我国内向型管理审计与公司治理

2019-09-10周秋荣

湖北经济学院学报·人文社科版 2019年8期

周秋荣

摘要：管理审计是现代审计的一种新的类别，是审计向前发展推进的必然结果。其是可以改善企业的管理素质和提高管理水平的一项管理活动。因审查内部受托管理责任为对象的管理审计即内向性管理审计是以企业内部审计为代表的实施主体。在过去内部审计是将重点放在查错防弊。伴随着时代的推移，政治、经济文化等大环境方面不断发生变化，且当今是网络交易、会计电算化的电子时代，内部审计的价值从简单的财务拓宽至企业经营管理的每一方面。内向型管理审计促进公司治理结构的完善，是提高公司治理水平的有效手段，是内部审计发展方向。加快公司治理结构中内向型管理审计模式的探讨对公司治理存在重大意义。

关键词：内向型管理审计;公司治理;治理结构

我国于1978年正式开展经济体制改革的步伐，伴随着社会主义市场经济的开展，现代企业日益壮大，经营模式多变，产品面向多元化等加重企业的管理负担，企业内部审计不再拘泥于对财务监督檢查的传统工作，而是为企业增加价值这一目的提升内审自身效益，如转向提供更高层次的内向型管理审计。同一时刻，当代公司治理管理制度处于开展和完善阶段，公司的治理结构在很大程度上可以确定公司的能否拥有未来和公司未来能否更好持续的发展，并获得经济效益，同时这也能影响到整个市场机制的正常的运转。从大量的国内和国外的研究数据可以明确发现，管理审计和公司治理两者是不可分离的关系。首先，高质量的公司治理结构可成为管理审计健康运行的基础，为管理审计有效开展并发挥作用提供良好的外部环境，其次，管理审计的有效运行同时是改善公司内部治理的一个保障，促进企业向前发展。内部是审计是内向型管理审计最适宜的实施主体，于公司治理而言，更是具备天然的优势。本文从内部审计的产生、发展方向即内向型管理审计、公司治理中的作用和不足，提出关于管理审计更好的在我国企业中开展的几点建议。

一、内部审计发展与管理审计产生

（一）内部审计的发展

国际内部审计师协会对内部审计的定义是，内部审计是一种独立客观的、确认和咨询活动，目的是为了提高企业价值且增强组织的效率。总的来说，内部审计是由企业和单位内部设置的用于监督财务收支，提高企业价值和经营管理的活动。一般而言，内部审计是企业里各部门各单位的内部设置的一个专门机构和审计人员，按照国家法律法规的相关规定，运用专门的程序和方法来实施审计行为，主要是监督检查单位和部门的财务信息和经营管理的方方面面的活动，由总经理或董事会领导，以提高企业的价值、增强企业的经营管理为目标。

我国一直坚持对外开放的贸易政策，企业股权激励改革、融资改革实现企业产权的多元化、用高新技术带动产业升级，当代企业越加离不开内部审计。经济的改革和社会的发展带动内部审计必须从过去的基础财务审计进一步提升为适应当代企业发展的管理角度。内向型管理审计是更高层次的内部审计，是管理审计受托内部管理审计责任的划分而产生的管理审计分类。我国学者王光远对其定义认为内向型管理审计是面向未来的，其职能是咨询性、建设性的，可以帮助管理当局更好的履行受托管理责任。因而，内向型管理审计与公司治理息息相关，对提高公司治理具有重大作用。

（二）管理审计相关理论描述

1. 管理审计的产生

20世纪30年代是管理审计的萌芽时期，政府审计、管理职业界和内部审计可以说是推动其产生的最大贡献。面对经济社会一再发展，企业业务多样化，委托代理的方向不再单一，随之委托人代理的事项不断增加，这是以受托管理责任为根基的管理审计的产生渐渐替代以财务责任为基础的传统审计的原因之一。随着社会政治经济的发展与民主意识的提高，受托责任的内容和范围逐渐扩大和延伸。从财务角度来说，传统的审计工作重点放在发现错误防止舞弊行为的出现，审计的范围是被限制在财务方面。当企业进行改制并且企业的经营业务的不断扩展，企业经营管理越来越复杂化，原有的受托财务责任已经落后于企业的发展。如今企业的财务错误和舞弊大幅度缩减，而伴随的是企业规模的变化，管理经营难度的增长，控制企业的生产经营活动的所有细节难以实现，受托经济责任向受托管理责任转变，产生了管理审计。达尔文·卡斯勒和詹姆斯·克罗克特在《业务审计导论》中肯定了内部审计人员为企业管理部门做出贡献的潜力。

