海洋资源资产评价指标体系构建研究——基于领导干部离任审计

■ 郑 鹏/赵师嘉/胡亚琼

（1.大连海洋大学经济管理学院，辽宁 大连 116023；2.安徽铜陵学院会计学院，铜陵 244000）

1 概述

1.1 研究背景及意义

1.1.1 研究背景

早在2013年十八届三中全会通过的《中共中央关于全面深化改革若干重大问题的决定》中就要求“对领导干部实行自然资源资产离任审计，建立生态环境损害责任终身追究制。” 2015年国务院提出：“积极探索领导干部自然资源资产离任审计绩效评价指标以及方法。”肯定了绩效评价指标在自然资源资产离任审计中的重要地位。2017年中共中央办公厅、国务院办公厅《领导干部自然资源资产离任审计规定（试行）》确立：审计机关根据被审计领导干部任职期间所在地区或者主管业务领域自然资源资产管理和生态环境保护情况，客观评价被审计领导干部履行自然资源资产管理和生态环境保护责任情况。对一些“雨过地皮湿”的资源问题起到监督、问责、警醒作用，打破边强调边破坏边修复的“破窗效应”。 2018年，领导干部自然资源资产离任审计进入到全面推开的阶段，不仅是对《开展领导干部自然资源资产离任审计试点方案》的延伸，也对领导干部保护自然资源、生态环境有了更高的职能要求。

海洋资源作为自然资源的重要组成部分，随着海洋经济的发展，海洋资源凸显出的问题也日渐严重，因此，加强对海洋资源资产的保护刻不容缓。目前对海洋资源资产离任审计工作，各沿海省、自治区、直辖市结合各自地区海洋资源情况，根据试点推开工作展开的进程，进入到全面推开阶段。对海洋资源资产实行领导干部离任审计能够更加科学合理有序的管理海洋资源资产，而我国关于离任审计的研究主要偏重于财政财务审计和合规性审计，对绩效审计特别是涉及海洋资源资产的绩效审计却很少，因为海洋资源资产离任审计绩效评价牵涉内容繁多，缺少科学的理论体系支撑，所以研究成果一直未标准化。目前，构建一种既符合离任审计职能要求又适应我国海洋资源资产管理实际情况的海洋资源资产离任审计绩效评价指标体系是亟需解决的问题。

1.1.2 研究意义

海洋资源资产离任审计作为自然资源资产离任审计的重要分支，不仅能够使领导干部在任期内对所管辖区域海洋资源资产的开发、利用以及保护情况进行有效地汇总，还能将海洋经济的发展与海洋资源环境的保护统一起来，促进其协调发展，使领导干部在履行受托经济责任的同时能够较全面地考虑对海洋资源资产和环境的影响。

建立科学合理的海洋资源资产离任审计绩效评价指标体系，使得量化评价领导干部对海洋资源资产的管理情况成为可能。完善海洋资源资产管理制度体系，实现保护海洋资源资产和开发其潜在价值的有机统一，对海洋资源资产领导干部的离任被审计范围和标准进行合理界定，使领导干部海洋资源资产离任被审计的绩效评价结果更客观公正，为相关研究学者的研究提供一个新的方向和思路，也为我国目前在此方面的理论研究提供有益的补充。

1.2 文献综述

我国对于自然资源资产离任审计的研究起步较晚，但是已有部分学者从审计内容入手展开了讨论。陈献东（2014）将自然资源资产的管理、使用和监督纳入到自然资源资产离任审计内容之中。蔡春、毕铭悦（2014）进一步扩大了离任审计的范围，认为政策审计也是离任审计的一部分，除此之外，还有绩效审计、资产负债审计和合规性审计等。张宏亮、刘长翠、曹丽娟（2015）认为可以通过经济责任审计与资源环境审计相结合的方式，将主指标与副指标统一，具体审计内容包括空气状况、水质状况、森林覆盖率等方面。刘学华（2018）提出编制自然资源资产负债表是对自然资源资产进行离任审计的基础，针对不同地域自然资源的实际情况设计资源资产、负债、权益等指标以此作为领导离任审计的评价标准。

