国际租赁准则对航运业的影响

2019-05-30陈秋萍谢雨薇

财经界·上旬刊 2019年5期

陈秋萍谢雨薇

关键词：国际会计租赁准则航运业宁波海运

一、引言

2016年1月，国际会计准则理事会发布了《国际财务报告准则第16号—租赁》（IFRS16），取代了《国际会计准则第17号》（IAS17），明确将于2019年1月1日全面实施。在以往IAS17下，经营租赁业务不在承租人的资产负债表中体现，导致财务报表无法全面反映实际存在的权利义务，在一定程度上降低了财务报表的可比性。IFRS16将经营租赁以使用权资产和租赁负债确认计入资产负债表中，同时实行“两租合一”，不再区分经营租赁和融资租赁。本文将以宁波海运这一航运企业为例，初步浅析IFRS16对航运业的影响。

二、IFRS16与CAS21的比较

IFRS16重新规定了租赁的确认、计量、列报和披露的原则，从而为财务报表使用者评估租赁对主体的财务状况、财务业绩和现金流量的影响提供依据。IFRS16提出新的租赁定义，更关注对标的资产的控制。对承租人而言，要求识别所有租赁协议并提取租赁数据，将大部分租赁记入资产负债表内，并采用单一租赁会计模式;与CAS21相比无租赁分类测试，承租人确认使用权资产和租赁负债以及作为以融资形式购买的资产进行处理;对短期租赁以及低价值项目租赁可选择豁免。对出租人采用双重租赁会计模式，基于IAS17的租赁分类标准进行租赁分类测试，出租人确认的租赁净投资包含租赁应收款和剩余资产。

三、案例分析

（一）行业背景

由于船舶租赁业务独有的特点，投入资金过多、回收期长、管理弹性等，航运企业多会选择与其他企业签订相关船舶租赁合同，以一定的经营租赁支出取得船舶的分期“使用权”，从而满足正常生产经营的需要。船舶租赁主要有程租，期租和光租三种方式。

程租：航次租船，指航运企业为租船人完成某一特定航次的运输任务并收取租赁费的业务。期租：定期租船，指航运企业将配备有操作人员的船舶承租给他人使用一定期限，不论是否经营，均按一定标准向承租方收取租赁费，发生的固定费用均由承租方负担的业务。光租：指远洋运输企业将船舶在约定的时间内出租给他人使用，不配备操作人员，不承担运输过程中发生的各种费用，只收取固定租赁费的业务。

（二）实例分析

宁波海运股份有限公司主要经营我国沿海、长江货物运输、国际远洋运输和交通基础设施、交通附设服务设施的投资业务。2017年末，公司拥有散货船20艘，总运力规模95.65万载重吨。宁波海运作为航运业这一行业的典型代表企业之一，存在大量租赁船舶的情况。因此，研究IFRS16这一新准则对该公司的影响，不仅有利于各企业更清晰地理解这一准则，也便于这些受影响的企业及时做出应对措施。

1、会计分析

通过查阅分析宁波海运2017年度报告，承租人的相关处理变化如下：（在确认计量方面，IFRS16要求承租人在租赁期开始日，确认使用权资产和租赁负债）。

（1）初始计量

在新准则下，在租赁期开始日，承租人应以租赁期开始日尚未支付的租赁付款额的现值计量租赁负债，与此同时确认一项使用权资产，该资产的成本应包括：租赁负债的初始计量金额、承租人发生的初始直接费用等。

根据宁波海运2017年度报告的披露显示，经营租赁承租人最低租赁付款额合计41611.17万元，假设每年支付租金为41611.17万元，需要5年的时间支付完全部租金。再假设折现率为6%，则最低租赁付款额现值为：41611.17×PV（6%，5）=175282.89万元。因此，宁波海运发展经营租赁合同形成的租赁负债确认为175282.89万元。再假设租赁初始的直接费用为100万元，按照IFRS16规定，应将最低租赁付款额现值和初始直接成本合计确认一项使用权资产，即175382.89万元。会计分录如下：

借：使用权资产175382.89

贷：租赁负债175282.89

银行存款100

（2）后续计量

采用摊余成本法对租赁负债进行后续计量，计算租赁负债相关利息费用，并相应调整其余额。后续的利息费用取决于租赁负债的期初余额和折现率的乘积，而租赁负债期末余额等于期初值减去租金再加上利息费用。与此同时，应对该项使用权资产计提折旧，假设折旧年限为5年，每期费用合计变动如表1所示。

表 1 租赁费用表单位：元

以第一期为例，相关会计分录如下：

借：财务费用10516.97 借：主营业务成本35076.58

租赁负债31094.2 贷：累计折旧35076.58

贷：银行存款41611.17

2、财务分析

IFRS16的一个重大改变在于将租赁负债与租赁资产进行表内核算，增大资产和负债的总量，这势必会使得企业的相关财务指发生变化。本文选取了宁波海运2017年度的资产负债比率、总资产周转率、基本每股收益者三个重要指标进行分析，并假设实施新准则后带来的变化。

表 2 调整前后财务比例分析

从表2中可以看出，资产负债比率是增大的，总资产周转率有所下降，基本每股收益也下降了。由于租赁负债和使用权资产都进入了资产负债表，且每期进行摊销与折旧，这使得资产负债比率有所上升。由于平均资产总额的增加，使得总资产周转率下降。净利润的减少对盈利企业而言，会使得基本每股收益下降。

四、新租赁准则对航运业的主要影响

在基于以上对辽宁海运的相关分析我们可以看出IFRS16对于航运业的相关影响，其主要影响方面可以从以下四个方面总结：

（1）进一步规范后续计量模式。新租赁对租赁期开始日后选择权重估或合同变更等情形下的会计处理做出明确规范，对于租赁变更划分为承租人可控范围内的重大事件或变化，或视其变更情况为一项单独租赁进行会计处理或重新计量租赁负债。

（2）资产负债率大幅上涨，流动资产率等其他相关的财务指标会向不利于企业融资、扩展经营的方向变化。租赁均确认为使用权资产和租赁负债，并分别计提折旧和利息费用，将增加企业大量新资产、负债的确认，还会影响利润。

（3）会计核算更加复杂，期初要核定资产负债的累计数额，期中需要计算相关利息支出等费用，增加了会计人员的工作任务。

（4）报表披露的数据更加透明，事项更加全面。通过报表可以反映企业往后几年的运营规模和计划。

五、结束语

IFRS16的提出向着将大多数承租人的租赁记入资产负债表内的长远目标迈出了重要的一步。所有为业务需要而租赁重大资产使用的企业，其报告的资产和负债都将上升。受影响的行业众多，而且租赁的规模越大，对关键报告指标的影响就越大。虽然这在一定程度上，对承租人会有很不利的影响，但为报表需求者而言提供了更多值得参考的信息。我们站在企业的角度而言，要仔细考察已有的租赁合同，针对不同的合同事项采取最有利的过渡方案，将不利指数控制在较低的范围中，在后续计量中也要时刻采集分析数据，对租赁物的价值准确估计，为企业融资发展提供最准确有用的信息。