国外政府财务信息披露的借鉴与启示

王冰洁 殷文玺 胥辰辰

政府财务报告既是国家决策机关和政府主管部门作出宏观经济决策、制定公共政策、进行公共管理的重要信息来源，也是政府外部的利益相关者了解政府财务状况、衡量政府绩效并作出相关决策的重要信息来源。本文分析了具有代表性的发达国家进行财务信息披露改革的具体实践，并探讨了发达国家政府财务信息披露体系值得我国学习和借鉴的地方。

1 国外政府财务信息披露的改革实践

1.1 法国

法国采用日历年度作为财政年度，每年10月初到12月中旬，两院国会对财政部编制的下一年度预算案《财政法》进行审议通过，然后中央政府各项财政收入和支出都要依据《财政法》执行。中央政府预算采用收付实现制基础编制，会计采用修正的收付实现制基础，预算和会计在分类上有较大不同。

财政部主要负责编制预算、税收征管、收付现金与会计核算，不同法国财政部内也设有国库司，其主要职能是管理中央政府的投资，组织和监督金融市场、保险市场等。在法国政府会计系统之中，支出单位自行进行会计记录，另外政府也会分派会计师是进行记录，二者分开独立，互不影响。公共部门在预算支出时一般分为四个步骤进行：承诺、发票核对、委托支付和支付。

由于国会无法完全地控制预算的形成和执行，加上不断增长公共支出，因此要求财政提高透明度，进行中央政府预算和会计改革的呼声越发强烈。2001年8月颁布的新法案提出，法国中央政府将建立预算会计系统、财务会计系统以及成本会计系统。三种会计系统将目前的收付实现制与新引入的权责发生制相结合，对所有政府经济活动进行核算，大部分政府业务以权责发生制为基础，同时强化了政府成本管理和费用核算。法国中央政府每年要向国会提交一套完整的年度财政管理总报告，其中包含中央政府预算执行表和中央政府财务报表（资产负债表、净收益表、附注）。

法国地方政府的改革先行一步，目前市镇已经基本完成了预算和会计的权责发生制改革，地方政府会计改革主要是为了实现三方面目标：①技术性改进;②改进财务报表的内容;③改进财务分析工具。

1.2 英国

英国进行会计改革的原因主要有以下几点：①投入公共服务的资金需求日益增长，公众强烈要求展示资金具体用途。②政府意识到在不断减少纳税人负担的同时，想要提升公共服务质量，就必须改进政府运行效率和更有效地使用公共资金。③收付实现制日益凸显的缺陷以及政府进行预算管理过程中面临的各种问题也是推动英国进行会计改革的因素之一。

根据英国现代财政框架，财政部能够制定政府会计准则，主导制定政府预算，决定政府财务报告的基本形式和内容构成，负责开展和执行金融和经济政策，提升社会经济发展的可持续性，促进全国就业，有权决定征集公共资金以及如何使用这些资金，中央政府的资产、负债、收支、成本和费用都在财政部的管辖范围之内，其管理权限甚至会影响到英国整体经济。

英国政府预算和会计的法律体系主要包括《财政部和审计部门法案（1866）》，《政府资源和会计法案》，此外，财政部颁布的具体会计处理规范的《政府会计》和《政府会计手册》也是其中的重要组成部分。中央政府是英国最大的公共管理部门，其部门组织主要包括以下四类构成：部门，代理机构，商业基金以及非部门公共机构。中央政府财务会计框架由5个部分组成：部门财务会计，代理机构财务会计，商业基金的财务会计，非部门公共机构的财务会计和中央政府整體财务报告。

中央政府财务报告的目标：依据国会预先设定的目标科学合理地使用筹集的公共资金;提供有关服务成本的会计信息来帮助国会进行公共收支的管理;证明使用公共资金的各部门充分履行其受托责任，并确保科学合理地使用公共资金，从而获得收益。

