减免税管理变化对纳税人的影响

向方德

2015年5月12日，全国推进简政放权放管结合职能转变工作电视电话会议上提出，“深化行政体制改革、转变政府职能总的要求是，简政放权、放管结合、优化服务协同推进，即‘放、管、服’三管齐下”。2016年的政府工作报告提出，“推动简政放权、放管结合、优化服务改革向纵深发展，不断提高政府效能”。国家税务总局《关于进一步深化税务系统“放管服”改革优化税收环境的若干意见》（税总发［2017］101号）中，明确要求“减少和优化税务行政审批”。

根据中央有关“放管服”改革要求，税务部门的减免税管理发生了根本性变化，这些变化对纳税人的影响如何，本文试就这个问题作些粗浅探讨。

一、减免税管理的三种主要形式

我国的减免税管理先后经历了报批制、备案制、申报制三种主要形式。

1.报批制。行政审批制度改革前，税务部门对减免税管理主要实行的是报批制。报批制是指减免税项目必须经过税务机关审批，纳税人提出减免税申请，提交相应资料，报经具有审批权限的税务机关审批后开始享受税收减免。未按规定申请或虽申请但未经有权税务机关审批确认的，纳税人不得享受减免税。税务机关审批同意后的税务文书主要是《关于减免税的批复》。

2.备案制。相对报批制来说，备案制减免程序简化一些。纳税人提请备案，经税务机关登记备案后，自登记备案之日起享受减免税。纳税人未按规定备案的，不得减免税。备案制减免税又分为事先备案和事后报送相关资料两种。对需要事先向税务机关备案而未按规定备案的，纳税人不得享受税收优惠。备案制减免税主要涉及到的税务文书是《税务事项告知书》。

3.申报制。目前，除城镇土地使用税、房产税困难减免等少数情形外，申报制是减免税管理的主要形式。申报制减免税，即纳税人就某项（或多项）减免税项目向税务机关申报即可，无需经过税务机关审批和备案，也不用向税务机关提交任何文件资料，税务机关也无需向纳税人出具税务文书。

二、申报制减免税管理的特点

综合《国家税务总局关于发布修订后的〈企业所得税优惠政策事项办理办法〉的公告》（国家税务总局公告2018年第23号）、《国家税务总局关于城镇土地使用税等“六税一费”优惠事项资料留存备查的公告》（国家税务总局公告2019年第21号）等文件规定，笔者认为，申报制减免税管理的主要特点如下：

1.自行辨别。纳税人根据各税种的具体减免政策，结合自身的实际情况，自行判断所经营的项目（发生的行为）是否属于减免税项目，是否符合减免税优惠的各项条件。

2.自行申报。纳税人自行辨别确认后，享受减免税优惠的，通过电子税务局，或者到办税申报厅办理减免税申报事项，向税务机关报告享受减免税的具体项目。

3.自行享受。纳税人在纳税申报期办理税收申报时，根据申报的减免税项目，自行计算减免税额，自行享受税收优惠。

4.自备资料。纳税人享受税收优惠政策后，应按照享受减免项目的具体要求，收集整理相关资料，自行保存，以待备查。

5.自行负责。纳税人对享受税收优惠事项的真实性、合法性承担法律责任，对留存备查资料的真实性、合法性、完整性负责。

三、申报制减免税管理的效果

减免税实行申报制管理，效果十分明显，主要表现在以下几方面：

1.还权利于纳税人。《税收征管法》第八条第三款规定，“纳税人依法享有申请减税、免税、退税的权利”。从法理上说，纳税人只要符合减免税规定，就可以直接享受减免税优惠。

减免税在报批制和备案制情形下，纳税人即使符合减免税规定，也还要经过税务机关审批同意和备案登记才能享受，纳税人的减免税权益实质受到了影响。在申报制减免税管理下，国家把享受减免税的权利全部赋予给纳税人，完全由纳税人自行决定、自主享受。这样，纳税人就可以方便快捷地实现减免税权利。同时，实行申报制减免税管理，减少了人为因素，对纳税人来说，显得更加公平。

2.提高了执行效率。以前，纳税人申请减免税，先要到办税服务厅申请，提交相关资料，然后税源管理部门调查，最后由上级税务机关审批（备案），流程多，时间长。一般情况下，纳税人从提交申请到收取减免税通知要等候相当长的时间。

申报制减免税情形下，纳税人就可以即申（报）即享（受）、边申（报）边享（受），国家新出台的减免税政策，纳税人在第一时间就能享受到位，国家的“减税降费”政策能起到立竿见影的效果。

3.理清了征纳责任。在减免税报批制的情况下，如果纳税人提供虚假材料，税务机关在调查、审核环节否定了纳税人的申请，纳税人并不需要承担法律责任。如果纳税人提供虚假材料最终通过审批，事后被发现，这个责任是由纳税人承担，还是由税务机关负责，谁的责任更大一些？在理论和实践上，存在广泛争议。

实行申报制减免税管理，纳税人自行申报、自行享受税收优惠政策。如果税务机关事后以税务检查或税务稽查等形式发现，或者被纪委监察等部门发现，纳税人申请减免的事项、留存备查的资料是虚假的、不合法的，所涉及到的法律责任全部由纳税人承担。

四、减免税申报制管理下存在的问题

1.少量的依赖性。在以往的行政审批方式中，税务机关对纳税人是否具备条件及申请程序是否合法等问题都进行了实质审查。从风险管理角度来说，税务机关的审批程序确实起到了为纳税人把关的作用。即便经审批后，纳税人在实质和程序上仍存在一定的问题，由于经过税务机关的审批程序，一定程度上减轻了纳税人的法律责任。

