个人所得税专项附加扣除制度探析

孙竹林

（山东经贸职业学院，山东 潍坊 261011）

2018年8月31日，人所得税法的修改决定通过全国人大常委会的审议，多项新政策出台。2018年 10月 1日起，个税起征点由3500元提高至5000元，2019年 1月 1日起，实施个税六项专项附加扣除。个税六大专项附加扣除关系到大众利益，社会公众非常认可此项改革，但是对于专项附加扣除的具体实施操作方法不明确，专项附加扣除的实施任重道远。

1 个人所得税专项附加扣除的内容

个人所得税法规定的子女教育、继续教育、大病医疗、住房贷款利息、住房租金和赡养老人等六项专项附加扣除。

1.1 子女教育

纳税人的子女接受全日制学历教育（义务教育、高中阶段教育、高等教育，另外还包括年满3岁至小学入学前处于学前教育阶段参照学历教育）的相关支出，按照每个子女每月1000元的标准定额扣除。

1.2 继续教育

纳税人在中国境内接受学历（学位）继续教育的支出，在学历（学位）教育期间按照每月400元定额扣除。同一学历（学位）继续教育的扣除期限不能超过48个月。纳税人接受技能人员职业资格继续教育、专业技术人员职业资格继续教育的支出，在取得相关证书的当年，按照3600元定额扣除。

1.3 大病医疗

在一个纳税年度内，纳税人发生的与基本医保相关的医药费用支出，扣除医保报销后个人负担（指医保目录范围内的自付部分）累计超过15000元的部分，由纳税人在办理年度汇算清缴时，在80000元限额内据实扣除。

1.4 住房贷款利息

纳税人本人或者配偶单独或者共同使用商业银行或者住房公积金个人住房贷款为本人或者其配偶购买中国境内住房，发生的首套住房贷款利息支出，在实际发生贷款利息的年度，按照每月1000元的标准定额扣除，扣除期限最长不超过240个月。纳税人只能享受一次首套住房贷款的利息扣除。

1.5 住房租金

纳税人在主要工作城市没有自有住房而发生的住房租金支出的扣除标准是：直辖市、省会（首府）城市、计划单列市以及国务院确定的其他城市，扣除标准为每月1500元；除上面所列城市以外，市辖区户籍人口超过100万的城市，扣除标准为每月1100元；市辖区户籍人口不超过100万的城市，扣除标准为每月800元。

1.6 赡养老人

纳税人赡养一位及以上被赡养人的赡养支出，统一按照每月2000元的标准定额扣除，这里的被赡养人是指年满60岁的父母，以及子女均已去世的年满60岁的祖父母、外祖父母。

2 个人所得税专项附加扣除制度的积极意义

我国经济、社会不断发展，人民生活水平不断提高，同时生活负担压力也不断增大，子女教育、自身继续教育、赡养老人、大病医疗等支出加大，由此引起的社会问题也越来越受到关注。专项附加扣除制度的实施从流程上可以使得个税缴纳更加简便，同时可以进一步减轻群众税收负担，增加居民实际收入、增强消费能力。

2.1 简化办税流程

纳税人办理申报的步骤是对条件、报信息、留资料，在这个过程中，税务部门会与其他相关部门进行信息共享，将纳税人的申报信息进行准确核对，从而可以有效简化办税流程。

2.2 纳税人获得税收改革红利

从纳税人个体来看，专项附加扣除制度能够减轻中低收入人群的生活压力，减少群体收支 ，公平税负，让纳税人获得收益。

3 个人所得税专项附加扣除制度的不足

3.1 定额扣除，未考虑不同地区的经济发展水平

专项附加扣除中，子女教育专项附加扣除按照每月1000元的定额扣除；继续教育专项附加扣除，规定学历（学位）教育按照每月400元定额扣除（统一学历（学位）继续教育的扣除期限不能超过48个月），职业资格继续教育的支出，在取得相关证书的当年，按3600元每年的定额扣除；在赡养老人扣除项目中，按照每月2000元的定额扣除；住房贷款利息专项附加扣除，纳税人发生的首套住房贷款利息支出，按照每月1000元的定额扣除。

