政府审计对国企腐败的治理研究

●张志宏 王 品

一、政府审计的内涵

自十八大以来，反腐问题已经成为了主旋律。政府审计作为国家腐败治理的重要工具，是政府审计机关通过对中央和地方各部门的全面监督，保障经济责任的全面履行。国家资金的使用是否合理，各部门财务报告是否真实，是否存在贪污腐败及违法行为等，都是我国政府审计的重点。由于国情不同，相对于欧美的一些国家，目前我们国家的政府审计主要集中在对政府部门的财务收入及支出的监管，尚未将绩效审计纳入政府审计的内容之中。

二、政府审计的职能

（一）防御职能

法律存在的根本意义并不是在犯法之后的惩罚，而是法律的威慑作用。人们知道触犯法律会承担相应的后果，所以才不会去触犯法律。国有企业一旦发生贪腐行为，造成的损失是非常大的，我国政府审计通过预防职能，防止国有企业贪腐行为的发生。首先，政府审计通过对国有企业经营过程的审查，增加国企高管贪腐的心理成本；其次，政府审计还通过定期将审计的结果公布于众，发动我们广大人民群众的力量，内外监督相结合，更具有威慑力，从而减少贪腐行为发生的概率。

（二）揭示职能

贪腐的行为常常是悄无声息的，财务经营数据的变化非常隐蔽，难以发现，即使发现了也可能受制于各种原因，难以区分到底是正常经营的亏损还是贪腐行为。政府审计能站在公平公正的角度，通过专业的知识去审核企业的财务经营数据，是否存在贪腐的行为造成企业利益流失。政府审计并不是一个口号，而是能够切实去帮到企业解决内部贪腐的问题，防止国有资产流失。

（三）惩治职能

区别于第三方审计，政府审计具有独立性，能够保持专业地不受外界干扰地审查腐败案件，进而准确地对腐败主体实施惩治。政府审计通过下发处罚告知书责令相关企业将侵占的国有资产退还。如果情节严重，可以移交司法机关，由司法机关深入调查，并提起诉讼，贪腐者承担相应的法律后果。通过政府审计强有力的惩治职能，可以降低贪腐行为的发生概率，避免国有资产的大量流失。

（四）纠错职能

一方面，政府审计部门拥有专业的知识，有能力发现国有企业中正在发生的腐败行为，另一方面，法律赋予政府审计特殊的权力，使其能够通过权力强制终止国有企业正在进行的腐败活动，从而避免国有资本进一步流失。

三、政府审计治理国企腐败的作用

政府审计主要通过事前预防，事中发现和遏制，以及事后惩治等来发挥对国企腐败的治理作用（刘月明，2016）。关于事前控制，贪腐行为往往非常隐蔽，政府审计介入得越早，越能够提前将贪腐控制住，避免国有资产的大量流失，源头管理才是最好的管理。制度漏洞或者人员配置问题容易造成贪腐，政府审计可以提前介入发现此种现象，将贪腐扼杀在摇篮里。关于事中控制，政府审计不定期对相关企业的经营全过程进行审查，发现贪腐情况，及时将该行为制止，已经发生流失的资产更容易追回。如果不及时终止腐败行为，任由贪腐行为的进行，那么可能会面临一发不可收拾的局面（葛利利，2017）。一旦发生较大数额的贪腐，相关贪腐人员有可能在积累了一定的数额后潜逃，即使后续可以将相关人员引渡回国，流失的相关国有资产也很难追回。一个企业的高管贪污100万就可能会造成上亿的国有资产流失，所以事中控制非常重要。为了快速发现问题，审计机关优先审查容易发生问题的重点领域、重点部门，精准打击腐败行为（李相萌，2017）。事后控制，往往是通过查证国企提交资料的真伪来发挥查错的作用。如果企业存在贪腐行为，贪腐人员上报的财务数据往往是失真的，所以这个时候的重点工作应该放在企业上报的财务数据是否真实。事后控制作为政府审计治理国企腐败的最后防线，显得尤为重要。

由于国企在我国经济中的特殊地位，深刻影响我国的经济发展，及时发现和遏制其腐败活动意义重大。国有企业拥有完善的制度和良好的公司治理机制以及企业文化，将优化整个社会的经济状况。另外，国有企业的效益往往密切影响其所在城市的居民生活。例如鞍钢成为鞍山居民最大的经济来源，一汽对长春居民生活水平的影响等。