2. 管理审计的基本概念

当前，对于管理审计的基本概念，是没有一个一致的说法，但达到统一认知的是管理审计产生的客观基础是受托管理责任。主要观点认为其定义是审查被审计单位在计划、组织、领导、控制、决策等管理职能的表现，促使被审计单位提高管理水平、以提高经济性、效率性、效果性的一项管理活动。受托责任是指有需求的委托人暂时把个人的资源，比如单位的经营管理的权限交给受托人，受托人接收委托人的委托，因此形成了受托责任和需履行的受托义务。由于当代社会在经济等方面的不断进步，市场经济制度的不断改善，受托责任慢慢地进一步到受托管理责任，即要求受托人不仅应合法经营，还应该有效经营、公平经营。对企业的管理要求受托人按照经济性、效率性、效果性甚至公平性和环保性来使用和管理受托资源。管理审计是当代审计不同的一种审计类型，并且管理审计是伴随经济形成的必然形式。管理审计的目的是改善企业的管理素质和提高企业的管理水平。

3. 管理审计的内容

受托管理责任分为内部受托责任和外部受托管理责任。外部受托管理责任是服务于组织外部的利益相关者，以审查外部受托管理责任为对象的管理审计;相应的，内部受托责任是服务于组织内部管理当局，以审查内部受托管理责任为对象的管理审计。我国学者王光远对内向型管理审计定义是“对组织内部的各种管理活动进行独立的、客观的、综合的、建设性的、面向未来的检查和评价，以帮助管理当局这一资金受托人改进决策、提高获利能力和经营能力，更好地完成受托管理责任。”内部审计具有天然的开展内向型管理审计的优势，如今，以内部审计为主体开展内向型管理审计已是大多人的共识。管理审计范围包括管理只能审计和管理素质审计、管理过程审计和管理部门审计、管理活动审计和资本经营审计等等。管理过程审计是指以计划、组织、决策和控制等管理职能为对象的一种经济效益审计。它通过对各种管理职能的健全性和有效性的评估，以考查管理水平的高低，管理素质的优劣以及管理活动的经济性、效率性，并针对管理中所存在的问题，提出改进的建议和意见。对控制职能的审查，主要应查明有无健全和科学的内部控制制度，各项控制制度是否严格执行，其实际效果如何等。管理部门审计，是以企业的各管理部门为基本对象，通过对企业各管理部门应承担的经济责任及其履行状况以及管理人员素质的审计，促进企业提高经济效益的一种审计活动。如对设备物资管理部门的审计，应查明是否履行了对物资消耗和存储定额的制订、采购、保管、收发和维护等职责。

二、内向型管理审计与公司治理关系

（一）公司治理结构

公司治理结构，指为实现公司最佳经营业绩，公司所有权与经营权基于信托责任而形成相互制衡关系的结构性制度安排。公司治理结构，是指所有者对一个企业的经营管理和绩效进行监督和控制的一整套安排。他们认为通常人们所关注的公司治理结构，实际指的是公司的直接控制或内部治理结构。对公司而言，更重要的应该是通过竞争的市场实现间接控制或外部治理。因而他们是从内、外两个角度来界定公司治理的，同时内外两个角度的中心是所有者对经营者管理与绩效的监督与控制。推行公司治理导向内部审计对于我国企业的发展具有重要意义。

（二）内向型管理审计对公司治理的作用

首先，内向型管理审计一方面使企业的会计信息来源更加可靠，减少信息不對称对其他利益相关者的影响，还包括对潜在投资者的影响。其次，通过监督、鉴证和评价，明确各方的责任，平衡和制约公司治理结构中各个组成成员的关系。也就是说，内向型管理审计形成一种约束机制，可以弥补公司治理结构的缺陷。再次，管理审计与公司治理的目标相同，都是为了实现科学的决策，最终实现企业目标。良好的管理审计机制能够及时发现企业运营中存在的问题，分析偏差，提出改进方法与建设性建议，为科学的决策提供支持。就目前情况而言，管理审计是与财务现整体利益和长远利益及企业发展后劲息息相关，管理审计主要审其结论具有前瞻性，是对企业未来管理活动和管理绩效进行审计和评价，审查企业管理信息。伴随社会政治经济的发展，内向型管理审计的应用可以扩展到各类管理有经济的发展。