1.3 新西兰

新西兰很早就实行权责发生制预算并进行了政府会计改革，改革比较彻底，效果也比较显著。1986年颁布的《国有企业法》标志着改革正式开始，在1994年政府颁布了《财政责任法案》，该法案对预算程序进行了长期规划，突出财政政策的透明性，辅之以详细的财务报告制度，权责发生制的会计基础在新西兰得以确立。在此之后，新西兰重新评估政府的固定资产，全面核算政府财政收支，编制出了一份崭新政府预算。

改革之后，成效显著，体现在以下几方面：

1. 财政状况迅速扭转，财政支出明显降低。改革前财政赤字占GDP的9.5%，改革后盈余占GDP的2%，而且盈余呈现逐渐增长的趋势;改革之后公共部门支出占GDP比重也逐渐好转，由41.6%降低到35.7%。
2. 政府部门运营效率得到显著提升，改善了公共服务质量。改革后，公共部门服务人员由85000人减少到35000人，但是公共部门的功能并没有受到明显的影响，因为改革精简了人员，优化了结构，效率不降反升，同时，政府部门提供的公共服务的成效也有了显著改善。
3. 政府财政收支透明度明显提升，公共资源得到了科学管理和利用。以权责发生制为会计基础提供政府财务信息，促进政府业务透明化，方便公共部门与私营部门之间的对比，政府拥有的各种资源和设施一清二楚，公众能够充分知晓公共资源的使用状况以及使用效率。
4. 财政制度和税收制度得到完善，财政收入增加，优化了支出结构，规范了政府债务管理，有效地防范各种财政风险。

2 借鉴及启示

2.1 逐步引入权责发生制会计基础

法国中央政府会计逐步采用权责发生制，这并没有改变政府会计系统的整体会计基础，但在某种程度上弥补了收付实现制会计的缺陷，为向权责发生制会计的转变打下良好基础，非常适合中国的现状。

在向权责发生制转换的过程中，应遵循以下原则：（1）谨慎性原则，充分借鉴国外政府改革经验，分步进行，不可急于求成;（2）立法先行原则，适时完善会计法律法规和制定新法规，保证政府会计改革做到有法可依;（3）技术与人力资源配套支持原则，构建相适应的计算机系统，为改革提供强大的技术支持，此外，努力培养一批既懂得政府预算会计业务，又拥有计算机技能和具有创新精神的高层次人才;（4）防止教条主义原则，采用权责发生制的同时，并非完全摈弃收付实现制。国际上一些学者指出，权责发生制和收付实现制不是互相排斥、无法相容的，两者正如坐标轴上的两点，其重要程度可以随着实际情况不断变化。

2.2 建立政府财务报告制度

英美模式强调报告政府整体财务状况，财务报告体系表现为“金字塔”式结构，按照不同信息使用者的要求，建立详略不同的“金字塔”型财务报告结构，如下图：

由于我国财务信息披露不完整，致使各级政府隐性债务被忽略，财政风险加大，国有资产流失得不到遏制，同时由于透明度不高，公众难以知晓公共资金使用效益，直接影响国家宏观决策和公共政策的制定，最终势必影响国民经济的健康发展。因此建立包含所有政府经济活动信息的财务报告制度已经势在必行，我国可以在预算报告制度的基础上，保留并进一步完善有关报表，增加编制政府合并财务报告，增加财务报告附注等，以此来建立健全财务报告制度。

2.3 推进政府财务信息披露的法制化建设

随着我国社会经济的不断发展，政府职能也在发生着变化，当前的预算会计制度已经不能适应时代的发展需求，因此，有必要建立一套与政府财务信息披露改革相适应的规范体系。推进政府财务信息公开的法制化，是建设透明政府最有力的保障，我国尚未建立起政府财务信息披露的规范体系，当前的主要任务应是根据国际公共部门会计准则，借鉴西方发达国家政府会计法律法规，从本国的国情出发，制定和完善我国的相关政府会计法律体系，从而规范政府财务信息披露，为提供全面、及时、可靠的政府财务信息保驾护航。

通讯作者：胥辰辰

（作者单位：1无锡工艺职业技术学院2镇江市财政局3江苏大学财经学院）