我国企业与政府组织的内部控制比较研究

(新疆财经大学 新疆 乌鲁木齐 830000)

一、文献综述

(一)内部控制的演变、意义、现状

1992年，COSO颁布了内部控制一体化框架(COSO-IC)，该框架于1994年完成，并提供有针对性的补充。2003年9月COSO发布了企业风险管理-整合框架，将原有内部控制的五个要素中的风险评估要素细分。内部控制也源于最初的五个要素(企业文化，治理结构，制度环境，内部审计，人力资源政策和实务)成为八个要素(增加了目标设定，项目识别和风险评估三个要素)，拓展了内部控制的范围以及定义，内部控制的目的是使公司长期健康发展，提高业务运营能力和财务效率，防范风险，减少腐败。它为董事、经理、审计师、监管者、投资者和其他相关利益攸关方提供了关于内部控制的深入指导。1992年的准则将内部控制定义为一个由五个相互关联的组成部分组成的过程，目的是提供合理的保证，使组织目标得以实现。2009年发布了最后指南，这一指南强调了监测控制的重要性。

目前的研究表明，内部控制设计取决于公司战略，风险偏好，监管特征和组织规模等变量。例如，通过减少、接受、分享和避免风险等对策，可以通过实施控制措施来应对风险，以确保自身资产的安全，提高企业的效率，达到发展目标。好的内部控制有助于公司编制可靠的公开财务报表，供投资者在作出投资决定时使用，因此会给予股东、投资者、市场给予正面的反馈。

(二)我国内控制度的现状及发展

中国对内部控制的研究起步较晚，系统主要根据COSO的有关规定设定。1999年全国人大常委会修订的中国第一部“会计法”提出了建立健全的内部控制。2008年，五部委联合发布了中国第一部“企业内部控制基本规范”，与我国企业内部控制有关规定的制定相比，行政事业单位相关的制度规定等待的时间更长。

由于我国的内部控制研究主要植根于西方研究体系，因此我国许多关于内部控制的研究在探讨随着时代的发展如何更适宜于我国的政治体制、经济制度。柏菊、赵林林(2018)从三个维度探讨内部控制的发展，将内部控制环境逐步升华为企业文化，将内部控制的重点转移到实现各利益相关者期待与社会利益相容以及对人性的关注上来，并且形成一套明晰合理的量化措施和评价指标。

近几年我国对内部控制的研究主要也是通过对比国内外内部控制制度，从而指出我国现有制度的缺陷并提出改进意见和未来的研究方向，通过对论文的梳理，内部控制主要从外部环境影响和内部自身情况进行分析。内部控制的研究热点主要集中在盈余管理和风险管理上。李翔、杨雄胜等人(2017)，由传统建立在“股东价值至上”的企业模式，它已经发展成为“客户价值第一”的新型企业组织模式，从而成为传统的内部控制理论与实践。以“促进缔结新的公司合同并为其提供合理的履约保证”为目标;以“实时揭示并预见未来问题”为基本功能;以“识别，衡量和预防网络型组织结构风险”为主要手段。因此在新组织环境下，内部控制努力解决的问题不是把各种混乱因素造成的影响控制在组织可接受状态，而是努力把所有成员眼光导向未来，把未来的目标及状况描述清楚，让成员们能够充分领会理解自身应该做的方面及程度，在尽可能广阔的视野中动态优化组织及自己的目标，不断提高组织实现目标即从混乱中产生秩序的效率。眭玥(2018)通过对1998—2015年的文献进行梳理，发现我国内部控制相关研究内容丰富，近期研究多集中在结果化的问题上，针对内部控制的影响因素和内部控制的经济后果，内部控制机制的研究大多集中在2005年之前。随着理论发展，应当对内部控制机制进行更新更深刻的研究，此外，实证研究也较为缺乏，对于内部控制高质量的实证研究也应当受到重视，因此内部控制相关研究空间还很广阔。张复生、贾雪艳(2018)通过对现有研究的整理，认为未来内部控制的研究方向:第一，内部控制流程的设计；第二，内部控制指标的构建与精确衡量。随着理论发展，应当对内部控制机制进行更新更深刻的研究，此外，关于政府组织内部控制的实证研究也较为缺乏。

