全面预算管理体系下管理会计的应用探讨

张旭

摘 要：管理会计作为精益管理工具能够为组织创造价值，加上财政部号召企业全面推进管理会计体系建设，知行合一的管理会计实践成为众多企业管理层追求的目标，如何在全面预算管理体系下打造管理会计体系的框架、灵活运用管理会计的工具、方法以及思路成为亟待解决的问题。据此，从管理会计的内涵外延、融合的基础，运用的原则及具体的运用思路四个方面提出构建管理会计体系的路径，以期为管理会计实践提供借鉴。

关键词：全面预算管理体系;管理会计;精益管理

中图分类号：F23 文献标识码：Adoi：10.19311/j.cnki.1672-3198.2019.27.056

1 管理会计的内涵及外延

理论界对于管理会计作为精益管理工具能够创造组织价值已经被广泛认可，但实践中对于管理会计的应用往往存在四种常态，不知道管理会计的概念也没有在管理活动中尝试使用管理会计工具提升企业价值、不知道管理会计的概念但能利用管理会计的思路提炼信息并进行初步分析为企业创造有限价值、知道管理会计的概念及作用但因组织架构等因素无法落地、知道管理会计的概念并能有效运用管理会计的思路、方法、工具等有效提升组织绩效，上述四种状态可归纳为“无知无用”、“无知而用”、“知而不用”、“知行合一”，知行合一的企业实属少数，对管理会计的理论研究就是要在实践中指导企业充分运用管理会计的思路、方法提供路径依赖。

管理会计引入我国后得到政界、学界的高度重视，尤其是2014年10月27日财政部印发《关于全面推进管理会计体系建设的指导意见》之后，号召企事业单位加快构建管理会计体系，引发了学术界对管理会计体系构建的广泛讨论，新思想、新理论层出不穷。王斌（2014）认为管理会计是基于权变的组织管理活动，是伴随着管理者职能及管理者责任应运而生的产物，会随着内外部组织环境的变化而变化。自19世纪工业成本会计作为管理会计的第一个分支诞生以来，管理会计先后经历了四个主要的发展阶段，分别是成本控制、管理控制、资源集约优化、价值创造，每一个发展阶段都源自于当下生产力与生产关系的矛盾。敖小波、谢志华等（2016）认为管理会计是通过运用管理会计方法对企业财务及业务的基础信息进行深度加工形成对管理者决策有用的内部报告。诸波（2017）认为是管理会计是业务与价值的统一体，本质上是一个业财融合的信息系统。能够将作业管理与价值管理融合到一个管理体系下进行通盘考虑，探究业务本源。

管理会计实质上是一个信息整合分析系统，对包括业务、财务等在内的信息进行集合、深度加工、分析、结论，满足管理者决策有用的需要，最终实现企业价值增值的最终目的，本文探索全面预算管理体系下管理会计的应用，管理会计与预算管理作为管理的两大工具，具有融合的内在基础。

2 管理会计与全面预算管理结合的基础

全面预算管理是现代企业管理中不可或缺的管理工具，为实现企业的战略目标服务，通过全面预算体系有效配置企业的人力、财力、物力等资源，同时通过将控制、激励、评价等功能纳入到全面预算管理体系中，构成一个完整的管理闭环，最终能够提升企业的效益，为企业创造价值。全面预算管理体系和管理会计都是为创造企业价值服务的，二者具有天然的融合基础，目的的一致性使二者能够有效的融合，发挥1+1≥2的作用。在全面预算管理体系中运用管理会计的好处主要体现在以下三个方面：

（1）管理会计能够拓宽全面预算管理的广度。管理会计通过对财务及非财务信息进行搜集、整理、加工、分析等一系列活动后，能够进一步开发出与经营、投资、绩效管理等相关的管理模块，同时管理会计业财一体化能为全面预算管理精准预算提供有力支撑，拓展业务预算广度，并通过作用于全面预算管理体系对经营预测、投资决策、考核评价等环节进行资本及资源的有效配置。

（2）管理会计能够挖掘全面预算管理的深度。管理会计中标准成本、作业成本、全价值链成本等工具的应用，能够发现并消除非增值作业，在编制企业的全面预算时对发现的非增值作业做减法，从而实现预算编制、执行的科学性、合理性。

（3）管理会计能够提高全面预算管理的高度。管理会计是财务工作人员站在企业战略的角度思考问题，以管理者或股东的身份对企业经营结果进行全方位的复盘、纠偏或者贯彻，全面预算管理的全员参与性，使得管理会计培养的全局思维、战略思维能够应用于全面预算管理的编制、执行中，为全面预算管理实现企业战略目标奠定良好基础。

同时，管理会计在实务中因其渗透到企业各个方面难以衡量实际产出，在企业一切以效益优先的理念指导下，难以直观判断投入产出比的活动很可能被认定为无效的管理活动，在与全面预算体系融合后，可通过管理会计对全面预算进行广度、深度、高度的进一步深化，提高预算编制的精确性与准确性，并通过预算的实际执行情况探究管理会计的作用。

