《预算法实施条例》修订的重点、难点与亮点*——一种基于国家治理视角的解读

中国财政科学研究院财政与国家治理研究中心 赵福昌

外交学院国际法系 吴园林

党的十九届五中全会要求“深化预算管理制度改革，强化对预算编制的宏观指导。推进财政支出标准化，强化预算约束和绩效管理”，为坚持推进预算治理现代化指明了方向。现代预算制度的核心要义是“全面规范透明、标准科学、约束有力”，这必然要求贯彻党的十八大以来党中央、国务院对深化财政改革作出的一系列重大决策部署。预算是公共财政的基本制度，预算治理是现代财政治理的主要内容。在此意义上，现代预算治理是现代国家治理的应有之义，首要在于有序落实财政基本法的实施。在时隔25年之后，《预算法实施条例》(以下简称“新条例”)获得了全面修订并颁布实施。新条例的出台不仅具有坚实的上位法依据，也有力推进了我国预算法治建设步入新阶段。在弥补1995年《预算法实施条例》(以下简称“旧条例”)的缺点与不足的基础上，新条例的修订及时反思了预算改革的教训，总结了预算改革的经验，对推进现代国家治理具有深远的进步意义。

一、《预算法实施条例》修订的重点

结合立法章节的调整，从立法科学的角度来看，此次修订的重点主要体现在以下三个方面。

(一)预算实施的基本原则(1) 预算实施、预算执行和预算管理三者之间存在差异。预算管理主要是行政部门对预算的编制、汇总、执行、决算等行为的总称。预算执行，是预算实施的一个环节，与预算编制、预算监督等环节相对应。预算实施，是指将预算作为一种制度安排加以落实，是涉及不同环节、不同机构的预算活动的总称。因而此处宜用预算实施的概念。

预算实施的基本原则主要体现在新条例第一章“总则”中。新条例将旧条例中的“总则”从八条扩展至十一条，修订的重点在于预算实施的基本原则。从具体的修订之处来看，“总则”所修订的基本原则在于以下几方面。

1.全口径预算管理。新条例明确规定“县级以上地方政府的派出机关……其收支纳入本级预算”。而旧条例仅仅规定“不作为一级预算”。此处即存在一个派出机关的收支是否纳入本级预算的现实问题。这一问题源自新中国成立初期即已形成的“条块”交错的地方治理格局，垂直管理的派出机关的收支基本上依法纳入本机关的预算，但横向的“块块”系统的派出机关收支是列入本级政府的预算，还是列入下级政府的预算，一直并未确定。而这一治理难题，在此次修订之后基本得以解决。

2.社会保险基金预算的基本原则。在全口径预算改革的基础之上，新条例贯彻了2014年《预算法》中关于“四本预算”的规定，即涵盖了一般公共预算、政府性基金预算、国有资本经营预算和社会保险基金预算。由于政府性基金预算和国有资本经营预算的实际运行情况年度变化较大，即在精算延续性和稳定性上与另外两类预算有一定差距，因而新条例仅在第三条明确了“社会保险基金预算”和“一般公共预算”实施的基本原则：“社会保险基金预算应当在精算平衡的基础上实现可持续运行，一般公共预算可以根据需要和财力适当安排资金补充社会保险基金预算。”在这一规定下，社会保险基金预算和一般公共预算实施的基本原则和相互间衔接关系得以明确，为下一步整合成“一本账”打下了基础。刘昆(2020)指出，上述规定有利于进一步提高政府预算编制的规范性和科学性,增进政府预算体系内各本预算之间的有效衔接。

3.转移支付的基本原则。与旧条例侧重收入端的规制相比，新条例侧重于财政支出规范化的关注，兼顾了收入端和支出端的制度规范性。新条例不仅将“财政支出”列入第二章的标题，更突出地在第一章“总则”中强调了转移支付实施的基本原则。作为最重要的财政支出类型，转移支付制度是分税制改革过程中产生的重要结构性改革成果之一。新条例从第六条至第十条详细界定了我国转移支付制度的构成类型及相应的实施规则。其中，第九条对“一般性转移支付”进行了概念界定，而第十条对“专项转移支付”进行了概念界定，中间以第七条界定“分税制”、第八条界定“财政管理体制”，因而表征着立法者更侧重于从财政支出端来思考转移支付在分税制运行中的重要地位。

