工资薪金个人所得税纳税筹划实证分析

韦艳肖 侯宗毅

随着我国社会经济的发展，国家对教育领域的教育经费投入不断加大，高校教育事业也得到了猛速发展，高校教师各方面的待遇越来越好，其工资薪金收入水平逐年提高，高校教师成为了个人所得税的纳税主体之一。因此，高校教师个人所得税纳税筹划越来越引起高校教师及财税管理人员的广泛关注。

为维护教职工的合理利益，在不违反国家税法的前提条件下，如何科学筹划，综合运用合法手段，优化高校教师工资薪金个人所得收入的结构，通过合理合法的纳税筹划途径，有效地为广大教职工减轻税负，维护教师个人合法利益，提高可实际支配的收入，成为了高校财务工资薪酬管理工作的重点之一。本文以地方高校为例，结合高校教师工资薪金收入的实际情况，分析其工资薪金收入的結构，在个人总收入固定的情况下，通过调整校内绩效分配方式，构建最优化模型，利用Lingo软件计算出月收入与全年一次奖金的最优值，使其年总负税值最小，并通过实证分析，最后提出符合现实意义的、有效可行的策略以及具有针对性的优化建议。

一、地方高校教师工资薪金个人所得税纳税筹划的必要性分析

纳税筹划是指纳税人为了实现利益最大化，在国家税收法律、法规允许的范围之内，充分利用税法优惠政策对尚未发生的应税行为进行合理巧妙地安排，达到减轻或者延迟税负的行为。由于纳税筹划是在不违反国家法律的前提下进行的，是合法化的，因此，纳税筹划区别于偷税漏税行为，纳税筹划所取得是合法权益，受到国家法律保护，是纳税人的基本权利。近年来，虽然各大高校教师的工资薪金收入水平均有不同幅度的提高，但是，从整个社会的角度来看，高校教师并不算得上是高收入群体。特别是，地方高校受历史背景、地域经济、办学条件等多方面因素所影响，地方高校教师的工资薪金收入还是很有限的，过高的税负会引起教师对学校和社会的不满，对工作产生抵触的情绪，不利于地方高校平稳发展。因此，在国家法律允许的范围之内，对地方高校教师工资薪金个人所得进行税前筹划，尽可能地降低教师税负水平，减少不必要的负担，提高实际经济待遇，既能增强教师的纳税意识，又能调动教师的工作积极性，同时对国家税收制度的健全，税收法律的完善，建立公平税负的社会经济环境起到一定的促进作用。从宏观上看，科学合理的纳税筹划，对税收经济发展和高校事业的可持续发展均具有重要的意义，因此，在高校薪酬管理工作中，很有必要对高校教师工资薪金个人所得税进行纳税筹划。

二、地方高校教师工资薪金个人所得应税收入的结构分析

高校教师工资薪金收入主要是指教师因任职、受聘关系，从本单位取得的工资、奖金、津贴、补贴和其他等收入。目前大多数地方院校将教师工资薪金分为基本工资、奖励性绩效、其他收入三部分。

基本工资主要包括岗位工资、薪级工资、艰苦边远地区津贴，基础性绩效四个项目，发放金额与教师的工龄、职称、岗位级别密切相关。基本工资是由学校人事部门根据所属的人力资源和社会保障厅规定的标准来核定，并按月固定发放，通常情况下，基本工资随着教师的职称、工龄、岗位级别等影响因素的变化而变化，波动性较小。根据税法相关规定，基本工资应计入每月工资薪金所得。

奖励性绩效属于校内奖励，主要包括岗位绩效津贴、管理责任津贴、专业技术岗位津贴、班主任责任津贴、教研室主任责任津贴、兼职津贴、高层次人才津贴、项目津贴、超工作量津贴、科研奖励、教学奖励等等。奖励性绩效与教师岗位职责履行情况及工作量完成情况密切挂钩，在一段时间内，学校根据其内部相关制度及标准对教师工作进行全面考评，根据考评结果给予核定发放。如果分次分月发放，应计入当月的工资薪金所得，如果集中在全年一次性发放，则应该计入全年一次性奖金。

其他收入是除上述收入之外的一些临时性收入，比如监考费、评审费、审稿费、阅卷费、学科竞赛指导费等。根据事项发生情况，其他收入可一次性发放或分期发放，并将其发放数额合并到当月工资薪金所得。由于其他收入具有不确定性，通常发放的金额不大，而且涉及面也比较小，因此，其他收入不作为本文纳税筹划分析的对象。

综合上述工资薪金收入结构分析可以发现，教师的基本工资相对稳定，类似固定成本；而奖励性绩效的发放方式较为灵活，类似变动成本，因此，奖励性绩效的分配方案决定了教师月收入和全年一次性奖励的收入水平。

三、地方高校教师工资薪金个人所得税纳税筹划实证分析

（一）纳税筹划总体思路

本文纳税筹划的总体思路是以遵守税法为前提，在纳税行为发生前进行合理的计划和安排。在年总收入固定的条件下，通过对奖励性绩效进行合理调节，使得教师月收入与全年一次性奖金之间形成最佳金额搭配，最终达到负税总额最小化的目的。