海洋资源资产离任审计绩效指标研究的重点主要在于指标的建立。张宏亮(2015)肯定了海洋水质达标率这一指标的重要性，并建议在使用指标时采取多种打分方法如期初比较法和军令状法等；陈波(2015)认为海洋资源离任审计指标体系应结合自然资源和人工资源、初始指标和次生指标，同时构建了以海域面积、水产品产量为核心的指标体系。从资源环境绩效评价文献方面来看，经济合作与发展组织(1993)对PSR和DSR进行修正提出 DPSIR模型构建海洋资源环境绩效评价指标，该模型影响较广，但属于过程评价；马仁锋、李加林(2017)建立了包括“沿海星级饭店数量及出租率、海岸线长度、海岸带陆地面积、潮间带土地面积、海岸带工业废水排放量、海岸带工业固体废物排放量、海岸带工业废水处理量、海岸带工业废水符合排放达标率、海岸带工业固体废物处理量、海岸带污染治理项目数量”等相关非自然资产和自然资产指标构建的全面指标系统。

综上所述，沿海大部分城市开始推行海洋资源资产离任审计工作，但很多基本理论还不够全面，离任审计的主体及范围也没有明确的界定。在实践中，比较公认的绩效评价方法与绩效评价指标体系都尚未建立，这些都给海洋资源资产离任审计的开展增加了难度。如果绩效评价指标不明确，考核权重就无法确定，那么对领导干部的离任审计就很难做到公正，所以必须理解海洋资源资产的理论基础，掌握领导干部离任审计的考核重点，结合各区域海洋资源资产的分布状况来进行海洋资源资产离任审计绩效评价指标体系的设计。

2 指标体系构建

2.1 构建原则

基于离任审计的本质以及海洋资源资产的现状，构建客观准确的海洋资源资产离任审计绩效评价指标体系，应遵循全面性原则、相关性原则、可审计性原则、实用性原则。

全面性原则要求构建海洋资源资产离任审计绩效指标体系要能够反映政府关注、社会关心的海洋资源资产问题，《中华人民共和国国民经济和社会发展第十四个五年规划纲要》对海洋资源资产提出拓展海洋空间资源资产的新要求，以及社会各界对海洋经济资源资产、海洋资源资产管理情况、人为影响海洋资源资产质量状况、海洋生态环境保护情况等内容，都应纳入海洋资源资产领导干部离任被审计的范围中。

相关性原则注重对海洋资源资产绩效评价指标的选择，防止选取的指标过多重复或与海洋资源资产不相关，研究海洋资源资产开发、利用情况，与之相关的最具有动态性的海洋生物资源资产的管理情况、社会公众所关心的海洋空间资源资产的保护程度，以及海洋生态系统的损害程度与修复状况等内容，都应纳入领导干部海洋资源资产离任被审计的范围。

可审计性原则是指在评价领导干部离任被审计海洋资源资产履职情况时，指标体系所获取的数据要具有监督、鉴证、评价功能，要能够为衡量海洋资源资产的核算、管理和审计提供标准依据。

实用性原则重视海洋资源资产绩效评价指标的应用，避免在实际操作中因为复杂而难以执行，选取的指标既要符合海洋资源的特点，又能够满足领导干部离任审计的实际需要，充分考虑海洋资源资产绩效指标体系在实践中的应用水平。