对减免税实行申报制管理，少数纳税人还不适应，由于习惯使然，他们还存在一定的依赖性心理，在减免税问题上，仍然希望税务机关能帮忙把把关。

2.多数的侥幸性。有不少纳税人对税务部门实行申报制减免税管理，产生了误解，认为这是税务机关放松了减免税管理，对减免税不那么严格要求了。在一部分纳税人看来，以前无论是报批减免还是备案减免，似乎还有个缰绳拴在税务机关那儿。现在实行申报制，纳税人就可以完全自由享受了，实际上没有减免税项目，可以“创造条件”编造出一个项目来；实际上达不到减免税项目规定的具体条件，也决定先申报享受了再说；至于数据准不准，资料全不全，认为都是以后的事情，到时再处理。

3.政策水平较低。国家为创造良好的营商环境，促进市场经济发展，大力实施“减税降费”行动，近几年，连续不断地出台了许多新的税收政策，税务人员对各项税收政策吃透、弄懂、弄通，就感觉困难，对企业的财务人员来说更非易事。

客观来说，不少企业的财务人员税收业务水平偏低，致使纳税人不能很好的落实税收优惠政策。要么，该享受的税收优惠政策没有去享受，或者没有及时去享受，要么，不符合减免税项目，或者符合减免税项目，但达不到规定条件的，又自行享受了减免税优惠。

4.人员变动频繁。由于财务是非生产性部门，纳税人对财务人员的设置普遍偏少。一些企业的财务人员受工作环境、经济待遇等因素影响，变动频繁，财务人员的任职时间普遍不长，有的企业甚至1年内两三次更换财务人员，特别是小企业，财务人员往往只有一个人。财务人员多次更换可能导致减免税事项前后衔接不善，先前的财务人员很少考虑后面的事情，后接手的人员也不知道以前的事情，在这种情况下，不仅纳税人自身的财务工作受到影响，也给纳税人享受税收优惠造成麻烦。

5.资料保管较差。不少纳税人没有建立资料档案保管制度。纳税人对减免税资料不够重视，既不注重的资料收集，也不注重资料的保管。有的财务人员甚至认为，减免税享受了就行，资料有没有、保不保管无所谓。再加上财务人员频繁变动，现任财务人员往往以“不知道”、“找不到资料了”为借口进行搪塞，税务机关对减免税资料进行检查很可能无法实施。

五、纳税人如何适应申报制减免税管理

笔者认为，在减免税实行申报制管理的情形下，广大纳税人应从以下几个方面做好减免税的相关工作。

一是提高认识。广大企业法人及财务人员要充分认识国家实行减免税政策的重大意义。国家实行减免税政策，目的是引导企业自主创新、产业升级，培植新的经济增长点，实现稳定经济和优化结构的目标。

纳税人要提高对申报制减免税管理的认识。对减免税实行申报制管理，是税务部门推进“放管服”改革，实行便民服务的重要举措，并不是放松减免税管理，甚至说不管理了，减免税必须在依法治税的前提下实现。

广大纳税人要珍惜国家出台的减免税政策，自觉依法享受税收优惠政策。如果不按规定享受减免税政策，或者滥用减免税政策，必将受到税务机关处罚，降低纳税信用等级。

二是强化责任。在实际工作中，具体经办减免税的大多是企业的财务人员，一些纳税人认为减免税工作就是财务人员的事情，这种认识是错误的。纳税人是享受减免税优惠的主体，财务人员只是经办人员。税务机关检查减免税落实情况、查处减免税中的违规违法问题，针对的是纳税人，纳税人是承担法律责任的主体。

对纳税人来说，法定代表人、单位负责人、业主，才是承担减免税责任的第一人。纳税人的负责人要重视减免税工作，多过问减免税工作，领导、安排、督促财务人员做好减免税工作。强化财务人员责任，把减免税工作做得好不好，作为考核财务人员工作业绩的重要内容，严格执行奖惩制度。

三是加强学习。具有较高的税收业务知识，是做好减免税工作的基础。纳税人要引进招录税收知识较高的人员充实到财务部门，安排有较高水平的同志负责减免税工作。对于在职的财务人员，除保证他们参加税务部门组织的税法培训外，每年还要组织他们参加其他多层次的税法知识培训，让他们及时了解、掌握最新的税收政策。鼓励财务人员报考税务师、会计师（中、高级）等专业资格考试，提升他们的业务能力。

四是聘请服务。如果纳税人认为自身很难做好减免税事情，在自愿的前提下，可以聘请中介机构参与到减免税工作中来。通过税务师事务所、会计师事务所等中介机构，税务师、注册会计师等专业人员，为企业享受减免税审核把关、查漏补缺。

纳税人与中介机构签订服务协议，明确双方责任，在企业提供真实资料的情况下，如果有违规享受税收优惠现象，被税务机关查处后，应由中介机构承担赔偿责任。有条件的纳税人可以实行三级复核制，即办税人员先检查，然后再送到财务主管检查，最后再让中介机构审核把关，最大限度的降低涉税风险。

五是稳定队伍。纳税人应建立健全财务会计制度，配备必要的财务人员，适当提高财务人员的待遇，保持财务人员的相对稳定性。对于财务人员离职的，在交接手续中，应由离职人员做好已享受减免税政策的情况说明，做到相关资料的完整交接，以保持享受减免税工作的连续性、完整性。在离职协议中注明，对税务机关检查以前享受减免税情况的，离职人员有说明当时情况的义务。