进项税转出有学问

王国林

《国家税务总局关于明确中外合作办学等若干增值税征管问题的公告》（国家税务总局公告2018年第42号，以下简称42号公告）第六条规定，一般纳税人销售自产机器设备的同时提供安装服务，应分别核算机器设备和安装服务的销售额，安装服务可以按照甲供工程选择适用简易计税方法计税，这一规定意味着选择简易计税办法计税项目的购进货物的进项税额不得抵扣。计算不得抵扣的进项税额，一般有销售比例法和领用转出法两种。如何进行进项税转出，选择方法很重要，下面以一个案例进行说明。

例：某公司2018年8月份，销售机器设备的同时提供安装服务，机器设备的销售额1000万元；安装服务的销售额100万元；当月购进货物取得增值税专用发票注明的税金为100万元，并通过认证抵扣。安装业务领用外购货物金额为10000元。

第一种是按销售比例法计算不得抵扣进项税额：

解：2018年8月销售机器设备应纳税额计算如下：

机器设备的销项税额=1000×16%=160（万元）；

根据案例得知，进项税额为100万元；

不得抵扣的进项税额=100×100÷（1000+100）=9（万元）；

安装业务应纳税额=100×3%=3（万元）；

当月合计应缴增值税=160-（100-9）+3=72（万元）。

领用时转出进项税额：

解：销售机器设备应纳税额计算如下：

机器设备的销项税额=1000×16%=160（万元）；

根据案例得知，进项税额为100万元；

安装时根据领用金额及适用税率计算转出进项税额，转出进项税额=10000×16%=1600元；

安装业务按简易计税办法计税应纳税额=100×3%=3（万元）；

当月合计应缴增值税=160-100+0.16+3=63.16（万元）。

第二种是安装选择一般计税办法计税：

解：2018年8月销售机器设备及安装应纳税额计算如下：

机器设备的销项税额=1000×16%=160（万元）；

安装业务销假项税额=100×10%=10（万元）；

根据案例得知，进项税额为100万元；

当月合计应缴增值税=160+10-100=70（万元）。

本案采用销售比例法比领用转出进项税额相差8.84万元。原因就是安装服务是一个劳务服务，抵扣少，如按销售比例法就会多计算进项税转出，如安装本来领用货物只有10000元，进项税转出数只有1600元，而按销售比例法计算的进项税转出为9万元，两者相差8.84万元。因此，纳税人在销售机器设备并提供安装应按领用货物计算不得抵扣的进项税额，而不是按销售比例法计算。还有，采用销售比例法比选择一般计税方法多纳税2万元（72-70）。

为了避免按销售比例法计算转出进项税额，纳税人要加强财务会计核算，对“生产成本”明细分类账户进行明细分类核算，如设置“生产成本——安装”与“生产成本——机器设备”明细分类账，安装领用时就转出进项税额。此外，如企业的安装业务比较大，还可以单独设立“工程施工”会计科目，将安装业务从“生产成本”中分离出来，通过“工程施工”科目核算安装业务，这样就能避免按销售比例法计算不得抵扣的进项税额。

财税［2016］36号文件附件1《营业税改征增值税试点实施办法》第十八条规定，一般纳税人发生应税行为适用一般计税方法计税。一般纳税人发生财政部和国家税务总局规定的特定应税行为，可以选择适用简易计税方法计税，但一经选择，36个月内不得变更。也许纳税人看到这一规定，认为全面营改增只有两年多一点时间，现在能将安装业务选择按简易计税办法计税吗？其实不然，《国家税务总局关于进一步明确营改增有关征管问题的公告》（国家税务总局公告2017年第11号）第一条规定，纳税人销售活动板房、机器设备、钢结构件等自产货物的同时提供建筑、安装服务，不属于《营业税改征增值税试点实施办法》（财税［2016］36号文件印发）第四十条规定的混合销售，应分别核算货物和建筑服务的销售额，分别适用不同的税率或者征收率，该规定并没有给予纳税人选择权，现在42号公告出台，纳税人选择简易计税办法计税就不存在未达三年的问题。