战略管理会计的体系内容研究

温雪洁

摘 要：战略管理会计不同于传统管理会计，它是战略管理理论与管理会计方法的有效结合，提供了一种外向型的思想观念，强调应根据企业的内部、外部环境的变化及时调整战略目标，制定战略决策；并将成本管理、风险管理、人力资源、业绩评价等内容纳入理论体系。指导企业经营决策者通过作业成本法、价值链法、产品生命周期法、平衡计分卡、预算管理等方法的综合使用，实现价值最大化、维持长久竞争优势的战略目标。

关键词：战略管理会计 战略成本管理 战略业绩评价

中图分类号：F234 文献标识码：A 文章编号：2096-0298（2018）04（c）-100-02

1 战略管理会计的概念

1981年，英国学者Simmonds首次提出了战略管理会计（strategic management accounting，以下简称SMA）的概念，他将其定义为：“对企业及其竞争对手的管理会计数据进行分析，对战略决策进行实施和实时监控”。在以后的研究中，Simmonds又逐步将研究视角转向成本管理，并提出将低成本战略应用于战略管理会计体系的理念。随着西方学者对战略管理会计理念的提出，战略管理会计这一概念也受到我国学者的广泛关注；1997年，我国学者王化成和杨景岩根据国外的研究成果，结合国内管理会计理论的发展状态，提出将成本管理、风险管理、经营投资管理、人本管理等方面统筹纳入战略管理会计知识体系的理论观点。

2 战略管理会计的特征

2.1 外向型

随着全球性竞争态势愈演愈烈，传统的管理会计已无法适应现代企业在经济大环境中的战略要求，较之传统管理会计，战略管理会计提供了一种外向型的会计信息服务系统，将研究视角更多的投入到政治制度、经济市场、自然环境等外部环境的变化中，并将企业客户及竞争者纳入评价体系，收集、分析评价各类竞争对手的战略信息；通过对企业所处的内外部环境进行综合透视，使管理者能够由此及彼、由表及里分析研究企业的竞争优势，改善竞争地位。

2.2 全面性

与传统管理会计相比，战略管理会计在内容及方法运用上都更加全面和完整。从其关注的对象看，战略管理会计不仅关注企业的内部环境，还将经济政策、法律制度、社会人文等外部环境考虑在内；从其内容上看，战略管理会计主要包括成本管理、投融资管理、人力资源管理、内部控制和业绩评价等方面，基本上涵盖了企业生产经营的各个环节；从其应用的方法体系上看，作业成本法、价值链法、生命周期法、平衡记分卡、预算管理等均是战略管理会计应用时常见的几种方法；从以上概括可以看出，战略管理会计具有全面性和综合性的特点，通过对各种信息、方法的科学整合、综合运用，指导企业经营者进行更科学的战略决策。

2.3 动态性

战略管理会计要求企业在关注内部信息的同时，更多地将研究视角投向外部市场，根据竞争对手的财务状况、市场占有率等信息及时调整战略目标，极大提高了战略决策的动态性和灵活性；同时，随着科学技术的不断进步，信息化水平越来越高，战略管理会计信息系统也越来越多的应用于企业实践，从而能够为企业进行生产管理、经营投资、成本控制、绩效考核及时提供各种信息，提高了各部门的工作效率；各种信息数据的及时更新也提高了战略决策、战略评价的准确性。

2.4 长期性

战略管理会计特别强调站在长远性和全局性的角度看待企业的竞争发展，以实现企业健康可持续发展为战略目标，而不是仅仅局限于追求企业在某一会计期间的利润最大化；从战略性的新高度提供了所有与企业发展战略相关和可靠的信息。从长远发展的角度来看，战略管理会计克服了短期化和简单化等缺陷所在，在提供所有与企业竞争战略相关和可靠信息的过程中，采取了基于自由现金流的长期投资决策和经营决策模型，体现了培养企业长期竞争力和获得整体战略利益最大化的要求所在。

3 战略管理会计的内容构成

3.1 战略管理会计信息系统

战略管理会计信息系统是信息化水平高度发展的产物，是战略管理会计理论与管理信息系统的结合；与传统信息管理系统不同的是，战略管理会计信息系统围绕企业的战略目标进行数据的收集、分析和处理，它强调对竞争对手、供应商、客户需求的财务及非财务信息的综合收集，为企业建立了一个全面、动态、系统的战略信息数据库，为决策者的战略预测、决策、规划和控制提供信息和技术支持；同时，战略管理会计信息系统将成本管理、投融资管理、人力资源管理、内部控制、业绩评价等模块一并纳入管理系统，有利于实现各类战略信息的有效对接。

3.2 战略人力资源管理

战略人力资源管理是指围绕企业战略目标来进行相关人力资源管理活动的规划和配置，要求企業应从战略的角度完善人力资源组织系统的设计与实施，以实现维持企业长久竞争优势的目标。与传统人力资源管理不同的是：战略人力资源管理所开发的人力管理系统在与战略全局相适应的同时充分考虑了员工的期望与精神需求，强调了人本管理在提升企业竞争力方面的重要作用，并与成本管理、风险管理、业绩评价等其他战略决策一同被用作提升企业竞争力的重要手段。

3.3 战略成本管理

战略成本管理，可以被认为是一种为客户创造价值并保持企业持久竞争优势的有效工具。企业的成本是保持竞争优势的一个重要因素，战略成本的管理在很大程度上依赖于战略成本分析，在创建与企业经营管理相关信息的基础上，选择并识别出适合本企业发展的成本差异战略，有利于进一步实现可持续发展的战略目标。