(二)预算收支范围的界定

在全口径预算管理的思想指导下，界定清楚预算收入端和支出端的资金源头是十分必要的。正如胡明(2015)指出，“规范收支”应是预算立法的首要价值目标，它是实现其他价值目标的基础。新条例在第二章中增加了“财政支出”的内容，而标题也相应改为“预算收支范围”，体现了预算实施中收入端与支出端并重的态度。总体来看，新条例第二章围绕预算收支而展开，对四本预算中的收支来源尽可能作出规范性界定。其中，第十二条界定了“行政事业性收费收入”“国有资源(资产)有偿使用收入”“转移性收入”；第十三条界定了“转移性支出”；第十四条界定了“政府性基金预算收入”“政府性基金预算支出”；第十五条界定了“国有资本经营预算收入”“国有资本经营预算支出”；第十六条界定了“社会保障基金预算收入”“社会保障基金预算支出”。第十七条、第十八条则将地方各级预算收支与项目划分的基本权力交给地方政府，且规定了社会保险基金预算和其他三本预算关系的统筹方案。对预算收入端和支出端资金源头的界定，体现了条例明显的执行性、具体化的特色，让新条例真正成为预算实施的操作指南。

(三)预算违法责任的界定

从科学立法的角度来看，一部完整的法律规范应当单独规定相应的违法责任，无论是采取专条、专节，或是专章的形式。旧条例对预算违反行为的法律责任界定较为简略，且将其放入“预算监督”环节之中。这种立法思维在现行有效的规范性文件中仍然存在，但必须指出的是，仅多见于早期立法中。随着我国预算治理水平的提升，预算违法责任的界定仍然宜于采取专章规定的形式。这不仅在形式上促进了新条例的完整性，也在实质上促进了新条例的贯彻实施。新条例在第七章“法律责任”第九十三条规定了支配国库库款的六种违法行为。第九十四条规定了各级政府、有关部门和单位的违法类型，主要涉及债务举借、转移支付和财政专户三个方面。

二、《预算法实施条例》修订的难点

(一)“精算平衡”的理解与贯彻

新条例在第三条中将“精算平衡”作为社会保险基金预算实施的基本原则，一般公共预算可以适当补充社会保险基金预算。精算是一个会计学的概念。精算平衡是预算平衡在社会保险基金预算实施中的微观基础，而预算平衡是精算平衡必须遵循的宏观目标。正如胡明(2015)指出，“精算平衡”和“预算平衡”处于复杂的法律逻辑关系之中。精算系社会保险的决策工具，目的在于将对社会保险长期收支关系的测算结果演变成法律，而预算系社会保险的实施工具，应当在充分考虑到精算结果的基础上来编制短期内的基金收支状况，并接受代议机关和参保人的民主监督。娄宇(2018)指出，从预算实践来看，社会保险基金预算资金缺口正呈逐渐扩大之势。因而，精算平衡这一基础型要求仅仅是理念层次的。这也意味着，若完全以精算平衡作为社会保险基金预算的实施依据，那么必须实现社会保险基金预算与另外三本预算之间的联动。在此意义上，新条例为“精算平衡”的严格执行留下了敞口，即“一般公共预算可以根据需要和财力适当安排资金补充社会保险基金预算”，那么精算平衡的实施效能则有待于进一步观察。

