高校内部控制评价与监督问题探讨*

○黑龙江大学 毕颜杰

2012年财政部发布了《行政事业单位内部控制规范(试行)》，2014年1月1日内部控制在我国高校落地。随后，我国又陆续发布了推进内部控制深入落实的指导性文件，如2015年财政部发布的《关于全面推进行政事业单位内部控制建设的指导意见》、2016年教育部出台的《教育部直属高校经济活动内部控制指南(试行)》(以下简称“教育部内控指南”)等，其中教育部文件是对前两个文件的细化，更具有实际的可操作性。这些文件的发布与实施，冲破了原有财务领域内部控制的局限，将内部控制延伸到高校的整个经济活动，乃至高校各项决策中。

一、高校内部控制评价与监督的内涵

2016年教育部内控指南中对内部控制评价与监督的定义为：内部控制评价是指高校自行对自身内部控制建立和执行的有效性进行评价，形成评价结论，并出具评价报告的过程；内部控制监督是指教育、财政、审计、纪检监察及高校内部审计与监察部门，对高校内部控制建立和实施情况进行的监督。

教育部从高校内部到外部、自身到上级不同维度对内部控制评价与监督进行了定义，从中透露出，一是内控评价与监督范围是全面的。内部控制评价与监督的对象是自身内部控制的建立和执行，而内部控制是贯穿学校经济活动的决策、执行和监督的全过程，自然对其的评价与监督也是全面的；二是评价与监督部门是权威的。内部控制评价与监督不仅仅是某个部门或岗位的工作，还是对学校所有工作的监督与制衡。那么对于内部控制的评价与监督机构就要赋予一定的权力和话语权；三是评价与监督部门是独立的。内部控制的评价与监督部门要具有充分的独立性，即内部的评价与监督要与经济活动部门保持独立，外部的评价与监督要与内部控制主体保持独立，这样才能确保评价和监督结果的客观性和真实性。

但是，目前高校还没有形成专业的、成体系的部门或团队，来对内部控制建设情况实行专门的内外部评价与监督，这说明高校内部控制评价与监督运行环境还不十分成熟，需要逐步找出存在的问题并搭建适合高校内部控制评价与监督发挥效能的平台。

二、高校内部控制评价与监督现状

(一)高校内部控制评价与监督的主观能动性不足

在国家内部控制制度的推动和指导下，高校内部控制建设得到了快速的发展。成立学校内部控制小组，定期召开内部控制会议，在进行工作决策时将内部控制作为决策的要素之一，内部控制建设意识逐渐增强。但是相对于内部控制建设，内部控制评价与监督的重视度和主动性还不强。很多高校对内没有形成专门的针对内部控制的评价与监督部门，或没有形成对内部控制评价与监督职能的授权；对外没有主动地进行独立的第三方对学校内部控制的评估。虽然有些高校在编制年度内部控制报告时因报告要求被动地委托第三方出具了评价报告，或者某一时期上级有关部门因工作部署原因对学校内部控制工作进行了实地检查，但是从高校自身出发积极主动地对内部控制建设情况进行内外部的评价与监督，查找内部控制建设不足的能动性还不够，使得学校内部控制体系建设中缺少评价与监督对内部控制建设的制衡。

(二)高校缺少统一的内部控制评价与监督标准

教育部内控指南对高校内部控制执行有效性评价的内容为，各项经济业务控制在评价期内是否按规定运行；各项经济业务控制是否得到持续、一致地执行；相关内部控制机制、内部管理制度、岗位责任制及内部控制措施是否得到有效执行；执行业务控制的相关人员是否具备必要的权限、资格和能力。按规定运行、有效执行、必要的能力这些说法为高校内部控制评价和监督留有过多的可操作性和不统一性，为了解决这一问题，在我国2018年的内部控制报告中明显加强了量化的衡量指标和比例。虽然这只能在宏观层面上对高校内部控制建设情况有一个大致的了解，还不能全面、真实地反映出高校内部控制的实际情况，但是却传递出一个信息，就是对内部控制的评价与监督要尽量做到量化，用数据作为衡量标准。