3 全面预算管理体系下管理会计的运用原则

在全面预算管理体系下运用管理会计的工具、方法、理论是一个复杂的系统工程，如何在成本可控的前提下实现价值创造的目的，还需坚持以下原则。

（1）战略导向原则。全面预算管理和管理会计的终极目的都是为实现企业的发展战略服务，二者都是管理层为了实现公司战略而使用的具体的管理工具，全面预算管理是对公司战略的拆分，执行过程中的纠偏;而管理会计是以财务或非财务与信息为基础进行分析，为公司战略决策提供有用信息。因此在全面预算体系下应用管理会计工具需要以战略为指导，以可持续的价值创造为核心，共同为企业管理层提供决策有用信息。

（2）融合性原则。企业的各项管理工具在服务公司战略的前提下均具有融合的基礎，融合意味着效率的提升，比如管理会计与财务共享服务中心的融合，是基于信息收集、初步加工与深度加工的融合，管理会计可直接在财务共享服务中心搜集到财务与非财务信息的基础上进行深度加工，提升管理效率。

（3）適应性原则。管理会计工具的使用要与企业应用环境和自身特征相适应，比如零基预算和滚动预算，单就预算方法而言其具有一定的科学性和合理性，但并非所有的企业都适用，比如一些规模小的或者生产销售特别稳定的企业，成本费用延续性较大的企业，反而不适用。企业选择的管理工具要与企业的生产经营特征相吻合，包括单位性质、规模、发展阶段、管控模式、治理水平等。

（4）成本效益原则。任何的管理活动都要付出成本，价值增值都是从成本效益的角度来考量的，一项管理活动施行的意义要充分的权衡成本与预期收益之间的关系，有序的推进管理会计在公司治理提下的运作。

4 全面预算管理体系下管理会计的应用

管理会计能够从广度、深度、高度全面提升预算管理水平，提高预算编制的精确性和准确性，提高预算执行的科学性和合理性，夯实预算管理的基石。在实践中如何在全面预算管理体系下有效运用管理会计方法、工具，提升公司的管理水平，为管理者决策有用提供有用信息。

4.1 组织架构的保障

在一般公司的财务部门设有资金岗、核算岗（包括成本、费用等核算）、税务岗、总账会计岗、财务经理、财务总监等，在不相容职位相分离的原则下，一般不允许兼任，管理会计因其“管理+会计”的特殊定位，需在财务部门配置专业人员，甚至在大型企业集团需在财务部下设二级部门或单独成立与财务部门平行的一级部门“管理会计部”，专门负责管理会计的相关工作，按照月度、季度、年度等编制不同的分析报表，以供企业管理层决策所需。管理会计需要的是具有复合型专业背景的高端人才，拥有财务、业务、市场以及管理等方面专业知识。专门的人员配置、专业的人才供应为管理会计的成功实施提供组织保障，充分释放管理会计在对企业规划、决策、控制以及评价等方面的积极作用。

4.2 管理会计与全面预算管理的融合

全面预算管理的首要任务是编制预算，以“主观努力+客观实际”为基础编制预算，即预算目标要以现实状态下通过主观努力可实现的为宜，要符合一定的业务假设前提，管理会计可通过对搜集到的财务及非财务信息进行整合分析，判断并消除企业非增值作业，通过编制滚动、作业、零基、弹性预算等方式，提高企业全面预算管理水平和效率。即形成在战略指导下进行管理会计信息搜集工作，此项工作包括一系列搜集企业的财务信息及非财务信息、短期信息及长期信息、内部信息及外部信息等的过程，在信息搜集的基础上对信息进行深度的加工，判断并消除企业的非增值作业，同时以分析结果为基础，通过滚动、作业、零基、弹性预算等管理会计方法编制企业的各项预算，以提升企业全面预算管理的水平。

4.3 管理会计评价预算执行结果

预算执行的好坏能够判断企业在一个预算周期内的经营成果。预算执行结果能够向管理层传递一系列的信息，预算执行的过程中哪些作业与企业的战略目标不符，或者哪些活动不能为企业创造价值均能通过预算执行结果反馈出来。上述信息亦可作为管理会计的信息来源，管理会计通过对预算执行结果对比信息进行分析提出改善预算编制的方法，形成“管理会计——预算编制——预算执行——管理会计”的闭环管理，在不断的纠偏中提升公司管理水平。

在全面预算管理体系下运用管理会计的方法、思路、模型，首要的是在组织架构上做好铺垫，人员配备到位，同时要注重灵活运用管理会计方法，完善闭环管理的思路，坚持战略导向原则、融合性原则、适应性原则以及成本效益原则，不断提升企业的管理水平。

参考文献

[1]王斌，顾惠忠.内嵌于组织管理活动的管理会计：边界、信息特征及研究未来[J].会计研究，2014，（1）：13-20.

[2]诸波，李余.基于价值创造的企业管理会计应用体系构建与实施[J].会计研究，2017，（06）：13-18+98.

[3]敖小波，李晓慧，谢志华，等.管理会计报告体系构建研究[J].财政研究，2016，（11）：93-104.

[4]Johnson HT，Kaplan RS.The Riseand Fall of Management Accounting[J].IEEE Engineering Management Review，2007，15（3）：36-44.

[5]Nishimura A.Uncertainty and Management Accounting： Opportunity，Profit Opportunity，and Profit[J].2019.

[6]Keddie SL.Towards Environmental Management Accounting for Trade-Offs[J].Social & Environmental Accountability Journal，2017，37（3）：428-448.