在预算治理实践中，社会保险基金预算的精算平衡至少面临三个层面的现实难题。第一，社会保险基金缴纳的历史与现实问题。所谓历史问题，在于社会保险基金预算的历史实施过程曾运行过“双轨制”乃至“多轨制”而产生的并轨问题。并轨之前，不同群体的社会保险基金缴纳的情形是不同的，而享受的相应待遇也具有较大差异。作为历史遗留问题，社会保险基金不同群体并轨的历史问题必须首先解决。除此之外，现实问题在于社会保险基金预算存在着代际不公平问题。2017年国务院印发的《划转部分国有资本充实社保基金实施方案》指出，划转部分国有资本，基本目标是弥补因实施视同缴费年限政策形成的企业职工基本养老保险基金缺口。“视同缴费年限”是社会保险基金预算缺口的主要原因之一，造成了代际不公平的现象。因而刘昌平(2017)指出，代际公平是社保制度存在的基础。第二，统筹的层级问题。在中央—地方二元治理格局之下，中央作为“精算平衡”的单独一级，这是毋庸置疑的。然而，在地方层级上，“精算平衡”具体由省、市、县、乡哪一级统筹，则涉及分税制改革的方向。至于是进行一级政府统筹，还是各个层级都进行统筹，新条例也并未明确规定。第三，调剂金制度的设立。在目前的四本预算中，仅有社会保险基金预算将“精算平衡”作为基本原则。根据该原则的要求，建立相应的调剂金制度是必要的。因而新条例明确了社会保险基金预算和一般公共预算的单向补充关系。然而，社会保险基金预算的“资金缺口”依赖一般公共预算的补充和国有资本的划转并非长久之计。在财政“过紧日子”的形势之下，一般公共预算中设立调剂金只会导致社会保险基金预算的缺口转移，加剧财政支出紧张的态势。在此意义上，真正落实“精算平衡”原则的要求，还应将政府性基金预算和国有资本经营预算一并纳入考虑，实现四本账一体化的框架之下解决社会保险基金预算的“灰犀牛”问题。

(二)专项转移支付的评估和退出机制

新条例将“专项转移支付”界定为“上级政府为了实现特定的经济和社会发展目标给予下级政府，并由下级政府按照上级政府规定的用途安排使用的预算资金”。这一规定有助于严格控制专项转移支付的项目数量和资金规模，增强地方政府财政自给能力和财政统筹能力。

与一般性转移支付相比，专项转移支付更能体现中央(上级政府)的政治意愿，因而具有更强的针对性。然而，由于专项转移支付的规模过于庞大，以及附带造成的地方政府“跑部钱进”的机会主义行为，当前的政策取向是缩减转移支付的规模、优化转移支付的结构。这一政策取向得到2014年《预算法》修订的确认。专项转移支付的评估和退出机制，在很大程度上是出于贯彻《预算法》相关要求的必需。根据《预算法》第十六条第三款之规定，专项转移支付须依法设立，用于办理特定事项，且应建立健全专项转移支付定期评估和退出机制。就该机制的实施而言，福建、江苏、安徽、广东等省已经有所举措，颁布了省级财政专项资金管理办法。事实上，专项转移支付的定期评估和退出是两个不同的机制。专项转移支付的退出必然是以专项转移支付的评估为前提，而反之则不然。专项转移支付定期评估之后，相关部门根据评估结果再决定该项支出的后续处理方式。新条例第二十条规定，根据专项转移支付的要求设立的项目，应当进行绩效评价。这意味着，应根据设定的绩效目标，按照规范的程序，对预算资金的投入、使用过程、产出与效果进行系统和客观的评价。在新条例中，绩效评价结果应当按照规定作为改进管理和编制以后年度预算的依据。因而，专项转移支付定期评估、退出和财政资金使用的绩效评价三者之间形成了行政体系内部的财政绩效核查机制。

(三)部门责任的设计与落实

自部门预算改革在2000年开启之后，“部门”业已成为我国预算编制，乃至预算实施的重要载体。新条例合并了旧条例“总则”的第三条和第四条，而直接在新条例第四条中将“部门”界定为“与本级政府财政部门直接发生缴拨款关系的国家机关、军队、政党组织、事业单位、社会团体和其他单位”。由于预算执行涉及多个层级的政府、财政部门和其他部门、单位，因而新条例在“第四章”中专门对财政部门和其他部门、单位的主要职责进行了界定。其中，财政部门承担着预算执行的九项主要职责，其他部门、单位承担着预算执行的四项主要职责。这一部门责任的界定是部门预算改革的直接产物，但从根本上受益于机构改革的“三定”方案和政府间财政事权划分改革。