随着国家不断加大对腐败的打击力度，国企的腐败问题得到了缓解，但是仍没有根除，政府审计仍存在很大的改进空间。首先，政府审计应该加大对国企内部机制的审计力度，评估企业腐败风险，制定更加合理的审计程序，及时准确地发现问题并解决问题，有效遏制腐败。其次，在发现腐败问题后，要根据腐败情况依法惩治当事人，并公示审计结果和惩治措施，对其他国企起到有效的震慑作用。

四、政府审计在高管腐败治理中的优越性

政府审计作为反腐倡廉的有力工具，在治理国企腐败中具有区别于其他反腐机制的优越性，本文从以下三个方面分析政府审计的优越性：

第一，审计的全覆盖性。首先，政府的审计不只是局限在某些国企，而是全面覆盖国有企业，所有国企都要通过政府审计，那么就避免了有一些人的侥幸心理。其次，涉及到国有资产投资的项目，或者公共资产投资的项目及参与项目的个人都在审计范围内。同时，通过事前审计、事中发现和遏制、事后审计，全面覆盖整个审计过程。审计的全覆盖从企业建立初期就开始介入，生产过程的财务数据都在政府审计机关的掌握之中，当经营数据出现较大波动，审计部门就可以及时进场，审计出现波动的原因，判断是否有贪腐行为发生。当政府审计发现重大贪腐问题时，有权追溯以前年度，因此，政府审计的审计覆盖时间更广。

第二，审计监督的专业性。国企的贪腐方式大多数为收受贿赂、大肆挥霍、挪用公款、内幕交易等等，归根到底都属于经济问题。因此，需要精通财务管理和相关业务的专业人才，这样才能快速、准确地发现国企的贪腐行为。我国审计机关的队伍里面培养了一大批具备经济专业知识，同时经验丰富的审计人员。不同企业的高管，贪腐的方式是不一样的。例如钢铁行业，钢铁的生产过程、生产成本、效益与利润等，非专业人员很难完全掌握。只通过单独的数据资料，很难发觉其中隐匿的贪腐行为。此时，审计队伍具备的专业技能就显得尤为重要。目前，政府审计机关已经发展成为全面化、多元化、更专业、更具有经验的队伍。同时这支审计队伍也不是固化的，审计队伍也会实行内部考核，优胜劣汰，审计人员的晋升很大程度取决于其处理的腐败案件的性质和数量（朱晓文和王兵，2016）。

第三，审计监督的经常性。监督审计目前已经发展到常态化管理，定期审计财务收支状况，与此同时，任期内不定时审查企业高管，另外，高管离任也必须接受经济责任审计。即使一次侥幸未被审计人员查到，之后的审计也会被发现。高管明确知道其在任期间或者离任之时会受到严格的审计，贪腐的心理成本会大大增加，以此约束高管行为合规合法。

五、治理机理分析

政府审计主要通过公告审计结果和审计问责等路径治理国有企业腐败。

（一）公告审计结果

我国从2003年开始将政府审计结果向社会公开。Ferraz和Finan(2008)研究发现，向公众公开政府审计结果能够提高官员选举绩效。进一步地，Finan等(2016)研究发现，接受审计的官员在以后任期内发生腐败的概率降低8%。他们的结论证明了向大众公开政府审计结果是治理腐败的路径之一。我国学者通过研究发现，政府审计公告对国家腐败治理具有积极作用（吴秋生和上官泽明，2016；王会金等，2017）。

（二）强化审计问责

公婷（2010）研究发现，问责在政府审计和腐败治理两者间充当中介作用，政府审计通过问责来充分发挥遏制腐败的作用。马志娟（2013）将政府审计理解为“查责”，认为政府审计是对国企腐败行为“问责”的必要前提，在此基础上发挥政府审计的腐败治理作用。

六、治理国企腐败的政府审计实施模式

（一）审计对象的确定

随着中国经济高速发展，民营企业的市场占有率在逐年提升，例如华为、阿里等知名企业，对国计民生起到了很大的推进作用。但是，国有企业仍占据较大的市场比，国企遍布在全国各个地区，数量庞大。我国审计机关人员相对有限，因此需要通过一些标准选取需要重点审计的腐败风险高的企业。本文将从以下四个方面分析筛选国企重点审计的对象。

1、关系国计民生的大型国企。公路、能源、通信等行业等影响到国计民生的公司都应该纳入政府审计的范畴。人民的生活都要靠这些行业才能正常进行，一旦这些领域出现贪腐的行为，必将造成国有资产大量的流失，同时也必将严重影响人民的生活。例如交通领域出现贪腐，可能会造成公司效益下降最终升级到破产的地步。一旦交通陷入瘫痪的状态，整个国家的人民生活水平都将面临着考验，整个社会也可能陷入混乱的危险，严重影响政府的公信力及社会的稳定性。同时影响国计民生的重大企业都具有一个特点，拥有庞大的员工群，一旦出现问题，将导致大量的人员失业，严重威胁社会的稳定。因此影响国计民生的大型企业必将纳入政府审计的重点。