2.2 指标选取

海洋资源是多种类型资源的综合体，在构建海洋资源资产离任审计绩效评价指标体系时不仅要将各个方面的因素都考虑进去，还要避免每个指标之间的重叠。本文考虑到样本数据的可取性，从是否易受人类活动影响角度选取了具有代表性的海洋资源资产指标，充分参考了理论界各种不同的声音，借鉴各位学者所设计的海洋资源资产离任审计绩效评价指标：海洋资源资产绩效评价指标主要分为初始指标和次生指标，初始指标可以直接体现海洋资源的原始情况，次生指标通过对原始指标的数据进一步计算分析而得出。初始指标是计算次生指标的基础也是评价的依据，基于此，也基于海洋自然资源资产初始指标缺乏的现实，本文共筛选出海洋生物资源资产、海洋空间资源资产、海洋旅游资源资产、海洋生态环境资源资产4个一级指标和相关的14个二级指标建立初始指标（表1）。

(1)海洋生物资源资产。庄晓萌（2015）认为具有稀缺性、权属性、收益性、可计量性特点的海洋资源统归为海洋资源资产；李继龙等（2017）提出海洋生物是海洋生物资源资产中最具有生态价值的，也是研究海洋生物资源资产最难以确定的，养殖、渔业资源则是海洋生物资源资产中最具有经济价值评估意义的资源，在计算海洋生物资源资产指标权重时，海洋生物种类、海洋养殖、渔业资源都要予以考虑。

(2)海洋空间资源资产。高磊等（2015）对海洋空间环境进行评价时就提出要首先对海域水质进行标准化分析，依据海域水质的特征来评价污染物对海水的危害程度；刘勤（2009）认为在海洋开发利用活动中提供主要物质条件的是海岸空间资源和海面空间资源，因此，在海洋空间资源资产的界定中首先将大陆海岸线长度和确权海域面积作为社会投入海洋空间资源资产管理的主要经济目的；刘容子在1994年首次将滩涂面积作为特殊的海洋空间资源评价其价值量并计算其收益量：我国海洋滩涂总面积达217.04万公顷，是重要海洋空间资源之一，也是发展海洋旅游业的重要场所之一。但苏岫等（2018）利用卫星遥感测量数据得出的结果却显示：沿海滩涂面积在不断萎缩。本文将最符合海洋空间资源资产特点的确权海域面积、大陆海岸线长度、岛屿线长度、滩涂面积、海域水质纳入指标体系并研究其权重大小。

(3)海洋旅游资源资产。我国海洋旅游业的发展随着人们生活水平的提高越来越倾向于大众化，随之而来的各种海洋资源资产问题也日益明显。《2017年中国海洋经济统计公报》显示：2017年滨海旅游业全年实现增加值14636亿元，比2016年增长16.5%，占海洋主要产业增加值的46.1%。佟玉权(2007)以岸滩、岛区、岩礁、观光游憩海域等海洋旅游区面积为依托对海洋旅游资源资产进行界定；冯筱靖（2014）在构建海洋旅游资源资产绩效评价指标体系时认为：要参考海域使用面积的实用价值。

(4)海洋生态环境资源资产。为了进一步加强海洋资源资产离任审计指标体系的应用性和责任性，并针对2017年中共中央办公厅、国务院办公厅《领导干部自然资源资产离任审计规定（试行）》提出的对被审计领导干部任职期间履行自然资源资产管理和生态环境保护责任的情况进行综合分析的具体要求，在开展海洋整体系统资源资产离任审计的实践操作中，对海洋生态资源资产的监测情况、海洋环境系统修复达标程度，以及领导干部在职期间对海洋资源资产管理和生态环境保护情况变化承担的责任做出具体的要求。

部分指标的确立还需在实践中加以应用验证，根据实践数据论证其科学性并适度修正，以形成更加标准化的海洋资源资产离任审计绩效评价指标体系。

表1 定量指标选取

3 指标体系的优化

3.1 数据来源与处理

本文以2015年为时间点，依据国家统计局所颁布的中国海洋统计年鉴和沿海省、自治区、直辖市政府所公开的数据，其中包括2个直辖市、8个省、1个自治区，不包括港澳台行政区。使用spss25.0选择完全排除遗漏值法去除掉缺失数据，并以因子分析的方法进行数据处理分析，根据因子权重的分布情况对指标重新进行归类，使之能够更适合领导干部离任审计的要求。

