浅析企业内部控制与会计信息质量的关系

罗倩

【摘要】内部控制作为上市公司自身的管理活动，能够从根源对会计信息质量的生成进行监督。当前，我国上市公司内部控制设计不够健全，内部控制执行效力低下，由此导致会计信息失真情况严重，会计舞弊事件屡禁不止，降低上市公司决策的有效性水平，削弱投资者信心。因此，研究内部控制和会计信息质量的关系就显得尤为重要。本文从目标角度、委托代理理论角度、公司治理角度对企业内部控制与会计信息质量的关系进行了探析。

【关键词】内部控制 会计信息质量 关系

一、内部控制的含义

1992年COSO（Committee of Sponsoring Organizations of the Treadway Commission）出台一份颇具影响力的内部控制报告，在这一报告中内部控制被描述为：“由主体的各层次实施旨在为实现其主要目标提供合理保证的过程”。这一定义也被中外学界当做内部控制概念的权威界定。在这一定义中可以发现，内部控制是一个动态的过程，其作用是保证特定目标能够达到。在1996年美国《审计准则公告》78号中，明确了内部控制的三个目标，首先是保证企业出具的财务报告具有可靠性，其次要保证企业的经营效果和效率，最后是保证企业经营过程符合相关的法律与法规。这些目标正是内部控制主体所要达到的。

二、内部控制的作用

（一）降低交易成本

科斯在1937年《企业的性质》中阐述道：企业内部组织交易的成本和市场组织交易的成本的大小决是企业边界的决定性因素。企业的最优边界在企业交易成本与市场交易成本相等的地方。之后的新制度经济学学者继续开展研究，认为在其他条件不变的情况下，内部交易成本越低，在企业内部组织生产的优势也就越大，从而企业规模扩大。而内部控制正是影响交易成本的重要因素之一，良好的内部控制能够规范管理人员行为，激励他们做出有利于企业价值最大化的决策。因此结合上述企业边界理论，高质量的内部控制可以通过提高内部运营效率达到降低企业交易成本的目的，从而扩大企业的边界，替代部分外部控制。

（二）降低代理成本

在委托代理人对公司进行管理之后，所有者与管理者之间存在信息不对称，管理者掌握大部分信息，公司所有者无法完全观察管理者是否完成自己的职责。在这样的情况下，管理者可能会忽视股东利益，利用信息优势追求自身利益最大化，甚至做出有損所有者利益的决策，从而产生代理成本。有效的内部控制能够对管理者的行为进行监督，促使管理者实现所有者利益最大化的目标，防范道德风险。

三、会计信息质量

企业的会计信息就是反应与企业财务相关的数据。会计信息的质量对于不同的信息使用者有不同的内涵。首先，对于外部投资者，他们对会计信息质量的要求属于“用户视角”，是满足自身投资需要。投资者角度的会计信息质量可以理解为：会计信息满足其决策分析需求的程度，这符合会计信息决策有用观。而对于内部管理者而言，内部管理者作为会计信息的提供者，其提供会计信息的目的本身就是为了减少由于信息不对称所引起的逆向选择问题。其希望通过提供一个有用的信息满足投资者的需求以吸引投资者对其进行投资。所以从这个角度来说其目的在一定程度上就是投资者的目的。除管理者提供给投资者的会计信息外，管理者也会因管理需要而要求真实准确的会计信息，所以，从内部管理者方面可以描述会计信息质量为，会计信息满足投资者需求以及管理需求的程度。

四、企业内部控制与会计信息质量的关系

（一）从目标角度分析

我国发布的《企业内部控制基本规范》中指出，内部控制的目标是合理保证企业经营管理合法合规、资产安全、财务报告及相关信息真实完整，提高经营效率和效果，促进企业实现发展战略。由此可以看出，合理保证财务报告可靠性成了内部控制所要实现的首要目标。

美国财务会计准则委员会在《财务会计概念公告》明确指出，会计信息的首要质量是相关性和可靠性。从决策有用的观点来看，财务报告的目标是为企业的各方利益相关者提供有助于决策者决策的信息，也是能够真实反映企业财务状况和经营管理成果的信息。我国在2006年发布的新企业会计准则基本准则中也提出，企业应当如实反映实际发生的各项业务活动，以确保会计信息的完整、真实可靠，提供有助于会计信息使用者进行决策的相关信息。

由于内部控制把财务报告的可靠性作为它的首要目标，因此，它的目标与会计信息质量的要求在某种程度上具有很大的一致性。内部控制的有效执行能够在一定程度上确保企业提供真实可靠的财务报告，从而影响企业的会计信息质量。

（二）从委托代理理论角度的分析

首先，企业所有者与管理者之间的委托代理关系。企业所有者大多倾向于稳健的会计政策，以及比较注重公司的长远发展和长远利益，而管理者很可能由于自身利益选择激进的发展措施和管理手段，对企业经营业绩进行夸大或粉饰，对企业会计信息进行虚假处理，甚至不惜损害企业所有者的利益，也就是委托代理理论中提到的代理人的“逆向选择”和“道德风险”。这便造成了会计信息的不对称以及会计信息质量的下降。

其次，企业管理者与员工之间也存在委托代理关系，管理者把企业经营活动进行细化并层层分工，在这层委托代理关系之下，管理者与员工之间也存在利益冲突，员工更多的关注如何使自身效益最大化。因此，企业员工也会由于自身利益做出有损企业的行为。

内部控制包括所有者对管理者实施的监督控制和管理者对企业日常业务活动的控制，是解决委托代理问题的一个重要方面。这个时候健全完善的内部控制可以降低代理成本，保证会计信息质量，形成良性的企业所有者、管理者、员工之间的制衡协调机制。

（三）从公司治理的角度分析

公司治理的核心是寻找各种方法确保有效地制定战略决策，管理潜在利益冲突的各方之间秩序的一种方式。同时，它在合法、合理、可持续的基础上实现股东价值最大化，确保公平对待每一个利益相关者。财务会计作为一个信息系统，在这套制度安排中扮演信息提供者的重要角色，成为所有者控制经营者的一个重要工具。财务会计和公司治理结构之间的关系是系统和环境的关系。显然，系统要与环境相适应、相协调，这样才能有助于系统，特别是人造系统的目标的实现。因此，公司治理结构这一制度环境在很大程度上会影响财务会计的信息质量，从而影响该系统的目标的实现程度。

而对于公司治理和内部控制的相互关系，第一，内部控制与公司治理结构是“你中有我、我中有你”的相互包含关系。离开公司治理结构，内部控制就没有完整性，当然也就不可能取得内部控制方面的成功；第二，公司治理结构和内部控制具有内在的结构上的对应与一致性。在设计内部控制制度时，需要注意与公司治理结构的模式与特征相适应；第三，与内部控制对公司治理结构的依赖性一样，公司治理结构同样也离不开内部控制制度，如果没有完善的内部控制做支撑，公司治理结构所追求的公平与效率的目标也必然会落空。

一方面，良好的公司治理制度为内部控制提供了良好的内部环境，确保内部控制能够高效、快捷地运转，同时提升了会计信息质量的合理化，和会计信息质量的客观性和可靠性。另一方面，健全的内部控制反过来也促进了企业在原有基础上不断完善公司治理结构，同时也对减少舞弊行为的发生和虚假会计信息的产生有着积极影响，提高了会计信息质量。

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