2、国家重点给予财政补贴的国有企业。国企分布在各个行业，其中有一些行业因为要遵从政府的要求而遭受利益损失。因此，我们国家会针对这种情况给予相关企业一些补贴，使其有利可图。通常这些方式包含税收优惠、直接补偿、进出口贸易的关税优惠等，这些都给企业提供了腐败的契机，增加了国有企业腐败的风险。面对这些情况，政府审计机关就要提前介入审计，介入的越早就越能将腐败损失降到最低。

3、处于财务困境的国有企业。政府审计机关把处于财务困境的国企作为审计的对象原因如下：政府审计机关可以通过专业知识和丰富的经验，分析企业处于财务困境的原因，如果造成财务困境的原因是腐败，则及时遏制，避免更严重的国有资产流失；如果造成企业财务困境的原因是企业治理或经营问题，政府审计人员有着丰富的经验，可以利用优秀的同类型的企业管理及经营模式给予相关的建议，帮助企业对内部制度和治理进行审查，提出专业建议，完善企业内部控制，改变经营策略，整改企业资本结构，扭亏为盈，帮助企业尽快渡过难关。

4、负面报道多的企业。当今社会，媒体的监督作用越来越明显，有部分企业的违规行为出现媒体负面报道后才引起相关部门重视，然后被检查出问题，接受处罚。媒体负面报道多的企业，往往确实存在违规或者违法活动，况且这些负面报道较多的企业，政府审计机关及时介入，及时遏制贪腐行为，可以给民众一个合理的交代。即使企业不存在腐败行为，负面报道多的企业其内部的管理或者经营也是存在问题的，政府审计机关可以通过专业技能和丰富的经验，提出建议，完善企业内部控制，给企业营造良好的经营环境，取得更大的效益。

（二）审计内容

确立审计对象后，为了突出监督重点，还需要进一步确定审计内容。

1、财务管理。企业的财务管理主要有下面三个审计重点。第一，财务票据的真实性；第二，是否是一个财务独立的企业，财务独立才能够最大限度地避免企业高管挪用资金和滥用职权；第三，要做好对财务最高决策者的监督，最高决策者对重大事项、重大决策拥有决策权，同时也要有相关的制度来制约，避免成为一言堂。

2、物资采购与保管。企业的采购及保管这中间极有可能出现腐败的利益链，涉及到的人员及金额比较多。例如某国企工程项目发生过这样的事情，工地有两个大门，一整车钢筋从一个大门进来后直接从另一个大门拉出去转卖变现，可见采购和保管的重要性。采购的流程也要重点审查，避免存在回扣现象。另外，采购供应商的筛选是否严格遵守规章制度要求，也是应该重点审计的地方。

3、招标。招标的目的是给各个企业营造一个公开、公平、公正的竞标环境，招标的审查重点是审查企业是否按照国家的规章制度公开招标，以及招标信息公开流程的合理性。严格打击违法分包、串标及围标的发生。审查重大工程招标是否有相关的公证处进行公证。

4、人事和薪酬管理。企业内部的人事管理及薪酬管理中也可能存在较大的腐败行为。一些高管的亲戚，能力不足，但仍然能够进入公司，并且快速升职。政府审计机关应审查员工尤其是高管的任命和解雇流程是否合规。另外，重点审查薪酬水平设置和薪酬结算的合理性，避免不合理的薪酬差距和不合规的薪酬结算。

（三）审计方法

1、充分利用大数据，提高审计质量。充分利用大数据，及时和全面地收集所有国有企业的相关财务数据，并且将被审计的国有企业和其他同行业企业的数据进行纵向和横向的对比，通过偏离程度评估被审计的国有企业的风险，当与同行业的数据偏离程度大时，政府审计机关应该进行详细的全面审计，从源头降低审计风险。

2、构建倒逼型审计机制。政府审计机关应该建立相关倒逼审计机制，规范国有企业合理合规经营。首先，逐步加深国企审计结果公开程度。企业审计结果将通过新闻、报纸等媒介被公众了解，对企业行为有很大的监督作用，降低腐败的发生。但是由于国有企业与国家机密联系密切，无法全面公开审计结果。因此，政府审计机关可以选取与国家机密无关的审计结果，予以部分公开，利用公众舆论，增加国有企业贪腐的心理成本。其次，实行审计责任人制。将企业不同领域的问题分配到具体的责任人身上，当企业某方面出现问题，审计机关直接对相关责任人追责。责任划分清楚后，将约束相关责任人的行为，降低腐败发生的可能性。

