人力资产会计计量

杨国刚

人力资本属于一种潜在资产，在公司的经营活动中扮演着重要的角色，拥有了强大人力资源，就拥有了未来的核心竟争力，加强规范对人力资产的准确财务计量、核算，公允反映人力资源的价值变得日益的重要。

公司的人力资源如何计量一直以来国际、国内业界在不停的研究、探索，呈现出不少新颖的观点，积累不少宝贵经验与成果，但由于诸多客观原因，一直不能真正付诸实践。本文偿试从人力资源的会计计量角度浅谈一下具体业务操作方向。

一、人力资产的确认和初始计量

人力资源的资产定义：人力资源的获得实质是为未来发展储备一种潜在资本，人力资源会为公司未来带来一定的价值收入，本质上可以广义定性为一种资产，人力资源既是抽象的又是客观存在的，通过货币计量能反映其价值大小，借助各类经济活动能进行自然流通、交易，作为一种资产，它能为企业带来现金流，带来收益，增加股东权益。

人力资源的初始计量：获得人力资源的历史成本作为人力价值入账成本，如招聘成本支出，公司特殊人才引进，可能会支付对方签字费、转会费、给予转出方的人才补偿费等相关税费，都认定为人力资源初始成本。支出的人力成本作为一项长期资产在财务账面反映，可以比照无形资产来核算管理，单独增加一个人力资产科目来核算，期末作为一项长期资产在财务报表列示，通过一个公司的财报列示就能清楚了解对方的人力资源的竟争力及人才的储备水平。人力资源的获得方式，大致有公开招聘，人才有偿转会，自主培养，投资者直接投入，企业重组取得等方式，不管是哪种方式，只要取得以支付一定的代价就能计价入账，没有支付对价并且没有同类价格的原则上不入账。

二、人力资产的后续计量

后续的支出的处理原则为：与人力资产相关的后续支出，符合资本化条件的，直接增加人力资源的账面成本，不符合资本化确认条件的，直接费用化，计入当期损益。人力资源后续状况是一个持续变化过程，一方面可能是不断投入的过程，企业器重该人才就会持续对人力资产进行维护升级，提升它的经济作用，让其增值，如通过职业技能培训提高人力资源的水平、增加价值，送入高校再次进修提升人力的水平，也是提高价值，只有不断对人力资源进行投入才能持续的为企业创造价值，二者相辅相承。人力资源资产从取得的下一会计期间开始，进行合理分期摊销，摊销期按合理预估的使用年限来确定，即预计为企业提供服务的期限，采用传统会计的平均法或加速折旧法进行摊销，可以比照无形资产的摊销处理，通过摊销不断抵减人力资源的账面价值，摊销金额计入当期成本费用。后续增加的人力资产价值也同理进行摊销。

人力资源资产的二次估值，当某类人力资产有公允的市场价格，企业拥有该类人力资源，应该按市场价格重新进行计价，当市场价格高于账面价值时，应增加账面价值，当低于账面价值时，应计提相应的人力资产减值准备，计提减值准备的人力资产，有确定的迹像表明价值回升的，可以冲减已计提的减值准备，冲减金额以计提金额为限，每期计提的人力资产减值准备计入当期损益。

三、人力资产的清理、处置

人力资源属于一种有价值的抽象资产，一项人力资产可能中途退出企业，发生转移，也可能人力资产价值耗尽，没有了使用价值，需要处置。人力资产是被挖走的，对方提供一定的对价，这种形式的清理需要评估一下交易价格是否公允、合理，收到的经济利益抵减该资产的账面价值的，差额计入当期损益。人力资产属于自动退出企业，没有取得任何补偿，企业实际也不再拥有该项人力资源，需要清理该人力资产，账存价值直接计入当期损失。人力资产在使用一定时期后，确定对公司没有使用价值，企业会主动清理该人力资产，辞退该人员，财务对该人力资产账面余额进行清理，已摊销完的，进行转销处理，尚有价值余额的，转入当期损失。人力资产离退休时，该资产已不属于企业实际控制资产，需要清理其账面价值，转入当期损益。

