金融机构债权性投资损失税前扣除常见问题解析

◎杨蕾

国家税务总局在2011年发布了《企业资产损失所得税税前扣除管理办法》（国家税务总局公告2011年第25号），该办法极大解决了税企之间对资产损失税前扣除程序、证据、管理方面容易产生争议的地方，满足了税收征管体制改革的实际需要，日常工作中常见损失主要包括货币资产损失、非货币资产损失、投资损失及其他损失，下面对金融机构的债权性投资损失税前扣除常见申报类型和在实际工作中常见问题作简要分析：

一、债权性投资损失常见申报类型

1.破产、关闭、解散、撤销类需提供的资料包括债务人和担保人破产、关闭、解散证明、撤销文件；资产清偿证明，即债务人和担保人清算时对剩余资产的分配情况证明。无法出具资产清偿证明的，上述事项三年以上或余额在三百万元以下的，可以提供追索记录替代。

2.注销、吊销类需提供的资料包括工商行政管理部门出具的吊销证明或具有法律效力的查询证明；资产清偿证明（包括债务人清算时对剩余资产的分配情况证明。如债权存在担保，则应提供担保人清算时对剩余资产的分配情况证明）。无法出具资产清偿证明的，上述事项三年以上或余额在三百万元以下的，可以提供追索记录替代。

3.灾害事故类需提供的资料包括债务人遭受重大自然灾害或意外事故证明；保险赔偿证明；资产清偿证明。

4.执行终结或终止（中止）类需提供的资料包括民事判决书或调解书；人民法院裁定终结或终止（中止）执行的文书。

5.驳回类需提供的资料包括法院驳回起诉的证明，或法院不予受理或不予支持证明，或仲裁机构裁决免除债务人责任的文书；企业法定代表人或财务负责人签章的《关于追偿后无法收回而形成损失的书面声明》。

6.死亡、失踪类需提供的资料包括公安部门或医院出具的死亡证明；公安部门出具的失踪证明；遗产或财产清偿证明或追索记录。

7.刑事案件类需提供的资料包括刑事判决书；资产清偿证明或追索记录；企业承担损失金额的说明。

8.公安立案侦查类需提供的资料包括公安机关、人民检察院的立案侦查情况；资产清偿证明或追索证明；企业承担损失金额的说明。

9.涉农贷款、中小企业贷款损失类，依据《金融企业涉农贷款和中小企业贷款损失税前扣除问题的公告》（国家税务总局公告[2015]25号）中规定金融企业涉农贷款、中小企业贷款逾期1年以上，经追索无法收回，应依据涉农贷款、中小企业贷款分类证明，按下列规定计算确认贷款损失进行税前扣除：

（1）单户贷款余额不超过300万元（含300万元）的，应依据向借款人和担保人的有关原始追索记录（包括司法追索、电话追索、信件追索和上门追索等原始记录之一，并由经办人和负责人共同签章确认），计算确认损失进行税前扣除。

（2）单户贷款余额超过300万元至1000万元（含1000万元）的，应依据有关原始追索记录（应当包括司法追索记录，并由经办人和负责人共同签章确认），计算确认损失进行税前扣除。

（3）单户贷款余额超过1000万元的，仍按《国家税务总局关于发布〈企业资产损失所得税税前扣除管理办法〉的公告》（国家税务总局公告2011年第25号）有关规定计算确认损失进行税前扣除。

金融企业涉农贷款和中小企业贷款的分类标准，按照《财政部国家税务总局关于金融企业涉农贷款和中小企业贷款损失准备金税前扣除有关问题的通知》（财税〔2015〕3号）规定执行，所称涉农贷款，是指《涉农贷款专项统计制度》（银发〔2007〕246号）统计的农户贷款和农村企业及各类组织贷款。所称中小企业贷款，是指金融企业对年销售额和资产总额均不超过2亿元的企业的贷款。

二、债券型投资损失税前扣除申报常见问题

1.无法获得终止执行裁定的情形。

采取的解决方式有一通过发放贷款时借款人（中小企业）年度会计报表。关注是否属于中小企业贷款分类标准；二通过《国家企业信用信息公示系统》对借款人和担保人进行查询，并打印查询结果，确认是否已被吊销或注销；三通过公安机关或者检察机关正式立案侦查2年以上的证明，确认是否已立案侦查；四通过借款人刑事判决书，无其他债务承担者的证明、资产清偿证明或追偿证明。

2.未全诉担保人的情形。

采取的解决方式有一通过发放贷款时借款人（中小企业）年度会计报表。关注是否属于中小企业贷款分类标准；二通过《国家企业信用信息公示系统》对担保人进行查询，并打印查询结果，确认是否已被吊销或注销；三通过担保人已停止经营的证明，确认担保人是否已停止经营；四债务人（含借款人和担保人）在同一金融企业或者不同金融企业的多笔贷款，若担保人和担保条件相同，只要其中一笔贷款经过诉讼并取得无财产执行的法院终结或者终止（中止）裁定，可依据该裁定书进行税前扣除申报。

3.符合条件但是证据缺失的情形。

采取的解决方式可以为证据资料替代的方式，例如相关合同或协议丢失可以提供法院判决书和借据；还款凭据丢失可以提供交易明细、本金余额证明材料；未能查到吊销或注销证明可以提供工商部门出具的停业证明；未找到公安机关立案证明可以提供公安机关出具的目前案件的侦查情况。

4.信用卡透支损失是否属于债权性投资损失。

依据财税（2009）年57号文第四条：“企业除贷款类债权外的应收、预付账款符合下列条件之一的，减除可收回金额后确认的无法收回的应收、预付款项，可以作为坏账损失在计算应纳税所得额时扣除”；依据财税（2009）年57号文第五条：“企业经采取所有可能的措施和实施必要的程序之后，符合下列条件之一的贷款类债权，可以作为贷款损失在计算应纳税所得额时扣除（九）银行卡持卡人和担保人由于上述（一）至（七）项原因，未能还清透支款项，金融企业经追偿后仍无法收回的透支款项；”因此，信用卡透支损失属于债权性投资损失，依据国家税务总局（2011）年25号公告有关债权性投资损失税前扣除的有关规定提供资料。

5.以前年度已核销未税前扣除的损失是否还可以税前扣除。

根据国家税务总局2011年25号公告第三条：“准予在企业所得税税前扣除的资产损失，是指企业在实际处置、转让上述资产过程中发生的合理损失（以下简称实际资产损失），以及企业虽未实际处置、转让上述资产，但符合《通知》和本办法规定条件计算确认的损失（以下简称法定资产损失）”。国家税务总局2011年25号公告第六条：“企业以前年度发生的资产损失未能在当年税前扣除的，可以按照本办法的规定，向税务机关说明并进行专项申报扣除。其中，属于实际资产损失，准予追补至该项损失发生年度扣除，其追补确认期限一般不得超过五年；属于法定资产损失，应在申报年度扣除。”