权责发生制下政府综合财务报告编制

陈翀

我国近年来推行了部门预算绩效管理、完善了国库集中支付运行机制、落实了支出经济分类科目改革、严格执行公务卡制度、深化非税收入收缴管理改革，在保障资金安全的基础上，进一步提高了财政资金运行的效率和效益。2019年以前的预算报告体系主要反映财政资金的年度预算执行情况，不能全面反映政府部门的资产负债情况，使政府难以掌握家底情况，对公共资源的管理不利，也无法有效防范财政风险。在信息化建设越来越完善的当下，社会公众对于政府资产使用效率、债务承担等愈加关注，对政府会计信息披露提出了越来越高的要求。2018年12月29日，第十三届全国人民代表大会常务委员会对《中华人民共和国预算法》作出第二次修正，其中第九十七条指出：各级政府部门应当按年度编制以权责发生制为基础的政府综合财务报告，报告政府整体财务状况、运行情况和财政中长期可持续性，报本级人民代表大会常务委员会备案。

2014年12月12日国务院批转财政部《权责发生制政府综合财务报告制度改革方案》提出，力争在2020年前建立政府综合财务报告制度。2015年财政部下发了《政府财务报告编制办法（试行）》的通知。按照改革路线图和时间表，2014-2015年建立制度框架，2016-2017年开展试点，2018-2020年全面开展，到2020年就要对外统一公布政府综合财务报告，各级政府要向社会公开完整的政府家底：资产几何，负债规模、日常运行成本等，这就要求各级行政事业单位2019年1月1日起全面实施《政府会计制度》，为2020年政府综合财务报告的公开打下坚实的基础。

一、编制政府综合财务报告存在的主要困难

2017年1月全国人大预算工委关于政府综合财务报告的调研中指出，政府综合财务报告制度面临的问题是：认识不到位，重视不够;政府资产统计和披露不够完整;政府负债统计和确认不够全面;政府成本费用报告有待完善;分析评价薄弱，应用不足。

1.会计核算的口径不统一，数据的真实性、完整性和准确性无法保证。在《政府会计制度》实施以前，报表需要进行大量的调整，如2012年-2013年行政事业财务会计改革，要求基建投资在单独建账、单独核算基础上，并入单位大帐核算，但由于会计核算体系不统一难度很大。政府综合财务报表是根据多种报表的数据转换加工而成的，数据抵消、调整、合并相对复杂，如政府部门之间的债权债务事项抵消、收入费用事项抵消，财政与部门相关资金主体的经济业务或事项抵消，如果往来款项或者收支科目没有核算到具体单位就很难进行抵消。

2.资产信息缺失，部分资产数据不完整。《政府会计制度-基本准则》指出，资产是指政府会计主体控制的，预期能够产生服务潜力或者带来经济利益流入的经济资源。除传统的流动资产、固定资产外，還包括了无形资产、公共基础设施、政府储备物资、自然资源、在建工程等。行政事业单位资产的基本特征是国家所有、单位占有使用，但不具备法人财产权，所以行政事业单位要在各级财政部门资产综合管理框架下进行资产具体管理。而在现实情况中，一是资产管理不规范，部分资产产权关系不明晰。如公共基础设施的管理部门众多，资产信息不全，或者部分设施，如公路，各省、市、县三级都进行了投入，无法分清各级政府的投入量。二是一些资产的建造时间较长，无法取得相应的历史数据。如政府土地情况不清，行政事业单位的土地使用多数属划拨取得，有的单位在划拨时使用名义金额计量，土地资源市场波动较大，较难找到合理的市场价格作为重置成本。三是特殊资产价值难以评估。如自然资源没有市场价，难以进行估价。

按照《政府会计制度》要求，固定资产、公共基础设施应计提折旧，无形资产应计提摊销，同时在建工程也应并入单位大帐核算，不再单独建账。一些单位的基本建设资产已经投入使用，但未进行竣工结算，就没有从“在建工程”转到“固定资产”核算，也没有计提折旧，导致信息不准确。

