商品销售收入确认和计量问题探讨

程文广

摘 要：商品销售收入确认是新收入准则中的主要内容，从新准则规定标准看，虽然提出较多要求，但这些要求中涵盖较多主观判断因素，部分企业利用其做收入调节，达到延期纳税、操纵利润的目的。本文将对商品销售收入确认准则上做简单介绍，在此基础上分析商品销售收入确认与计量存在的问题，行之有效的控制策略。

关键词：商品销售收入;收入确认;收入计量

作为反映企业利润的要素，收入是企业、会计信息使用者关注的主要内容，但同时也是会计实务中的复杂问题。特别近年来市场经济稳步发展环境下，企业为提高自身整体收益，在业务领域上不断拓宽，其在一定程度上导致经营环境不确定性增加，出现复杂的交易合同，这为收入确认与计量带来一定难题。尽管在新《收入》准则中，提出较多修订内容，但仍有较多不足，如收入金额确认等问题。因此，本文对商品销售收入确认与计量问题研究，具有十分重要的意义。

一、商品销售收入确认原则基本概述

关于收入的概念，在新《收入》准则中有具体阐述，认为其是企业经营管理活动中形成的，关乎所有者权益增加的利益流入情况，如让渡资产使用权收入、提供劳务收入以及销售商品收入等。而在销售商品收入确认方面，涉及的条件包括五个方面：①企业未将所有权相关的继续管理权保留，且未有效控制已售出商品;②企业向购货方转移商品所有权风险、报酬等;③可计量收入金额;④商品经济利益向企业流入;⑤商品相关的成本可被计量。收入确认中若缺少上述任何条件，均可不确认收入。对于其中的风险与报酬转移问题，若企业结算方式较为单一，且业务类型较为简单，可直接按照是否真正向购货方转移为标准确认收入，但若企业在结算方式上较为复杂，收入确认较为困难，此时要求会计人员结合自身专业知识与职业经验进行判断。

二、商品销售收入确认与计量常见问题分析

会计准则中，虽然明确商品销售收入相关要求，但在实际确认中仍包含较多的主观因素，这为企业钻漏洞提供机会，如为满足税务或操纵利润需要，可能出现人为调节收入情况。从目前大多企业常用的舞弊方法看，主要表现在虚构销售收入、推迟确认收入或提前确认收入等，具体如下几方面。

1.提前确认收入

所谓提前确认收入，实施过程中主要强调为完成任务或操纵利润，采取寅吃卯粮方式，提前进行发票开具完成收入确认过程，而事实上这些收入相关货物并未购进或出库。企业往往根据已签订的合同金额，进行销售发票的开具，提前确认收入与成本。针对提前确认收入情况，一般可通过对出入库单、物流系统检查，判断公司采购情况、销售情况是否吻合，若业务被简化，且无发货记录，无出入库单与运输单据，需判断是否为提前确认收入情况。

2.推迟确认收入

对于大多中小企业，推迟确认收入的目的在于延迟缴税或少减税。若当月有较小的进项税金额，则不开销售发表，直至进项税票进入，确认收入。同时，企业可能在平衡税负上延迟，特别对于部分不需要发票的客户，无须考虑收入确认问题，最终的账面库存显示与实际库存出现差异，账面库存更高。若长期存在预收货款馆长问题，且有现销业务，需对企业是否存在账外小金库、隐瞒收入情况判断，并做发票开具、出库单以及期末存货的检查，明确有无推迟确认收入问题。

3.虚构销售收入

在较多大型企业中，虚构销售收入情况较为常见。企业采用这种方式通常处于业绩压力环境下，如当前业绩与投资者预期业绩存在一定差距，或考虑到股票市场价格预期、防止退市、融资指标等因素，需利用虚构销售收入方式粉饰业绩，操作利润。对于虚构销售收入情况，其有较强的造假目的性，包括虚假实物流、资金流，可结合销售客户资料、存货盘点情况以及运费单据，对造假行为分析。

