《环境保护税法》。环境保护税的开征标志着环境保护税制度的正式建立。由于以污染物为征税对象，难以监测，加上需要与环保等诸多部门合作，税收征管难度大幅上升，所以需要一套完善的征管措施予以辅助。另外，环境保护税自身征收管理具有特殊性与复杂性，健全与完善环境保护税征收管理制度具有非常重要的现实意义。

相较于国外对于环境保护设立的不同种类的税种，我国则较为系统，且符合我国国情，虽然只以环境保护税这一税收体系来推动环境治理，但明确规定了纳税人及征税对象等要素。目前环境保护税已开征一年有余，全国范围内各省都在积极推进环境保护税的征收工作，环境质量也因此有所改善，但是我国征收环境保护税不仅仅是为了改善一时的环境，更是为了环境的可持续发展。对环境保护税的征收特征以及存在的问题进行分析有助于完善环境保护税的制度设计及征收管理，从而推动环境保护税的进一步开展。

2 S省环境保护税的征收现状

《环境保护税法》中明确规定了纳税人、应税污染物税目和税额。但由于各个省的经济发展速度和环境治理情况不同，对于应税大气和水污染物的具体税额，允许省、自治区、直辖市因地制宜，统筹考虑本地区环境承载能力、污染物排放现状和经济社会生态发展目标的要求，在国家定的底线基础上上浮税额［1］。S 省选择实行法定最低税率标准，对水和大气污染物不再区分具体污染因子和区域差异，统一使用最低税额标准。到目前为止，环境保护税已开征一年，S 省环保税全年的税收仅占了总体税收的0.08%。以下将从地区分布、纳税人、征税对象3 个方面对S 省环保税的征收现状进行分析。

2.1 地区分布现状

从地区分布来看，S 省环境保护税收入主要来自于 H 市，其次是 E 市和 A 市。如图1 所示，S 省的工业企业能源消耗量主要分布在H 市和E 市，目前征税地区主要集中于S 省关中地区和北部地区，南部地区则较少。自环境保护税开征以来，S 省的环境状况整体在一定程度上有所改善，并且部分企业开始积极申报纳税，但是环境污染的情况依旧没有得到根治，无法与经济发展的速度同步，地区之间也依旧存在差异。

图1 S 省各市区规模以上工业企业能源消耗量

2.2 纳税人分析

《环境保护税法》第二条规定，在中华人民共和国领域和中华人民共和国管辖的其他海域，直接向环境排放应税污染物的企事业单位和其他生产经营者为环境保护税的纳税人。S 省在环境保护税的实施中，对于纳税人进行分类管理，加强了对重点污染源和重点排污单位的税源管理，主要是根据环保税的特性，区分行业、规模等，目的是为了加强风险管理。

重点污染源企业一般为应税污染物排放量大、提供税收收入多的企业。环境保护税的重点污染源企业通常是规模大且排污量多的企业，这类企业一般是环保部门的重点监控对象。从S 省目前情况来看，环境保护税申报的前几名中电力、热力、金属冶炼加工业和采矿业占比重较大。其中大部分是国有企业和规模化企业，尤其是排污量大的企业。除重点污染源企业之外的是一般污染源企业，S 省目前有7万余家中小型企业，其中采矿业和制造业占大部分比重。这些中小型企业中的一般污染源企业大部分由于规模较小，且很多都未安装使用污染物自动监测设备，环保部门无法实时跟踪监测，纳税遵从度较低。对于一般污染源企业，即使在环保检查中加大力度直接关停了一部分污染企业，还是存在很多食品制造企业、饮食服务等企业，其之前并未在环保部门备案，环保税开征后也并不积极进行信息补录。由此可见，开征环境保护税后，很难规范所有纳税人积极办理申报纳税。在纳税人管理方面，S 省选择进行分类管理，抓重点污染企业，兼顾一般污染企业，对风险进行合理控制。