部门预算改革改变了预算编制的基本组织形式，因而相应的责任形式也应予以改变。在“一个部门、一本预算”的基本要求之下，是部门，而非一级政府，作为承担预算执行任务的主体。部门预算实施的基本方式为：一是依法实施预算；二是执行本级政府的指示和要求，以及本级政府财政部门的部署；三是落实本部门、本单位的职责、任务和事业发展计划；四是制定本部门、本单位的定员、定额标准；五是核实本部门、本单位上一年度预算执行情况和本年度预算收支变化因素。

三、《预算法实施条例》修订的亮点

在25年中，我国的预算治理从理念到实践发生了显著的变化。各项改革措施的开展，改变了预算治理体系的结构，并形塑了新的预算治理格局。在此意义上，新条例吸收了旧条例实施过程中的经验和教训，体现了全面深化财税体制改革的重要阶段性成果，表现出鲜明的时代特色。由于篇幅所限，本文仅选取与现代财政治理最密切的十处亮点予以简要阐释。

(一)全口径预算管理思想的贯彻

全口径预算管理要求将预算外资金统一纳入预算进行管理，是现代预算治理的基本原则。新条例吸收了相应的改革成果，在第一章“总则”中鲜明地规定了这一原则，且在四本预算的框架内提出了社会保险基金预算的基本运行原则，及与一般公共预算之间的单向补充关系。显而易见，新条例不仅将这一思想作为基本原则加以固定，而且在后续各章予以贯彻落实，在第二章“预算收支范围”的详尽界定中体现得最为明显。

(二)转移支付制度结构的优化

转移支付是预算资金支出端最重要的制度，是分税制改革在预算治理上最重要的成果之一。新条例接续了《预算法》对转移支付制度的原则性规定而继续保留和优化这种财政支出制度的结构。新条例在第一章第九条、第十条中分别界定了“一般性转移支付”和“专项转移支付”，回应了第一章第五条所界定的“基本支出和项目支出”。新条例在第九条界定“一般性转移支付”时，除了指明第一项、第二项的转移支付来源外，对其他类型的转移支付来源以“其他一般性转移支付”来予以概括。在实践中，这种“其他一般性转移支付”涵盖了两类支出类型：一是上级政府因出台增支或者减收政策而给予下级政府的财力补助；二是按照财政体制规定应当给予下级政府的财力补助。基于这两类转移支付支出的不确定性，且实践情形又较为复杂，因而新条例采取了上述的概括性表述。尽管这一表述未必翔实精确，但相形之下，以概括性规定配合后续规定的绩效评价机制，能够在一定程度上弥补模糊处理的短板。当然，这种模糊处理的方式也在一定程度上为可能的新的一般性转移支付类型的出现作了准备。

(三)四本预算相应术语的详细界定

这是新条例的一个重要贡献，极大地提升了预算法治的实施水平。从具体内容来看，在第二章“预算收支范围”中，新条例对“一般公共预算”中的“行政事业性收费收入”“国有资源(资产)有偿使用收入”“转移性收入”“转移性支出”，“政府性基金预算”中的“政府性基金预算收入”“政府性基金预算支出”，“国有资本经营预算”中的“国有资本经营预算收入”“国有资本经营预算支出”，“社会保险基金预算”中的“社会保险基金预算收入”“社会保险基金预算支出”作出了专门界定。显然，如此详细界定更加明确了新条例作为预算实施指南的性质。当然，出于预算完整性的考虑，立法者最好能将部门预算和政府预算的双重立场予以协调。尽管新条例仅规定了部门预算，但由于部门预算是政府预算的主要组成部分，因而政府预算的完整性是内含于其中的，两者并不存在根本差别。当然，在第二章中界定的四本预算相关概念，并不足以涵盖全部预算实施过程中产生的所有政府信息。在此意义上，探索将“未包含在上述四本预算之中的补充性预决算信息”纳入预算公开的轨道是大有裨益的。

(四)建立健全绩效评价制度

这一制度旨在“把钱花在刀刃上”，这是对2018年9月中央全面深化改革委员会第三次会议审议通过的《关于全面实施预算绩效管理的意见》的忠实贯彻。建立健全绩效评价制度，打造“全方位、全过程、全覆盖的预算绩效管理体系”，有助于更好应对复杂的国内外经济形势变化，更好适应财政“过紧日子”与“提质增效”并重的新常态。在预算实施中，绩效评价制度与预算编制这一环节的关系较为紧密，因而新条例明确了绩效评价结果“应当按照规定作为改进管理和编制以后年度预算的依据”，为预算实施目标的达成提供了有力的工具，这也是积极落实十九届五中全会“加强财政资源统筹”要求的重要举措。