三、我国公司开展内向型管理审计现状

（一）当前我国内部审计机构的独立性较差

伴随时代的发展，我国社会经济方面、政治方面、文化方面都急速的提升，但内部审计的管理机制缺乏创新和改变。多数单独设立内部审计机构的企业只保留形式上的独立，内部审计缺乏完全独立，内部审计的职能不能完全发挥，被其他部门联合指导。并且，内部审计人员的薪酬由企业支付，这在很大程度上对审计人员的独立性有挑战。当内部审计监督的职能需要得到被监督者的支持时，审计人员的利益关系与企业利益想关联，大大影响了审计人员的独立性。

（二）管理审计的运用范围狭窄

目前，我国管理审计人员从事的工作仍然主要是传统的财务审计，而对管理审计的其他内容涉及较少。目前有些大型企业开展的采购和销售过程审计等也主要是围绕企业的基本经济活动———产、供、销展开，并未涉及到经营管理的其他方面，如组织机构的设置，人力资源管理等方面。

（三）对管理审计的认知浅薄

很多企业管理人员对管理审计呈抵制态度，认为管理审计限制了他们的职权，缩小了其自由管理的空间。另外，许多管理审计人员认为内部审计主要行使监督职能，是与有关被审计部门对立的，而没有认识到管理审计的主要作用是辅助管理职能，是一个由内审人员和企业管理人员以及各部门密切配合的过程。

四、内向型管理审计开展存在问题的原因

（一）内向型管理审计发展环境不够健全

理论上的不成熟滞后了内部审计的向前进步发展，管理理念滞后，概念认识不够。当前以知识经济为主要的全球的经济贸易前进方向渐渐带来了至关重要的改变，新兴的思维方式、技术手段对过去的企业审计形式、审计概念的理解和具体实施产生剧烈的碰撞。计算机审计形式正在慢慢进入我们的企业改变原有的落后的审计方式，但不可否认由于我国进行管理审计的理论探究和实践的时间较为短暂，大多数的学者关于管理审计的研究不够深入，相当大的程度上处于对管理审计是否存在实施必要性的时期，相关的理论成果还未能准确的引导进入实践，以至于理论落后于实践。在我国企业内部的审计并未向管理审计完成彻底的转化。

（二）内向型管理审计缺乏，法制化、制度化、规范化

因为企业内部审计的实践工作在我国的开展时间较为短暂，无法和外部审计所相比拥有标准化的可遵循的工作准则，我国由于对企业内部审计的具体工作要求而建立的种种法律条例、法规和准则等等是不够健全的。企业内部审计机构不能毫无差错的进行工作，在很大程度上审计工作的进行具有随意性，企业内部审计开展工作缺乏一个标准化、法制健全化的建设。在已有的我国内部审计协会发布的《内部审计基本准则》等审计准则并没有得到彻底的有效实施，进一步制约了内部审计的转型，我国没有规范化、制度化的管理审计准则，向外部审计一样遵循标准化的制度化的道路还需要漫长的建设，这也限制内部审计人员发挥更好的工作水平和状态，为管理审计的开展增大难度。

（三）内向型管理审计缺乏具体评价标准

我国现阶段的管理审计侧重于对企业经营管理的业务活动在效果性、经济性和效果性的综合评估，但是现阶段的管理审计的综合评价没有能够遵循的现有的默认的规范化的标准。外部审计拥有衡量审计工作的标准，这是在漫长时间下外部审计的发展不断完善的。在具体工作实践中，差异的项目处理必须遵循不同的规范化的标准，这种具体的衡量规范在很大程度上具有灵活性，依靠个人的主观臆断进行审计工作这种评价会存在公正性、客观性的质疑。

五、我国公司开展内向型管理审计的对策

（一）加强内向型管理审计应用的内部环境治理

内向型管理审计和公司治理的是不可分离的密切关系，两者之间互相影响作用。公司治理结构完善是开展审计工作的必要环境，是管理审计规范实施的制度尺度，保障发挥管理审计职能和作用的基础。在良好的公司治理的环境下，建立管理审计委员会有利于内向型管理审计的有效开展。因此，企业领导层应当出于内向型管理审计合理运行的需要，在企业的内部建立管理审计委员会，为内向型管理审计工作提供较高的独立性和权威性，配合委员会招聘高级审计人才。对审计人员及时实施必要的测量考试且配合奖励政策，以此提高审计工作人员的积极性和保证内向型管理审计工作的质量。