效度分为结构效度和内容效度，体现了样本的真实性。本文对样本数据采用了KMO样本测度和Bartlett球形检验，结果如下：Bartlett球形检验的结果为97.835， Sig值为0.000＜0.05。因此拒绝零假设，各个指标数据之间是有关系的。KMO检测的结果为0.601，表示数据具有有效性，可以用于因子分析。

信度反映了各指标之间是否具有较高的内在一致性，本文的信度检验采用了Alpha信度系数法，结果为Cronbach Alpha=0.678＜1，达到了有效的标准，表明信度良好，内在一致性较高。根据方差的解释程度和旋转成份矩阵，可知新的海洋资源资产离任审计绩效评价指标体系有三个主成分。第1个主成分对海水养殖产量、直排入海的工业废水、确权海域面积、海洋旅游区面积、海域使用面积、海洋生态资源资产监测完善、海洋环境系统修复达标程度、领导干部履职责任管理的解释度较高，故而归纳为一类。同理海洋渔业资源、海洋动、植物种类由第2个因子包含。第3个因子包括大陆海岸线长度、岛屿线长度、滩涂面积和海域水质状况。将各主成分的特征根值除以三个主成分特征根之和。至此完成海洋资源资产离任审计绩效评价指标体系的修正(表2)。

表2 海洋资源资产离任审计绩效评价指标体系

3.2 指标体系分析

新得到的海洋资源资产离任审计绩效评价指标体系共有准则层和指标层两个层次，准则层包括3个一级指标，指标层包括14个二级指标。修正时根据因子权重的得分将二级指标重新归类，使之体现出对海洋资源资产影响作用和重要程度的不同，同时修正了一级指标的命名，使其符合全面性的构建原则。按影响因素的重要性与具体权重值对各指标进行归类，影响因素的权重由公因子的方差贡献率决定，其重要性在表2中的因子权重中体现。

将初始设计的指标体系与修正过后的指标体系进行对比，可以发现，表1中海洋生物资源资产与海洋空间资源资产指标中的二级指标海水养殖产量与直排入海的工业废水指标由于受人为影响程度的不同，得到的因子权重与也相差较大，为了保障绩效评价指标体系的科学性、准确性，对两者重新进行划分；而表1中海洋生物资源资产下的二级指标海洋动、植物种类却和海洋空间资源资产指标中的海域水质状况指标的因子权重相同，由于三者受海洋生物对海洋资源的影响程度相同，为了体现海洋资源资产指标体系的精准度，同时节省审计的人力、物力和财力，将此三个二级指标归为一类，用来解释海洋资源资产中生物影响因素指标的制定标准，再展开进一步的应用研究。原有的海洋旅游资源资产评价指标的下设二级指标与原海洋空间资源资产指标下的直排入海的工业废水指标、确权海域面积，原海洋生物资源资产评价指标的海水养殖产量指标以及海洋生态环境资源资产的下设二级指标由于因子权重的得分相同，将它们划为同一指标下来反映人为影响海洋资源资产的质量状况，原有的海洋旅游、海洋生态环境资源资产评价指标被取消。因此，归纳出3个对海洋资源资产离任审计绩效评价有重要影响的一级指标：人为影响海洋资源资产质量状况指标、海洋生物资源资产指标以及海洋空间资源资产指标。

海洋生物及空间资源指标对于离任审计绩效评价具有至关重要的作用。探明海洋资源现有质量价值对促进离任审计的执行、环境保护工作、海洋资源资产的合理管理具有积极意义。而人为影响海洋资源资产质量状况指标和海洋水质指标的权重为0.6，影响作用最大，这也说明了目前在海洋资源资产离任审计绩效评价中海洋旅游资源资产、海洋生态环境和海洋生物及空间资源没有其行为结果即人为影响的过程重要。探讨影响海洋资源资产的脆弱因子，按照因子分析法的因子权重得分结果，构建的海洋资源资产离任审计绩效评价指标体系更加科学、合理，对海洋资源管理干部的离任被审计范围和标准也有了更加清晰、明确的界定。