七、面临的问题与对策

（一）政府审计面临的问题

政府审计在我国发展三十多年以来已经取得了很大的成果，各方面制度正趋于完善，但是还是存在一些问题有待于改善。

1、审计结果难以全面公告。审计结果的公开制度还不够完善，公开与保密的划分边界十分模糊（刘智峰，2013）。政府审计这个部门情况特殊，缺少独立性，不仅要听从同级别的国家机关指令，还要听从比自己高级别的部门指令。审计人员受到双重领导，本部门的费用又受到相关领导部门的制约，很难真正做到审计的意义。另一方面，国企往往涉及国家机密，为了政绩、声誉以及国家机密，审计机关会被限制公开审计结果。

2、信息利用效率低。政府审计与各政府部门缺乏沟通，各部门信息资源尚未做到有效共享，无法充分发挥政府审计的监督职能。另外，我国政府审计被赋予的权力仅在经济和行政方面，并不具备对违法国有企业的处理和执行权。因此，即使发现国企中的腐败行为，也不能及时、有效地对责任人进行处理，无法有效遏制腐败行为。

3、审计人力资源不足。政府审计的难度大，专业性强，因此，对审计人员的专业技能、职业素养要求非常高。但是，我国政府审计人员的专业技能和职业素养水平还有上升空间，有时导致审计工作无法顺利进行，更加难以提出有效的改进意见，严重制约审计质量，这种情况在基层审计人员中更加严重。

（二）改进政府审计的对策建议

国有企业占我国经济比重是非常大的，深刻影响我国的经济发展，国有企业的腐败问题影响着国有资产安全，及时发现和遏制国企腐败，才能有效发挥国有企业对国民经济增长的促进作用（张晓霞，2015），进一步提高国民生活水平。因此，必须结合国有企业的特点，制定相适应的审计监管制度，深化国有企业改革。政府审计承担了主要的国企腐败治理责任，然而，目前政府审计存在一些问题，严重影响其充分发挥治理腐败的职能，本文提出以下对策建议。

1、提升政府审计独立性。目前，审计机关最高负责人是由政府任命的，这严重影响了政府审计的独立性和公信力。审计机关应该直接对全国人大及其常委负责，地方审计机关的人员应该避免政府部门参与，直接由上级审计部门任命，来保证其独立性。另外，我国审计机关的经费部分来源于各级地方政府，严重影响其财权独立。审计机关的经费应该避免地方人大的参与，审计署经费应由全国人大审核，地方审计部门经费由地方人大审核改为上级审计部门审核。

2、完善相关法律法规。我国政府审计被赋予的权力仅在经济和行政方面，并不具备对违法国有企业的处理和执行权。因此，即使发现国企中的腐败行为，也不能及时、有效地对责任人进行处理，无法有效遏制腐败行为。因此，我国政府审计相关法律需要被完善，给予政府审计更大的法律权限，使政府审计机关可以直接惩治腐败行为，

另外，审计的结果公开制度还不够完善，公开与保密的划分边界十分模糊 （刘智峰，2013）。国企往往涉及国家机密，为了政绩、声誉以及国家机密，审计机关会被限制公开审计结果。因此，政府审计的法律条文应该避免使用模糊的文字，使用更加明确的字眼，确保审计结果的全面公开。

3、加强审计队伍建设。首先，加强思想作风建设。政府审计人员不仅应该具备专业素质，更重要的是审计人员的思想道德。政府审计人员应该时刻谨记自己保护国有资产不流失的职责，为保护国家财产安全贡献自己的力量。审计人员在参与国企审计的过程中，可能会受到利益诱惑，出现包庇国企腐败行为的现象。因此，提高政府审计人员的道德水平意义重大。

其次，加强审计专业技能培训。国企审计工作量大，难度高，这就要求政府审计人员在具备忠于职守品质的同时，拥有更高的业务水平。因此，审计机关应该定期组织培训，给审计人员提供更多的更新知识储备、提升专业技能的机会，从而提高政府审计的质量。

最后，培养综合型审计人才。随着经济的发展，国企改革的不端深化，国企逐步多元化发展。国企的多元化发展也对政府审计人员的素质提出了更高的要求，需要政府审计人员在熟练掌握专业知识的同时，也较好掌握计算机、管理等知识。政府审计人员具备更高的综合素质，才能更好地开展审计工作，提高审计质量，充分发挥审计治理国企腐败的作用。■