（二）健全管理审计相关法律

我国目前对外部审计已经颁布了《审计法》，《注册会计师法》、《注册会计师审计条例》等，也发布了关于内部审计相关的法律，如《内部审计具体准则》、《内部审计实务指南》，但没有得到彻底有效的运行，且在法律层次和外部审计用漫长时间不断改善后存在的制度化、规范化的标准和有效执行是不能比较的。缺乏健全的制度，我们需要加速推进对管理审计法

律层面的探求，针对管理审计与我国的企业现状结合，出台合理的、可遵循借鉴的法制条例，以此增强管理审计的权威性，从而推动内向型管理审计的发展。

（三）为公司治理培养管理审计人才

首先，我们应该学习借鉴国际上审计人员的培养机制，了解国际培养人才的方式、方法、内容和培养机制的创新之处，注重与国际内部审计师协会等等在国际审计上享有盛名的协会和培养审计人员组织的沟通，不断的交流学习，保障我国人才培养策略的改革创新方向和具体实施的借鉴。其次，继续进行在我国引进国际审计资格考试的策略，并且进一步配合引

进获取资格考试相关的培训课程，与国际审计教育机构交流进行合资办学，学习国际审计人才的培养模式的经验，引导我国审计人员积极参与国际审计行业相关的资格认证，提高审计人员的专业教育和学历教育。当前我国的很多高校已经引进了一些国际审计行业资格认证的课程，ACCA、AICPA等，建立资格认证考试点和考取证书的课程培训。通过引进交流国际资格认证的相关考试和培训，可以推进我国的审计人才培养、提高审计人才的质量。

（四）加强审计质量与树立管理意识

公司治理核心的价值问题是保证企业的股东利益最大化或者达到投资者的资产最大化。随着企业在经济体制改革中不断提升自我，发展壮大，依靠过去的财务审计不能使企业的代理人更好的发挥受托的管理责任。管理审计有利于减少企业方方面面的信息的不对称性，为代理人更好的提供企业全面的经营管理活动的信息，较好的降低发生道德风险的可能性，从而大大的提高企业经营管理的透明度。并且，管理审计可以作为检测判断代理人对企业的经营管理能力和成绩的标准，改善公司的管理水平，提高企业的审计质量。

（五）在公司内部控制体系中推进内向型管理审计

当前时期，不仅公司的内部治理进一步完善需要良好的内部控制，管理审计较好的开展，内部控制尤为重要，在企业内部建立良好的评价机制，保证内部控制的有效运行。不同时期，企业的内部控制会受到外部环境、公司的治理状况等情况的影响，公司需要建立一个完善的评价机制，对内部控制的运行是否有效进行合理评价，帮助企业及时发现内部控制的薄弱的地方，弥补内部控制的漏洞，保障企业内部控制的有效性，进一步推进内向型管理审计更好的开展。

六、结论

管理审计替代财务审计是审计的发展趋势，对管理审计理论和实践的探究会是现在及以后审计行业的一个热点问题。当前管理审计的未来发展受到诸多的限制，公司内部审计的独立性较差，缺乏与内向型审计工作合理有效的开展与以匹配的地位即权威性、内向型管理审计的运用并未得到全面的展开、高级审计人才较少，对管理审计的认识不够、法律层面的遵循规章不够健全完善等等。传统的财务审计不能适应对新形式下的企业改制的新要求、社会经济进步发展需要、计算机审计逐步面向企业实践等等的新改变，企业自身内部审计环境和社会外部环境都促使原有的财务审计以受托财务责任作为前提做出新的改变，以受托管理责任作为前提基础的管理审计是必然的发展。在履行财务责任的基础上，内向型管理审计在新形势下参与对企业的经营管理，对企业做出经营的决策给出合理化的建议，针对企业管理层面的问题做出改良的提议，全面监督企业生产经营管理的每一环节，使内部控制制度的有效执行，改善公司的治理结构，评估企业的经营管理活动中经济、效率，提高企业的经济效益。

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