(五)预算编制协同管理机制建设

改革开放40多年以来，我国预算治理变革对现代金融体系的依赖程度逐渐增强。在预算治理实践中，预算实施与税务、海关、人民银行、发改委等相关职能部门的联动关系引发了立法者的关注。无论是出于“量入为出”的考虑，还是基于“量出为入”的原则，预算资金的流动必然带来预算治理体系各机构间关系的流变。在此意义上，预算编制的民主性、合理性要求财政部门的预算编制应当征收预算部门、单位的意见，并及时向社会公布相关预算信息。当然，这种预算编制协同管理机制仍然应以财政部门作为主体，其他预算部门配合的方式推进。新条例在第二十九条、第三十条中明确了预算收入征收部门、单位以及社会保险行政部门的协同管理权力，这从法律上为这一机制的建设提供了制度保障。

(六)政府债务全面管控制度建设

从2005年开始，我国实行国债余额管理制度。至2014年，国债余额管理制度正式写入《预算法》。尽管该制度弥补了我国财政赤字管理的不足，初步建立了我国政府债务的管理框架，但由于地方政府债务制度的不健全而导致完整的政府债务管控框架并未建立。《预算法》第三十四条对国债余额管理制度的规定较为简略，且仅规定了国债。此次新条例的出台在很大程度是政府债务管控的一次重大进步。新条例不仅为我国政府债务的全面管控提供了完整的基础框架，而且涉及对地方政府债务和外债的管理。尤其值得注意的是，新条例从第四十二条到第四十七条，以较大篇幅规定了地方政府债务的限额管理制度。许宏才(2020)指出，新条例构建了覆盖地方政府债务限额管理、预算管理、风险管理、信息公开、监督管理等各个环节的“闭环”制度体系，使地方政府举债趋于规范。

新条例对政府债务全面管控的规定，大致基于以下三个方面的考虑。一是如前所述，弥补上位法中仅规定国债管控的不足和未将外债管理及地方政府债务进行限额管理的缺憾。二是考虑到当前财政形势，积极应对地方隐性债务风险，推进地方债务新格局的形塑。现行预算法体系业已为省级政府发债和借道中央政府转借外债开了口子，因而新条例正视了地方政府发债的现实需求，以制度真正规范和落实“开前门、关后门、修围墙”的债务治理思路。三是强化政府债务风险的全面防控。鉴于地方隐性债务可能诱发的公共风险，中央决策层从2010年开始起已经在多层次、多维度继续布局，在系列的甄别、化解举措之下，我国债务治理格局明显趋稳。相关的法律法规已大致构建了政府债务管控的基本框架，(2)较为重要的全局性地方债务管理规范性文件参见《国务院关于加强地方政府性债务管理的意见》《国务院关于深化预算管理制度改革的决定》《中共中央 国务院关于防范化解地方政府隐形债务风险的意见》等。只待时机成熟出台更高位阶和效力的规范性文件予以确认，而新条例的出台是一个重要的契机。

(七)预算收支平衡的动态调整机制建设

预算收支平衡是预算执行环节的重要目标之一。为了防止因预算编制与执行之间的不同步而导致预算资金的临时性缺口，新条例尤其注重预算收支平衡的实现问题。新条例在第七十八条、第七十九条勾画出我国预算收支平衡的动态调整机制框架。在界定“超收收入”“短收”和区别“实际完成数”“预算收入数”的基础之上，新条例规范了地方预算赤字的平衡方式，以及一般公共预算、政府性基金预算和国有资本经营预算中的收支平衡调整机制。上述动态调整机制，再加上社会保险基金预算中的调节机制，极大增强了我国预算在地方层面上实现收支平衡的可能性。在第七十九条中，新条例强调了对因预算级次或者预算关系的变化造成的财务关系的改变，并要求同步办理预算、资产划转，这就让预算收支平衡更具可操作性。