2.3 征税对象分析

《环境保护税法》第三条规定，本法所称应税污染物，是指本法所附《环境保护税税目税额表》《应税污染物和当量值表》规定的大气污染物、水污染物、固体废物和噪声。如图2 所示S 省征收的主要是大气污染物，其次是水污染物和固体废物，最后是噪声。

图2 分税目税收收入

《环境保护税法》规定，每一排放口或者没有排放口的应税大气污染物，按照污染当量数从大到小排序，对前3 项污染物征收环境保护税；每一排放口的应税水污染物，区分第一类水污染物和其他类水污染物，按照污染当量数从大到小排序，对第一类水污染物按照前5 项征收环境保护税，对其他类水污染物按照前3 项征收环境保护税。省、自治区、直辖市人民政府根据本地区污染物减排的特殊需要，可以增加同一排放口征收环境保护税的应税污染物项目数。S 省并没有选择增加同一排放口征收环境保护税的应税污染物项目数，统一实行最低标准，大气污染物税额为1.2 元/污染当量，水污染物税额1.4元/污染当量。如图3 所示，排放量最多的大气污染物是氮氧化物，其次是二氧化硫和烟尘。

图3 应税大气污染物排放量

如图4 所示，排放量最多的水污染物是化学需氧量和氨氮排放量，并且都是H 和E 两地排放量大。对于大气和水污染物的计税除了税法规定之外，S 省依据本省情况对养殖业、小型企业和第三产业还做了具体规定。

图4 应税水污染物排放量

根据S 省的总体情况来看，固体废物和噪声污染数量总和远少于大气和水污染数量总和，在环境保护税的税收收入中固体废物和噪声总和所占比重也是极小于大气污染物和水污染物总和的。而且固体废物和噪声的计税没有太多的灵活性，依据《环境保护税法》所规定的具体税额计算。

2.4 税收优惠分析

环境保护税规定在5 种情形下可以免税，S 省按照国家规定的减免税政策实施，以下主要分析其中4 种情形：（1）对于除规模化养殖外的农业生产排放应税污染物的免税，这一点充分体现了环境保护税的人性化，但是是否会助长农村的环境污染暂时无法预测。（2）对机动车、铁路机车、非道路移动机械等流动污染源排放应税污染物免税，在国外例如英国针对此类情况对旅客征收旅客税，我国选择根据实际情况采取免税措施，对此类流动污染源实行免税，这一点是基于流动污染源无法确定污染物排放主体考虑。（3）对依法设立城乡污水集中处理和生活垃圾集中处理场所排放的不超标的相应应税污染物免税，这里需要注意的是只有排放不超过国家和地方的排放标准的才可以免税，并且对于工业污水即使采取集中处理也照常征税，这条免税规定细致地考虑了各方面的情况。（4）对于综合利用固体废物的纳税人，在符合国家和地方环境保护标准的情况下可以免税，这样也能激励纳税人综合重复利用固体废物，并推进资源综合利用技术的研发，从而减少污染。

除免税之外，环境保护税还对纳税人排放应税大气或水污染物的浓度值低于国家和地方规定的30%，减按75%征收；低于50%的，减按50%征收。但是减税并不是纳税人认为排放的应税污染物浓度值达标就可以，其实对纳税人的要求更为严格。首先，纳税人须具备自动监测的设备，或委托监测机构定时监测。其次，自行监测的排放浓度值并不是只需在纳税前合格就行，必须以日均值（水污染物）和小时均值（大气污染物）为基础再进行平均的月均值符合减税标准才能减税，只要其中有一次不符合标准就不能进行减税。S 省对于符合以上5 类情况的企业都予以减税或免税，据统计，减税额占应纳税额比重的7.84%。由减税这一规定可以体现出环境保护税目的在于保护环境而不是征税，减税的要求严格，目的是为了促使纳税企业时刻控制排放大气和水污染物的浓度值，规范企业的排污行为，减少高浓度值污染物的排放，减轻对环境的污染。