(三)高校缺少专业的内部控制评价与监督人员

2014年，我国高校开始正式运行内部控制，目前还处于建设的初级阶段。高校在内部控制建设中一般都成立了由校领导任组长、有关部门负责人任成员的内部控制领导小组。领导小组下设办公室，负责执行内部控制具体工作和与涉及内部控制环节的有关部门的沟通与协调。也就是说内部控制建设的参与者是学校、内控办公室和内控各环节人员。按照评价与监督的独立性要求，对内部控制建设进行评价与监督的人员要与参与建设的人员保持相对独立，那么在内部控制建设逐渐覆盖高校各项决策活动，参与内控建设的人员越来越多的情况下，对于内部控制评价与监督人员的专业水平、知识结构等方面的要求也越来越高，需要每个评价与监督人员掌握多项跨领域的知识体系。高校内部有评价与监督权的往往是审计和监察部门，以现有的人员构成来看，还不能担负起内部控制评价与监督的任务。因此，目前高校的内部控制评价与监督体系还缺乏足够的专业人员保证，还不能从专业性的角度对内部控制建设情况做出评价与监督。

(四)高校内部控制制度体系建设滞后

制度建设不仅仅是理念的传递和工作的指导，也是评价与监督的准绳。目前高校内部控制制度建设存在几点问题。一是制度建设滞后。制度先行是工作开展的前提。但是高校目前的着眼点还是以工作为先，特别是对于一些长期的、持续性的工作，往往通过工作人员的经验来衔接，而不是用不断完善的制度来对工作进行制约；二是制度建设不全面。随着办学政策的逐渐放开，高校的各项活动也越来越广泛，涉及的业务越来越多，但是制度的覆盖面还没有与高校的发展并驾齐驱或先工作而行；三是制度的适应性不强。现行制度不能根据国家相关政策、学校经济活动的调整和自身条件的变化适时调整。通过对制度调查发现，有的高校还沿用几年前，甚至是十几年前的文件，这些文件基本没有了指导价值。高校内部控制制度体系建设的滞后使得评价和监督没有指导和依据，无法结合高校特点做出行之有效的判断。

(五)内部控制评价与监督缺少嵌入式手段

嵌入式手段是指将内部控制评价与监督嵌入到各项制衡和控制的手段与方法当中。高校可以利用信息化手段对内部控制流程进行监控，针对内部控制各环节特点设计不同的评价与监督指标，并将其嵌入到内部控制流程当中，以便于随时提取数据和确保数据的真实性与客观性。目前高校虽然很少有对内部控制进行专门的评价与监督，但是在填报年度内部控制报告时，编制部门往往需要向涉及内部控制各环节的部门收集相关材料，然后对材料进行汇总与分析，这个过程存在很多的主观因素，影响了内部控制评价结论的客观和真实。高校审计部门在开展日常工作时，对于涉及到内部控制的制度、流程等方面的内容多采用询问和了解的方式，而不是通过客观的渠道去采集和分析相关信息，这样很容易被主观意识所左右。当然，内部控制评价与监督的嵌入式管理对于高校各方面工作要求都很高，但是一旦实现，它的工作效率和效果将事半功倍。

三、高校内部控制评价与监督建议

(一)高校内部控制评价与监督实行上层建筑的统一调控

上层建筑的统一调控对高校内部控制评价与监督将起到推动作用。①有关部门出台统一的内部控制评价与监督标准，不仅可以使内部控制评价与监督有理可讲、有据可依，同时还可以增强高校之间的横向对比；②对年度内部控制报告信息实行公开制，公开接受各方人员的监督，能加强高校内部控制报告填制与监督的谨慎性和真实性；③将内部控制评价与监督结果作为高校年度经济活动考核的必备条件之一，可以保证经济活动合法合规、资产安全和使用有效、财务信息真实完整，防范舞弊和预防腐败的产生。内部控制的评价与监督结果可以从另一个层面反映出财务报表和报告所不能映射出的高校经济活动存在的问题，有助于高校从根源上对经济活动进行修正与规范。