毫无疑问，新条例结合了“四本预算”的基本形式而探索了实现预算收支平衡的新路径。这一路径涵盖了旧条例为应对预算收支平衡的各种扰乱情形而规定的“预算调整”制度。这也是为何新条例中并无关于预算调整制度的专章规定的原因。经过多年卓有成效的预算法治建设，中央和地方层面预算收支平衡的实现本身意味着预算调整行为得以规范化，这既表明立法者更倾向于在预算实施诸环节中实现收支的动态平衡，也体现了完善预算治理的“系统论”思想。

(八)内控机制在预算体系中的扩展

内控本是政府财政部门内部自我监督的一种机制。经过多年发展，其逐渐扩展为一种与审计监督并行的政府内部监督机制。从现状来看，现代预算治理的主要监督方式，从机关职能上来看包括立法监督、行政监督和司法监督；具体到行政体系内部，则涵盖了审计监督和内控监督两种形式。审计监督是一种公认的具有相对独立性的行政监督形式；而内控监督则是侧重于政府财政部门对财政资金在行政机关内部流动的行政监督形式。在新条例第四章“预算执行”多个条款中，都可以看到内控机制在这一环节中的应用，进而体现出立法者对行政管理层内部监督(自我监督)的重视。

(九)优化财政专户制度

在预算执行中，对财政专户的争议一直都存在。其间既涉及财政资金的动用权力，也涉及财政资金管理的权限之争。在财政实践中，财政部门可以使用国库单一账户、零余额账户和财政专户。然而，在新条例中，零余额账户的相关规定并未出现，因而财政部门有权开设的银行结算账户仅有两种：国库单一账户和国库财政专户。其中国库单一账户一向由财政部门主管，而国库财政专户的管理权限较为复杂。如果简单将国库财政专户设置的权限归属财政部门，则容易忽视人民银行经理国库的地位。显而易见的是，新条例在部分程度上考虑了这一立场，在坚持财政专户之主要管理权归属财政部门的基础之上，增加了“中国人民银行应当加强对银行业金融机构开户的核准、管理和监督工作”的相关表述。这一表述背后的态度当然是值得肯定，因为其必然有利于协调财政专户资金管理中各部门的关联关系。不过也应看到，人民银行对财政专户的专有权限，不应超越其自身的管理权限和人民银行职能。人民银行核准财政专户是其固有职权，但撤销财政专户向人民银行备案则有待于实践的验证。同时，正如正雍君(2020)指出，新条例对财政专户采纳“有必要即保留”的相对宽松态度，但“必要”的界定和裁决机制并不明确，从而创设了实践中滥设滥用的空间与机会，招致监管盲点与困难并使政府现金余额集中化无法实现。

(十)政府综合财政报告制度的建立

2020年1月，财政部陆续发布了《政府财务报告编制办法(试行)》《政府部门财务报告编制操作指南(试行)》和《政府综合财务报告编制操作指南(试行)》，不断推进制定适合我国国情的政府财务报告制度。尽管是处于试行阶段，但新条例的规定则标志着这一制度基本成熟。长期以来，我国实行的是以收付实现制为基础的政府年度预决算报告制度，但政府综合财务报告制度是以权责发生制为基础，主要反映了政府整体财务状况、运行情况和财政中长期可持续性等信息，内容涵盖了财务报告、政府财政经济分析和政府财政财务管理情况。这是一种类似于公司“资产负债表”的机制。在此基础之上，三年期滚动预算等财政预算改革的举措才能得以推进。这一制度也从根本上有助于构建全面规范透明、标准科学、约束有力的预算制度，有助于提升我国现代预算治理水平。

四、结 语

总体来看，新条例的进步意义是显而易见的。自1994年分税制改革启动后，预算领域诸多重大改革取得了突破性的进展，极大地提升了我国现代预算治理的水平。这些成果与经验在此次修订中得到了充分吸收，极大地提升了我国现代预算治理的水平，加快了我国走向现代预算法治的进程。作为财政领域的基本制度，新条例的出台强化了预算治理的重要作用，完善了央地的预算治理体系架构，是我国现代财税制度建设的阶段性成果，为新时代进一步深化预算治理奠定了更加坚实的基础。