3.政府债务的界定与披露，反映不真实全面。党的十八届三中全会《决定》明确提出“建立权责发生制的政府综合财务报告制度，建立规范合理的中央和地方政府债务管理及风险预警机制”。地方政府举债只能用于公益性资产支出，不得用于经常性支出。2017年末我国地方债务余额16.47万亿元，但与之对应的地方政府资产却无法在政府综合财务报表中得到反映。传统的财政总会计主要核算货币性资产负债，不核算公共基础设施等非货币性资产负债;大多数基础设施管理单位、行政事业单位会计也不核算公共基础设施等经管资产，另外少数单位将公共基础设施作为固定资产核算，与自用资产混淆。所以，与地方政府举债对应的公益性资产无法在财务报表中得到体现。

4.分析评价薄弱，应用不足。单纯使用传统预算评价体系，评价机制缺乏参照标准，没有与财政分析相配套的考核指标。在传统的绩效评价下，达到同样结果的项目，花钱少的单位预算绩效评价更低，而花钱多的单位预算执行准确使得绩效评价更高，这样无法对浪费现象进行预防，无法满足政府部门内部信息使用者、管理者的决策需要，也无法为外部信息使用者提供有利的帮助。

针对目前政府综合财务报告存在的问题，可以从以下几点提出改进意见，进行探讨：

1.实施《政府会计制度》。按照政府会计制度及准则进行会计核算，统一会计核算口径和报表编制口径，减少编制人员的人为判断，避免随意性，提高报告的编制质量，规范对“其他”项目的填报，防止将无法查证查实的数据都填报在其他项目中。顶层做好统筹规划，各政府部门汇总所属单位报表数据，创新做实编制方法。

2.全面清查资产和债务。由各级单位资产管理部门牵头，组织对本单位管理和使用的资产进行全面清查，防止国有资产流失。一是对已达到预定可使用状态但尚未办理竣工决算的在建工程，应当按照估计价值确定成本，转入固定资产，并计提折旧;待办理竣工决算后再按实际成本调整原来的暂估价值，但不需要调整已计提的折旧。二是按照《政府会计准则第3号——固定资产》应用指南的要求，设置一般政府固定资产使用年限，对本行业使用的专用固定资产的使用年限，由行业主管部门确定后报财政部门审核批准。三是做好公共基础设施的确认以及后续计量工作。《政府会计准则第5号——公共基础设施》已经明确提出：通常情况下，公共基础设施应当由按规定对其负有管理维护职责的政府会计主体予以确认;多个政府会计主体共同管理维护的，应当由负有主要管理维护职责或者承担后续主要支出责任的政府主体予以确认。四是要规范资产验收确认、台账登记、计提折旧、清理报废各个环节的管理，定期进行资产清查，确保资产账与会计账账账相符、账实相符。

3.全面实施信息化管理

建立全面的会计核算系统，实现预算会计与财务会计双体系，反映提供预算执行情况和财务状况的双功能，提供政府决算报告和政府财务报告的双报告，实现与财政收支总分类账系统、国库集中收付系统的有效对接。同时能够联合固定资产模块，按照财政部规定的固定资产折旧方法和使用年限，每月主动向会计核算系统传递资产折旧数据，解决固定资产折旧难题，利用系统定期核对固定资产账与会计账数据，每月自动生成财务报表，实现政府会计层面的全面动态化查询、分析和管理，利用信息化手段，确保数据准确度，同时提高工作效率。

4.加强内部各部门的沟通协调。权责发生制不仅要求财务人员掌握已经发生的单位经济业务，还要求掌握未付款但需要确认支出的项目，所以要求明确单位内部各部门职责，如协调财务与资产管理部门，财务与采购部门，要求加强部门协作，全面、准确地收集各种资产、价格、费用支出等资料。同时，使各部门能够充分利用财务报告所反映的信息，加强对资产的监管、对债务风险的预警、对成本费用的控制，对预算执行情况的分析，促进资产管理、预算管理、绩效管理的有机统一和衔接。

5.提高财务人员素质水平。政府综合财务报告的编制对财务人员提出了新的要求，这就要求财务人员进一步加强会计继续教育学习，严格执行新制度，不断接受新知识新业务，以满足新的会计工作任务需要。熟练掌握政府综合财务报告的主要内容、编报方法，不断总结经验，分阶段、分步骤、分重点地逐步推进，为全面提升权责发生制政府综合财务报告的编制质量贡献自己的力量。