四、人力资产计量的基本方法

历史成本法，亦称实际成本法，对会计要素的记录，以经济业务发生时取得成本计量计价，该计量方法客观，有原始依据，核算手续简单;缺点是对于价值波动大的资产，不能直实反映该资产的实际状况。人力资产历史成本细分有取得成本，开发成本，此类成本都有支付的凭据，入账计量易操作。

重置成本法，是指在资产评估时按被评估资产的现时重置成本扣除其各项损耗来确定被评估资产价值的方法，该计量方法主要是对价值波动大的资产进行重新的估值，调整入账价值，条件是有可比照的同类资产，可以复制的资产，一般是资产随时间推移可能存在贬值。人力资产可能存在随时间增长，部份人力资产逐渐被市场淘汰，市场价格不断变化，为准确反映企业所控制人力资产的实际价值，进行重新评估计价也是十分必要，实际操作也是可行，因为有同类人力资产的市场，存在可取得公允的市场价格，同时可获得新取得该类人力资产的成本。

关于人力资源的成本与价值会计计量上，成本法侧重于基于历史成本方面的投入核算，而价值法却更加注重人力资源对于企业产出与创新价值的计量与核算。

人力资源价值的计量可以以过去创造出的价值为计量基础，人力资源会计是对人力资源本身具有的价值进行计量和报告。它所能反映的人力资源价值既可以是人力资源过去创造的价值，也可以是人力资源将来能够创造的价值。

五、人力资产计量存在问题

人力资源价值是作为人力资源载体的人所具有的潜在的、创造性的劳动能力，这种能力外在表現就是人在劳动中创造的价值，根据这一观点，部份学者提出了人力资产的价值计量以人力为未来创造的价值为基础，分别识别个体人力资源的价值，但如何评估，如何计价入账也是难题，将来发生的如何估值，偏差风险如何控制，一系列问题都很难解决，目前阶段无法实施。人力资源价值介于有形与无形之间，具体包含：智力要素，体能要素，人性要素，工作能力要素。这些价值要素需要通过一定的方法来合理评价确定，从人力资源管理的角度来处理是可操作、可定性的，但是从财务角度来说要准确计量入账，恰当列报都是难题。

另一种观点是提倡人力资源资产的计价确认以实际发生的支出为入账基准，这符合历史成本法，简单易操作。诚然这种方法好操作，但是人力资产往往在取得时成本都很低或者是没有成本支出，这样入账的价值与实际的人力资产的价值可能偏离太大，致使无法公允反映企业的人力价值水平，导致企业之间人力资产价值也不具有可比性。

也有人提议对人力资产采用货币计量与非货币计量相结合，即以货币计量支出的成本，同时以账外图表、指标、文字说明等辅助的形式来记载人力资产的变化，多手段多形式的反映人力资产价值。

按人力资源投入产出来衡量人力资源价值，由于投入并不代表价值就体现出来，所以增加的价值也是无法确定，人力资源价值对企业未来有太多的不确定性，能带来多大的现金流入，多大的收益，无法计量确认。人力资产计量困难，现在提到的计量方法都带有一定片面性，其计量结果也不能全部涵盖人力资产价值所有内容。

六、结语

人力资源作为一种抽象的事物，要将其进行资产化，进行准确的计量核算，在财务报表中公允列示，还需要不断的研究探索，找出简单易行的科学方法，才能推广实施。目前各方的探究，都还处在学术讨论阶段，要真正在企业的日常经营管理中实施，还有很多方面需要完善。人力资产会计核算科目的设置使用，相对简单，主要是如何公允计量反映人力资产的价值，这是重中之重，不管是采用历史成本计量，还是后续的市场评估，或者是以人力资产的未来可创造价值等方式，不是计算不准，就是偏差太大，无法对同一类型的，相似的人力资产的价值采用通用标准来计量反馈。规范人力资源资产的会计计量核算任重而道远，需要国家相关部门出台一些配套法规、计量标准，同时也需要业内的专业人士不断探索、总结、钻研，找到可行的操作方法。随着社会发展对人才的不断重视，相信未来人力资产的计量核算会逐渐融入到企业的经营管理中。（作者单位：华丰食品（阜新）有限公司）