基于以上的研究，也有学者提出了内部控制因适应于时代的发展与互联网技术相结合，由此产生创新性的理论研究和制度设计、后续评价。李若昕、冯均科、许瑜(2018)在互联网环境下应该建立“内部控制管理信息平台”；为了确保互联网环境下企业内部控制机制的有效运转应该加强对内部控制管理信息平台的审计。鲍诗度、陈文懿(2019)认为评价体系理论组成、内部控制质量提升对策，合理利用信息技术，也是企业实现管理现代化的必由之路。

2012年颁布了行政事业单位的内部控制制度，它于2014年1月1日正式实施。因此，行政事业单位内部控制处于研究时间短，系统需要完善，评估体系有待完善的状态。一方面，行政制度的主要目标是服务社会，提高社会经营效率。另一方面，应结合中国的基本国情和政治制度，创新地提出适合中国行政机构的内部制度。因此，有必要制定适合行政事业单位内部控制的内部控制制度，内部控制流程和评估指标。对行政事业单位内部控制的研究主要是分析内部控制存在的问题，提出加强预算管理，加强监督等方案。吴爱琴、吴丽(2016)应该从五个方面对内部控制进行改进：其一，加强认识;其二，完善制度；其三，预算管理；其四，动态监控；其五，完善监督。李娟、唐韶龙(2017)通过案例研究的方式，提出改进内部控制的对策：第一，加强内控建设组织领导；第二，完善内控制度建设；第三，建立良好内部控制环境。随着对行政事业单位内部控制的深入研究，内部控制也得到了深刻的理解。从内部控制意识、内部控制制度到内部控制执行，最后到内部控制监管，全方位的剖析内部控制理论，通过控制事件之前和之后的整个过程来实现内部控制的效果。2018年7月中央通过了全面实施绩效管理的相关意见，要求各单位对提供的公共产品和服务都要实施绩效管理，借助于全面实施的政府会计制度改革契机，有学者开始研究预算管理和内部控制之间的关系。杨立艳、王永成(2018)内部控制的最关键因素是在于构建全面预算管理的内部控制体系，通过对预算的编制与审核，预算控制和调整以及预算分析和评估可以实现反欺诈和反腐败目标的内部控制。一些学者逐渐认识到，要发展中国的内部控制理论，必须结合中国特色社会主义制度。在十八届三中全会的背景下，在全面深化改革的背景下，加快政府职能转变，加强电力运行约束和监督制度。因此制定政府内部控制制度时应该考虑本国的基本国情以及相关制度政策，应该同企业的具体情况实际经营活动相结合，不能一味地套用标准化的内控制度，避免“水土不服”的情况出现。杜烽、陈文川等人(2018)基于反腐倡廉视角政府的内部控制制度的变迁演化实际上是由两股力量在推动，这是一个内源性力量和外力共同驱动的过程。唐大鹏、常语萱(2018)围绕政府职责，公共服务，资产管理目标、信息质量目标、腐败治理目标以及公共服务目标，构建中国特色的内部控制理论体系，促进理论研究与政策制定和实际应用的良性互动。在未来政府组织内部控制体系必然与企业内控制度体系趋同，那就是在互联网的背景下，如何进行跨学科研究，利用信息化的优势对内部控制理论有深层次的理解。

二、结论与展望

通过对比国内外的内部控制制度，我国的内部控制制度体系建立较晚，因此如何将国外的内部控制制度应用于我国还需要继续进行研究和探索，而未来基于互联网信息化的背景之下，既存在着机遇同时也面临着挑战，将内部控制跨学科、跨领域的研究也将是未来的发展趋势。通过对比我国企业和政府内部控制制度，发现相较于企业内部控制制度的研究，虽然近几年我国学者认识到内部控制对于政府的重要性，并且近几年相关研究较多，但是研究的内容比较单一，较少地运用数据分析对案例进行验证，从而研究仅仅只是停留在对案例的描述分析上。再次政府内部控制研究时间更晚，提出的解决方案还仅停留于制度表面。因此未来的研究方向还需要拓展等问题。

对于以上问题：其一，完善对政府组织的内部控制研究，内部控制需要以目标为前提，因此政府组织的内控需要以提供公共服务为导向，以此制定内部控制；其二，政府组织内部控制的治理结构还需改进。为了使内部控制有效的发生效果，需要有良好的环境和严谨的内部监督结构，从而达到政府组织的目标；其三，在新时代背景下，如何利用互联网和大数据完善内部控制，这也是我国企业和政府组织都需要面临的挑战。