3 环境保护税征收中存在的问题

根据以上分析，发现S 省环境保护税在征收过程中存在不少问题，主要概括为以下几个方面。

3.1 纳税人分类不够合理

S 省对于纳税人的管理，将纳税人分为重点污染源企业和一般污染源企业管理。一方面来说，这样分类考虑了纳税人的规模、污染物的排放量和应纳税额的多少，有利于提高对纳税人管理的针对性和效率，降低管理成本，但是从另一方面来看却不够精细化，很容易造成高污染行业中规模小的企业少纳税。其实并不是所有污染排放量大的企业都具备监测条件，很多中小企业不具备这类条件，虽然这部分企业可能不是重点污染源企业，但是其所产生的污染也是不能忽视的，应该加强监控。所以只考虑是否是重点污染源企业来对纳税人进行分类是不尽合理的，也应该加强对一般污染源企业或者是没有安装监测设备的企业的监控。在抓重点污染的同时，应更加细化对一般污染源企业的分类，把控好对各行业的风险管理。

3.2 税率设置较低，税收优惠不够全面

《环境保护税法》起初实施时为了考虑平稳过渡的问题，在排污费制度上没有做太大变动，在征税时采用从量征税，并且在税率设置上是由国家定了底线，地方上是可以上浮的，因此很多地方都选择了国家定的底线，采用最低标准，S 省就是如此。除S 省外，我国还有12 个省份采用了法定最低税率标准。经过一年来的实施，可以看见环境污染情况确实有所改善，而且各省市越来越重视对环境的实时监测，在每年各省的统计年鉴中都有数据统计。但是相比同样实施单一税额标准的北京、天津，S 省的税率设置还是比较低的，对纳税人的影响力不够大。

在税收优惠方面，S 省按照《环境保护税法》规定的情形对纳税人进行减免税，对符合低浓度排放应税污染物标准的企业进行减税，容易造成只排放低浓度污染物但是大量排放的现象，这样对环境还是有危害的。另外，在当前经济下行压力大的情况下，对从事环保行业或者对环保投入较多的企业没有纳税优惠或者补贴，容易挫伤这部分纳税人的积极性。以往的经济增长并没有考虑环境因素，如今经济下行压力加大，对于环境保护的力度更不能放松。不乏很大一部分企业可能会像以前一样选择节约环境成本的方式去实现自己的盈利，而这部分选择对环保大力投入的企业在承受着巨大的压力的同时也没有受到鼓励。

3.3 涉税信息共享机制不够完善

根据环境保护税现行征管机制来看，环保部门会将排污单位的排污许可、污染物排放数据、环境违法和受行政处罚情况等信息定期交给税务机关。税务机关则会将纳税人的纳税申报、税款入库、减免税额等环境保护税涉税信息定期交送给环保部门［2］。在信息共享方面，虽然税务机关与环保部门的信息共享已经初步形成，但是依旧有很多需要完善的部分。首先，信息共享平台没有将双方的数据系统连接起来，并未实现双方信息的实时、公开、透明共享。其次，信息共享平台也尚未形成一个甄别和风险系统，尚不能将税务和环保双方传递的信息进行明确的分类，将数据信息进行分析，并将易造成风险的信息及时传递给双方。最后，信息共享缺乏问责机制，在涉税信息共享出错时，信息共享系统尚且不能判断是哪方的问题。

3.4 环保部门和税务机关的配合有待加强

在环境保护税的征收过程中，环保部门主要的工作是定期向税务机关传递涉税数据，其中包括对纳税人所安装的在线自动监测设备所监测的在线数据。环保部门负责按月将涉税信息移交给税务机关，税务机关将其与纳税人自主申报的排污数据进行对比，最终确定应纳税额。在此过程中会存在环保部门不能在规定时期内将涉税数据传递给税务机关的问题。原因在于环保部门下设的监测设备数量不够多，覆盖面不够广或是环保部门对于纳税人的监测频次较少。纳税人自主申报的排污数据来源主要有2 种：一是属于重点排污单位的纳税人依据其所安装的在线自动监测设备出具的监测数据；二是其他纳税人通过自行监测设备所产生的监测数据［3］。对于这部分安装在线监测设备的纳税人，是由环保部门确定监测频次的，在此过程中从在线设备安装的规模、数量以及监测人员的安排有任何一步出错都会导致向税务机关信息传递延迟，使纳税人逾期缴纳税款。