3.4 战略风险管理

企业的战略资源、竞争能力、企业领导是构成战略风险管理的主要因素。企业的战略资源是有形资产与无形资产的有效组合，一般包括人力资源、技术资源、信息资源、信誉资源和资本资源等；企业的竞争能力一般表现在以下三方面：首先是企业的战略眼光，企业应能预见市场的需求发展趋势，并结合内部信息及时提高自己发展战略的比较优势；其次是企业核心技术的开发能力，有效利用企业的核心技术资源，开发出能够使自身处于领先竞争地位的关键技术；最后是企业的营销能力，企业的营销能力会影响战略决策的选择，被认为是获得高品质的经营业绩及获得并保持竞争优势的关键因素。

3.5 战略业绩评价

战略业绩评价将企业放置于战略的宏观层面进行考虑，以战略目标为导向，同时结合企业内外部环境要素的变化，采用科学的计量模型和计量指标，为企业战略实施结果的有效性进行评估，战略业绩评价主要以平衡计分卡（BSC）、经济增加值（EVA）、关键绩效指标（KPI）等为主要评价方法，此类多元化立体式的绩效评价方法目前已越来越多地应用到企业的管理活动中，主要对战略决策的执行效果进行评价，战略业绩评价与战略分析、战略目标的制定、战略实施三个环节共同作用，构成了一个相对完善的战略管理会计体系。

4 战略管理会计的方法体系

4.1 竞争对手分析

竞争对手分析的内容既包括对竞争对手净资产收益率、资产负债率、市盈率、所有者权益报酬率等财务信息的分析，也包括对竞争对手的经营范围、产品定价、业务能力、顾客忠诚度及供应链管理等非财务信息方面的分析；通过竞争对手分析，企业可以不断进行自我调整、更新或改造，通过产品创新、控制成本、扩大市场规模等多种途径不断形成新的竞争优势。竞争对手分析从战略的高度促使企业管理职能的更好发挥，是战略管理会计实践过程中常用的方法之一，构成了战略管理会计的方法体系。

4.2 价值链分析

在战略管理会计中引入价值链分析方法，就是以战略目标为导向，以价值增值为根本目的，以成本动因为分析方法的复杂的企业管理活动，通过对与管理决策和业务有高度相关关系的成本信息的收集、处理、存储和加工，参与到实现既定战略目标和决策活动中去，价值链分析法为企业决策提供了支持信息，为职能的转变提供了重大作用。价值链分析的内容主要包含企业内部价值链、行业价值链和竞争对手价值链分析。

4.3 作业成本法

作业成本法（Activity-Based Costing，简称ABC）是基于作业的一种成本核算系统，是对所有产品和服务在生产、销售和交付的每一个阶段所需要的资源成本进行分配的过程，作业活动贯穿从资源投入到效果产出的全过程，企业通过对所有与产品相关业务活动的分析，区分出增值业务与非增值业务，消除或减少不必要非增值活动，同时增强公司的增值业务，以便更好地对公司的业务链和价值链进行优化。

4.4 目标成本法

目标成本法以实现企业的目标利润为最终目标，强调结合产品的生命周期进行相关成本的预测、分析和决策，将成本降低的重点放在产品生产前期的开发设计阶段，而不是后期的制造生产阶段，实现了从源头控制成本目标的实现。在实践中，目标成本法一般包括四个步骤：首先，在对市场需求、利润、成本等项目预测的基础上，结合企业的生产经营能力，落实具体的目标成本；其次，根据企业的机构设置，将目标成本分解落实 至全体员工，在公司内部形成纵横交错的责任体系；再次，在项目运行过程中，通过实际成本与目标成本的差异分析，实现对目标成本的实时监督和控制；最后，根据目标成本完成情况，落实成本考核的奖惩措施，从而提高企业目标成本的管理水平。

4.5 预算管理

所谓预算管理，是指企业围绕预算开展的一系列企业管理控制活动，它以实现企业长久竞争优势为战略目标，通过执行、控制、分析、考核等一系列预算管理方法的应用，以实现对企业业务、资金、信息等资源的合理配置和规划。预算管理具有鲜明的程序性，一般按照预算目标的制定、预算报表编制、预算执行、预算分析、预算考核的步骤进行。

4.6 生命周期成本法

产品的生命周期成本是指产品整个生命周期内所发生的所有的作业成本，包括生存者成本和使用者成本，其中，生产者成本是指产品的研发、设计、生产及营销成本，使用者成本为产品的使用及后期处置成本。因此，我们可以将产品的生命周期划分为三个阶段进行成本管理，首先是产品的开发设计阶段；其次是产品的生产制造阶段；最后是产品的售后服务及处置阶段。将产品的生产过程进行阶段划分，有利于企业形成整体的成本控制观念，了解产品不同阶段的成本特性及成本构成，以寻找最佳的成本控制点。

4.7 平衡计分卡

基于平衡计分卡的绩效评价方法以实现企业最终战略目标为设立理念，主要从财务、客户、内部流程、学习发展能力四个维度对企业绩效进行评价；财务维度主要从财务视角对企业进行评价，财务指标的选取一般包括净资产收益率、净利润、资产负债率、自由现金流等；而客户、内部流程和学习发展能力三个维度主要从非财务视角对企业业绩的完成情况进行综合分析。虽然基于平衡记分卡的业绩评价体系已广泛应用于企业当中，但仍需注意，平衡记分卡评价体系的构建绝不是各类指标的简单罗列，而应该由高级管理层根据战略目标，同时结合各单位生产经营特点，选取具有因果联系的关键考核指标；考核指标选取的广度和深度在很大程度上决定了业绩评价效果的准确性和科学性。

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