4 指标体系的应用

4.1 指标体系应用

根据前文可以得出沿海各省、自治区、直辖市的综合得分F，结果如表3所示。

表3 沿海各地区海洋资源资产离任审计绩效评价指标的各因子（综合）得分

4.2 应用分析

因子的权重体现出其影响综合得分的程度，根据表3可以看出：人为影响海洋资源资产质量状况指标的影响较大，而海洋生物资源指标和海洋空间资源指标则影响较小，虽然有些因子权重较小，但仍然具有一定的影响力，对此也不容忽视。例如，解读天津市的《2016年天津市海洋环境状况公报》会发现，影响海洋生物资源的海洋动、植物群落结构一直处于稳定水平，海域水质状况也一直处于优良水平。近几年，天津市加大了海洋环境保护的措施，海洋渔业首先受益，海岸线、滩涂面积也一直处于合理规划中，所以天津市海洋生物、空间资源发展平稳且保持良好水平。但入海排污口水质质量评价结果不太乐观，海洋旅游产值、养殖产值都在逐年增加。分析天津市的各项得分以及各项海洋资源资产指标的权重也可以看出，人为影响海洋资源资产质量状况指标得分较大。通过分析海南省的《公报》可以发现：近岸海域水质状况优，海洋动、植物群落结构稳定，海洋倾倒区环境状况保持良好，滨海旅游度假区环境状况良好。在绩效评价指标体系中，海南省每一项因子得分都属于中等水平，这样的均衡发展并未对海洋资源资产整体造成重大影响。研究江苏省会发现虽然海洋资源资产质量不错，但是由于治理力度的不够，降低了其综合影响力的得分。

沿海各地区在实施海洋资源资产领导干部离任审计过程中，要正视绩效评价指标体系的每一个指标对海洋资源资产整体的影响程度，参考各项指标的综合发展，实时观察指标数值的变化情况，注重提升短板指标，才能够促进领导干部离任审计在探明海洋资源资产现有的质量价值、执行海洋环境的保护工作以及管理海洋资源资产中积极发挥绩效指标体系的标杆作用，为沿海各地区审计机关开展海洋资源资产离任审计提供一定的启发和帮助。

5 指标体系的发展

5.1 构建绩效评价指标体系

根据海洋资源环境的变化和实际情况，构建科学的海洋资源资产离任审计绩效评价指标体系，将生态环境和资源有没有遭到破坏列为领导干部重点关注的关键指标，海洋资源资产发展的薄弱环节在指标中清晰反映，在治理、利用和维护环境资源时，投入更多的政策、技术和财力支持；创新管理理念、思路和方法，准确、直观地反映领导干部任期的工作情况，发挥绩效指标体系的评价、反映、监督以及预测作用。

5.2 探索联动的离任审计方式

领导干部的海洋资源资产离任审计由于其较强专业性和技术性，对专业人员素质的要求较高，需要高专精的技术人才。审计机关向内进行联动审计，审计人员有机会获得充足的内部资源和信息；向外推动联动审计，能够充分借助审计专家的技术和手段，精准切入海洋资源资产离任审计的薄弱点，增强离任审计的效率与准确性。

5.3 建立海洋资源相关数据库

我国沿海各省、区、市关于海洋资源的编辑数据依据不一样，统计口径也存在部门重叠的问题。建立海洋资源相关数据库，为学者和专业人士收集统计数据带来便利，促进了海洋资源相关数据的收集和整合，有利于海洋资源理论研究的发展，推进领导干部海洋资源资产离任审计指标体系的完善。