3.5 部分纳税人纳税遵从度低

由于很大一部分纳税人规模较小，并且未安装自动检测设备，环保部门只能定期抽查，导致其纳税遵从度较低。一方面是因为本身的规模小，监测跟踪较困难，而且不是高污染行业，污染物排放量可能不大，浓度值也不是太高，所以纳税意识不强；另一方面是因为之前实施排污收费制度时，这部分企业也未在环保部门有信息备案，环保税开征后抱有侥幸心理，认为自己本身的污染相较于制造业等不值一提，能逃避则逃避，纳税遵从度低。尽管S 省在环境保护税征收的过程中细致且严格，但是这部分企业借着法律的空隙，成为环境保护税征管的盲区。

3.6 税务机关征管能力欠缺

在环境保护税的征管环节中，主体是税务机关，辅助部门是环保部门，两方协作共同促进环境保护税的实施。现阶段的环境保护税征收，税务机关主要是负责对纳税申报进行受理、对比涉税信息以及组织税款入库等工作。在对涉税信息进行对比核查时，税务人员的敏感度有待提高，由于部分税务人员对于环保方面的信息了解不够全面，比如，污染物排放量和浓度，导致对环保风险信息的识别犹豫。另外，税务人员容易忽视规模小且排污量并不大的纳税人，数据库中无这部分纳税人信息，税务人员也没有加强对这部分纳税人的管理。况且环境保护税的征收管理始终是税务机关主要负责的，环保部门只是辅助，税务人员必须加强对环保知识的学习，以便完善税收的征管。

4 对于环境保护税征管的建议

4.1 对纳税人进行合理分类管理

S 省对于纳税人进行分类管理，抓重点污染源企业，兼顾一般污染源企业，却容易忽视高污染行业中的小规模企业，以及一般污染源企业中的小规模企业。可以考虑进一步细化纳税人的分类，完善纳税人信息数据库，对未入库的新增纳税人进行全面排查，保证纳税人信息全部入库，细分制造业、采矿业等行业，加强对食品生产企业、农业的税收管理。在纳税申报平台中为每个行业都设置纳税申报端口，定期对信息有变动的纳税人进行重新分类，对各行业大小企业的每次纳税申报进行记录，根据记录予以评分，并定期披露，以此规范每个行业纳税人的纳税行为。

4.2 适当上调税率，完善税收优惠

环境保护税实行“国家定底线，地方可上浮”的动态税额调整机制。最低底线是应税大气污染物每污染当量1.2 元，应税水污染物每污染当量1.4 元。原则上是让各省根据自身的环境承载力以及污染排放现状上浮适用税额，但是全国有24 个省份都选择了单一税率标准，而且所选择的税率标准差距极大。选择单一税率标准的高的有最低标准的10 倍，低的只是最低标准，因此各地的环境治理效果也各有不同。虽然税率设置的高低与环境治理的情况并没有直接的联系，但是税率的高低对企业行为的规范程度不同，从而对环境质量的改善起到或大或小的助推作用。环境保护税的开征目的是为了保护环境，不仅是达到环境有所改善，还要不断优化环境，实现经济可持续发展。基于此，建议税率应该适当调整，例如上海、重庆、辽宁、内蒙古、云南都分别选择在环保税开征1～3 年内上调税率，既然目的是追求环境质量越来越好，那么S 省也可以考虑在环保税开征1～3 年内根据本省的具体环境情况考虑上调税率。