在以上定额扣除中，不同地区，相应的项目支出额度是不同的，经济发达地区，教育支出、养老生活支出、房价等都相对较高，较为不发达的地区相应支出相对较低。其中房价在不同地区之间差异巨大，比如北上广的房价相较于一些三线城市高出数倍。例如，同样大小的房子，在北京的每平方米价格为6万以上，而一些三线城市每平方米的价格不到1万，若是两地的工资水平并未有6倍的差距，那么定额对三线城市纳税人的影响更明显。未区分经济发展情况，统一制定扣除定额，对纳税人税负减轻的影响不同。

3.2 涉及范围不全面

子女教育附加扣除方面，未包括0-3岁学龄前教育支出扣除，学龄前教育重要性日益凸显，家长大都选择对孩子进行早期教学，目前各培训机构推出的各种早期能力开发教育收费较高，对于纳税人来说，该部分的支出费用相当可观，支出占家庭总收入的比重较大。专项附加扣除未包含本项内容的支出，在一定程度上增加了纳税人的负担。

赡养老人附加扣除方面，需要老人年龄达到60岁以上才可以进行扣除，未将不足60岁且丧失劳动能力的老人进行覆盖，特别是一些农村地区，虽然老人未到60岁且具有一定的劳动能力，但是因知识水平、生活环境等原因的局限不足以赚取足够的生活费用，老人的开支主要依赖子女的供给。这部分支出未包括在扣除项目内，不能有效减少一部分纳税人的税负。

大病医疗扣除中，仅将纳税人本人及配偶、子女包括在内，未将父母纳入扣除范围，目前，老年人收入水平不高，且有一部分老年人没有收入，生病住院主要依靠子女负担，未将该部分囊括在扣除范围内，对税负减轻有一定影响。

3.3 大病医疗扣除起点高，限额低

大病医疗扣除项目，需要纳税人个人负担15000元后的才可以扣除，且扣除有80000元的限额，超出部分不允许扣除。这项规定对于有些重疾且纳税人实际支出的费用比较大的，其可以扣除相对较少，且个人负担的15000元之内的不允许扣除。在扣除起点之内的和超出扣除限额的部分纳税人已经支出，但是不能扣除，因此未能较大地减轻个人税负。

4 个人所得税专项扣除制度的完善建议

4.1 加强新个税专项扣除项目宣传

新个税出台后，税务部门和相关部门应加强对个税政策的宣传，同时针对专项扣除项目进行解答及指导，让纳税人首先了解个税扣除的要求及实施条件，对企业等扣缴义务人进行专业培训，促进新个税顺利的实施。

税务部门和相关部门可借助媒体等宣传平台向公众进行宣传教育，多利用简单易懂的表达手段进行说明，开放专门问题解答窗口，针对存在的问题可以专业、实时解答。

4.2 完善专项扣除项目具体实施的立法

新个税政策出台后，公众在包括专项扣除项目的计算等个税缴纳中会遇到较多具体实施的问题，这些问题需要有具体的实施操作意见进行指导。

相关部门应结合《个人所得税专项附加扣除暂行办法》的规定，根据实施中存在的问题和反馈，尽快出台具体指导意见，针对专项扣除制度中存在的漏洞，结合专家和各方面意见进行补充说明，从完善纳税和降低税负多个角度进行考虑，力求完善专项扣除制度。比如，考虑不同地区的经济发展水平，制定相应扣除标准；针对大病医疗支出的扣除和学龄前教育等家庭大额支出给予扣除优惠，针对老人赡养和医疗等问题进行政策倾斜，可以以家庭为单位进行扣除，切实减轻税负。

4.3 住房贷款利息扣除和住房租金扣除的平衡

这两项扣除，规定在同一城市居住的仅能享受其中一项。在具体时间过程中，许多纳税人在大城市中因实际工作需要，夫妻在城市的不同地区工作且距离较远，就存在既有住房又必须租房的状态，这种情况下，建议可根据城市规模、经济发展程度和纳税人实际情况进行判定叠加扣除。

住房租金扣除虽然根据不同城市规模判定了不同的扣除定额标准，但是扣除档次之间未能拉开距离，且大规模城市的定额扣除标准较低，在北上广等城市的租金可能是标准的3倍及以上，中等规模的城市租金可能是标准的2倍左右，因此，对纳税人税负影响并不能平衡，建议针对不同城市的发展程度，可以给出一个区间标准，可以进行定额选择。