三、商品销售收入确认与计量问题控制建议

1.直接收款方式销售货物

为解决商品销售收入确认与计量中的问题，首先应考虑从直接收款方式销售货物方面着手。对于其中的直接收款方式，一般将货物是否转移作为依据，如货物交易中可能采取先交款后提货、一手交钱一手交货方式，无论哪种形式，通常无合同规定，购货方仅需将货款支付完成交易活动。这种方式与收入确认中的第三个条件吻合，假定交易活动与收入确认其他两个条件要求满足，根据合同内容，提货期届满可进行收入确认。同时，按照准则内容，若企业已向购货方转移所有权风险与报酬，却未交付实物，则需在风险与报酬转移中进行收入确认，无须考虑是否交付实物。

2.预收账款方式销售货物

该种方式下，在确认收入中通常以货物交付为基本要求。若法律规定或当事人用户额定中，并未明确风险转移、所有权转移问题，在收入确认中将交付时间作为标准。这已要求下，出售方需将货物实际交付后，才能拥有收入权利，法律将对该部分收入进行保护。值得注意的是，大宗货物买卖中，涉及的流程较多，如货款预付、货物发出与验收、发票开具以及货款结算等，包含较多时点，如何根据这些时点进行收入确认，则需结合实际情况考虑，通常在发货后证明风险转移，可进行收入确认。另外，对于发票开具时间与金额，有较大的主观随意性，所以在收入确认中，应根据开具发票日相关的单据，如收货确认单、出库单等。

3.赊销与分期收款方式销售货物

尽管企业在赊销与分期收款方式货物方面，以收到款项、发票作为是收入确认依据，谨慎性较高，但在收入确认中仍有不规范或随意性强情况。会计实务中，很难完全以合同中收款日期进行收入确认，其原因在于仅以一个结算时点为依据，将报酬、风险转移情况完全忽视，此时以合同中收款日期为依据进行收入确认并不合理。因此，在收款确认中，若企业连续较长时间并未收到货款，则禁止确认收入，保证会计信息的真实性。这就要求在赊销与分期收款方式销售货物方面，确认与计量收入中综合考虑收取货款及时性以及风险转移时点问题。

4.委托他人销售货物

收入确认与计量中也有委托他人代销货物情况。其中的受托方为代理商，若发出货物后，未将所有权向受托方转移，此时貨物所有权风险与报酬仍属于委托方企业。该种情况下，应考虑到受托方销售货物后，货物所有权报酬与风险由企业转出。因此，对于代销方式，若受托方将货物售出，且已经将代销清单提供给企业，此时可进行收入确认。

5.特殊销售商品销售收入确认与计量

除上述商品销售收入确认与计量外，也有其他情况，如特殊销售如附带售后回购条件的销售确认，在确认与计量中首先需考虑售后回购问题，若销售的商品按售价确认收入，回购的商品作为购进商品处理。假若有证据表明不符合销售收入确认条件（如以销售商品方式进行融资），收到的款项应确认为负债，回购价格大于原售价的，差额应在回购期间确认为利息费用。另外，对于附有销售退回条件的商品销售，能合理估计退货可能性的，确认收入和预计负债，不能合理估计的，待退货期满后确认收入。

6.电商7日无理由退货商品收入确认与计量

电商7天无理由退货的销售收入确认情况，按照收入会计准则内容，若企业在估计退回可能性中，确认退货相关負债，在发出商品中便会确认收入。但部分研究资料中指出，卖家在估计退货率方面存在较大的主观性，以淘宝交易为例，不稳定性较强，估计结果往往与实际存在偏离，所以在收入确认中可考虑以权责发生制遵守收入确认原则为基础，实现商品销售收入确认与计量。

7.其他销售商品收入确认与计量

如售后租回情况，判断是够符合收入确认条件大多数情况下，售后租回属于融资交易，不确认销售收入。再如具有融资性质的分期收款销售商品，需以合同或协议价款内容为依据，如公允价值，做收入金额的确定。取合同价款、公允价值差额，合同期间内以实际利率、应收账款摊余成本做摊销处理，于当期损益中计入。

商品销售收入确认与计量问题企业规范发展中需考虑的主要内容。实际进行商品销售收入确认与计量中，商品销售企业应充分考虑会计准则相关规定要求，立足于自身情况，确保将财务信息真实可靠的反映出来，并注意结合税法相关规定要求，防止出现瞒报、漏报、少报情况，这样才能推动企业的健康长远发展。

参考文献

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（责任编辑：刘海琳）