根据前文所述，S 省对于符合国家规定排放浓度低的污染物是予以减税的，充分体现了环境保护税对排放低浓度值污染物纳税人的激励，但是与此同时忽视了对部分在环保方面投入多的企业进行补贴。对于环保投入较多的企业，可以考虑对其进行考核，分类设定减免税标准。例如，对连续一年以上对环保投入多的企业可以实施一级补贴，应不低于对其他纳税人的减免税标准。另外，对于纯环保企业可以考虑补贴力度高于减免税力度，将这类企业立为行业标杆，推动整个行业保护环境。法律在规定方面很难做到完全公平，既然对排放低浓度值污染物的企业给予关照，那么对其他为环保出力的企业也应给予税收优惠，一方面能体现法律的公平公正性，另一方面也是更加完善了环境保护税的税收体系。

4.3 完善信息共享平台

信息共享是环境保护税税务征管过程中尤为重要的部分，是税务机关和环保部门合作的前提和基础。环保税开征后，虽然政府已经协助税务机关和环保部门搭建了信息共享平台，但是对于信息共享的具体内容和标准还需进一步完善。为了避免涉税信息传递出现问题，首先，可以考虑将税务机关的征税系统与环保部门的数据系统连接。开设一个端口允许税务人员和环保人员用自己的账号登录，方便信息录入和实时共享。其次，对于共享信息制定一个统一的标准。对于原始数据录入的范围进行明确的界定，对于信息可利用的程度和可共享的范围进行明确界定。最后，要加强维护信息平台，制定一个对信息平台的管理制度，明确双方主体的权利和责任，定期考核平台体系，检验数据信息的共享是否真实、及时，为环境保护税的征收管理打好基础。

4.4 提高税务机关和环保部门的合作质量和效率

当前环境保护税的征管模式是税务征管、环保监测，在实际征管过程中，二者的合作尤为重要。为了提高双方的合作质量和效率，可以从以下几个方面来完善其工作。首先，完全明确双方负责的工作，包括信息传递的具体范围。税务机关和环保部门在征管过程中各司其职，是环境保护税实施的关键之处。可以考虑在《环境保护税法》中加入对税务和环保部门的职责规定，明确自己的职责和义务，划清工作的界限。其次，可以建立一个双方工作的绩效考核制度，激发双方为了共同的环境保护而通力合作。最后，要加强双方的沟通和交流，尤其是建立互相学习的机制，互相了解双方的工作流程，交流制定同一个工作的标准，从而助推征管工作的顺利开展。

4.5 加大对纳税人的培训力度

针对部分纳税人自主申报困难以及纳税遵从度低，要加大对纳税人的培训力度。一方面，税务机关应该联合环保部门加大纳税培训力度。定期对申报困难的纳税人根据其存在的问题，比如申报程序不明、计税方法不清楚等，定期解惑并指导。另一方面，推广网上电子表单申报。电子申报中带有辅助指导项有助于计算和填报，从而减少出错现象。同时电子申报进入到税务机关的征收系统，更有助于快速办理纳税申报以及涉税信息的共享，助推环境保护税的顺利实施。因此，有必要对纳税人进行培训，并且进一步推广电子申报表单的使用。

4.6 加强对税务人员的培训，提高税务人员的技能

虽然环境保护税税制下的征管机制是“税务征管、企业申报、环保监测、信息共享、协作共治”，但是税务人员还是应该提高自身技能，丰富网络监管和环保方面的知识。在现阶段，甚至较长的一段时期内，税务机关必然还是会依赖于环保部门的协助，但这并不意味着税务机关在没有环保部门的协助下就无法进行税收征管。税务机关应该培养具有环境保护税征管专业技术的税务人才，才能保证税务机关胜任纳税人识别、纳税申报数据对比、申报审核、税款核定等征管工作。可以邀请有关环境保护方面的专家指导税务人员，或者组织税务人员与环保工作人员进行交流。通过培训和交流，加强税务人员在环保方面的知识和对征管技能的掌握。