(二)高校要加强自身对内部控制评价与监督的重视程度

高校对于内部控制的评价与监督是否足够重视，可以通过几个方面来衡量。第一，是否从学校层面发布了内部控制评价与监督的制度或文件。这代表了学校领导层对内部控制评价与监督的态度；第二，是否将内部控制评价与监督的工作职能列入内控体系并授权。这代表高校是否将内部控制评价与监督进行实质性地落地，是否将内部控制评价与监督作为日常工作来管理，负责评价与监督部门是否拥有足够的话语权，可以代表学校层面开展工作；第三，内部控制建设部门是否具有充分的独立性。内部控制建设部门是否独立于其他经济活动部门，直接归属于学校上层领导，能否对于内部控制评价与监督工作的开展和结论的形成具有直接的影响；第四，是否定期由独立的第三方对学校内部控制建设情况出具评价报告。学校内部控制建设和自我评价与监督实质上还是隶属于学校内部管理，会受到主观意识的影响。定期由独立的第三方对学校内部控制建设情况做出评价，会提高内部控制建设评价的真实性和客观性，从而从更专业和独立的角度发现学校内部控制存在的问题。

(三)高校要打造专业化的内部控制评价与监督团队

高校内部控制的评价与监督离不开专业的、高素质的评价与监督人员。目前高校内部控制涵盖的内容除了单位层面的内部控制建设情况外，还有高校预算、收支、采购、资产、建设项目和合同管理等经济活动。那么对于内部控制评价与监督团队最基本的素质要求是要精通高校财务、资产、采购、基建和合同等经济业务每个环节和流程的活动，能深入了解和知晓容易存在漏洞和发生风险的问题点。当然，这个专业的内部控制评价与监督团队从带头人到工作人员还要有足够的向心力和凝聚力，从工作态度、学习能力、执行能力到专业能力等方面都要具有同步性。打造一支高水平、专业化的内部控制评价与监督团队不是一朝一夕能够完成的，但是对于培养高等人才的高校，自身拥有更多的人才资源优势去吸引适合学校发展建设的各类人才，为学校内部控制评价与监督工作的发展，为完善学校内部控制体系做好人才积累。

(四)高校要不断完善制度建设体系的建设

1.从高校层面。制度管理部门要定期开展制度的清理工作，组织相关部门对不同时期、不同内容的制度进行梳理，对时间较长、内容对当前工作无指导意义的制度进行废止，对于需要完善内容的制度进行修订，对于没有变化的制度进行沿用。通过定期对制度梳理可以使学校清晰地掌握制度建设情况，在开展工作时做到有据可依。

2.从业务层面。业务开展部门要结合国家、上级部门有关政策、业务发展特点和学校具体情况对本领域制度进行及时新建和修订，并及时提交学校审议通过后执行。高校在进行制度体系建设过程中，要紧紧结合国家和上级部门有关政策与精神，保证制度建设始终站在学校可持续发展的前沿。高校内部控制制度体系建设不仅仅是推动内部控制建设与发展的一种有效手段，而且也是内部控制评价与监督的依据和准绳。

(五)高校要利用信息化手段对内部控制评价与监督实行嵌入式管理

在众多管理手段当中，信息化手段是发展最快、利用率最高的一种手段。特别是目前高校信息化体制运行已经成熟，为内部控制评价与监督提供了很好的信息化嵌入环境。教育部内控指南中指出，内部控制评价方法是通过现场调查，综合运用个别访谈、调查问卷、专题讨论、实地查验、抽样和比较分析等方法收集有效的证据。之后对这些证据进行分析时需要借助各项分析指标，如对合同的履行控制评价，需要通过年度执行合同金额和签订合同总额之比来评价年度合同的履行情况，那么就可以将该指标计算过程嵌入到合同管理部门的信息化系统，通过日常的维护，在评价与监督时直接提取并使用。可想而知，如果将高校内部控制评价指标都嵌入到信息化系统中进行日常管理与维护，那么在进行内部控制评价与监督时将会很大程度上提高工作效率，减少工作人员工作强度，同时又提高了内部控制评价和监督数据来源的客观性和真实性。

内部控制的评价与监督在高校内部控制体系建设当中还处于弱势地位，发展比较缓慢。特别是高校现在处于由外延到内涵的转变时期，更加注重资金的使用效率和效果，因此高校更需要借助对内部控制的评价与监督来完善自身内部控制建设，发现和认定风险、整改风险以及对重大风险采取及时的防控措施，为高校健康地、可持续地发展提供安全的运行环境。