（二）相关政策解读

1.工资薪金月收入计税办法。我国现行个人所得税法规定：工资薪金月收入的起征点为3500元，按照七级超额累进税率计税，税率表如表1所示。工资薪金的月应纳税额的具体计算公式为：月应纳税额=月应纳税所得额×适用税率-速算扣除数，其中月应纳税所得额为工资薪金总额减去个人按国家规定缴纳的基本养老保险金、职业年金、失业保险金、医疗保险金、住房公积金等免税项目之后的净值。

2.全年一次性奖金计税办法。针对全年一次性奖金，税法规定，纳税人在一个年度取得的全年一次性奖金应该单独作为一个月的工资薪金所得进行征收个人所得税。首先，将个人当月取得的全年一次性奖金总额除以12个月，按其商数作为参考值，对应税率表，确定适用税率和速算扣除数；其次，再将全年一次性奖金的全部金额按照适用的税率和速算扣除数计算个人所得税额；如果个人当月取得的工资薪金收入不足3500元，可以先用全年一次性奖金补足当月工资薪金收入与3500 的差额，其余数按照上述方法执行。并且，该计税方法在一个纳税年度，只允许使用一次。全年一次性奖金实行全额累进税率计税，税率表如表2所示。全年一次性奖金具体计税方法为：第一步，计算月均奖金，月均奖金=全年一次性奖金/12；第二步，根据月均奖金，对照税率表1中对应的月应税所得额，得到适用的税率；第三步，计算全年一次性奖金应纳税额，即应纳税额=全年一次性全年奖总额×适用税率- 速算扣除数。（若当月收入少于3500，则先用奖金补足3500）

（三）案例分析

为了便于计算，本文所设的年收入，月收入均为扣除按规定缴纳的基本养老保险金、职业年金、失业保险金、医疗保险金、住房公积金等免税项目之后的应纳税所得额。

案例1：假设某教师年收入110160元，其中，奖励性绩效为57600元/年，基本工资52560元/年（每月4380元），奖励性绩效由学校内部自主选择发放时间及金额。

方案1：每月基本工资4380元，奖励性绩效3060元，则月收入为4380+3060=7440元，全年一次奖金为20880元，则该教师应纳税：

月应纳税额=（7440-3500）×10%-105=289（元）；

全年一次性奖金应纳税=20880×0.1-105=1983（元）；

全年纳税总额=289×12+1983=5451（元）

方案2：每月基本工资4380元，奖励性绩效3300元，则月收入为4380+3300=7680元，全年一次奖金为18000元，则该教师应纳税：

月应纳税额=（7680-3500）×10%-105=313（元）；

全年一次性奖金应纳税=18000×0.03=540（元）

全年纳税总额=313×12+540=4296（元）

方案2比方案1节税1155元

由此可见，在年总收入保持不变的情况下，对奖励性绩效发放方式稍微调整，负税水平却有明显的差异。出现差异的原因主要是月收入与全年一次性奖金，在计税方法上存在着差异。工资薪金月收入按照超额累进税率计税，而全年一次性奖金优惠政策实行全额累进税率计税，也就是“跳跃式税率”，这种计税方式导致优惠税率政策存在计税 “盲区”或“奖金无效区间”，在此区间上，全年一次性奖金增加与税负增加不匹配，多发奖金不多得，也就是所谓的 “1元馅饼”。根据工资薪金7级超额累进税率表，利用“奖金净收益=纳税净损失”的原理，可测算出全年一次奖金的临界值。例如，假设全年一次性奖金为A，则可建立等式：A-18000=0.1A-105-540，计算得A=19283.33元。用此方法，经测算，奖金无效区间分别为：18001～19283.33；54001～60187.5；108001～114600；420001～447500；660001～706538.46；960001～1120000。全年一次性奖金发放金额应该尽可能地避开“盲区”。

（四）高校教师工资薪金收入个人所得税额最优化模型

如何安全避开奖金“奖金盲区”，并在月收入和全年一次性奖金之间找到一个平衡点，使得年纳税总额最小呢？本文把这个问题转化为解决满足一定条件的最优化问题。

在税前年收入一定的前提下，假设税前年收入为常量R，月收入为变量u，全年一次性奖金为变量v，函数f（u）为单月月收入应纳税额，函数g（v）为全年一次性奖金应纳税额。根据现行个人所得税法规定的计税办法，月收入应纳税额计税函数f（u）可以表示为：

根据“全年一次性奖金”计税办法的有关规定，结合当前地方高校教师月收入的实际情况，发放全年一次性奖金的当月，教师月收入不低于3500元，因此，本文不考虑用全年一次性奖金补足3500元的情形，则“全年一次性奖金”计税函数g（v）可以表示为：

为实现纳税筹划的目标，使得全年个人所得税税负额最小，在全年收入一定的条件下，设全年个人所得税额为T，建立模型如下：

（五）验证分析

为了验证上述模型的有效性，本文应用优化软件进行检验分析，根据上述模型和约束条件，编写程序如下：

model：

f=@if（u#le#3500，0，@if（u#le#5000，（u-3500）*0.03，@if（u#le#8000，（u-3500）*0.1-105，@if（u#le#12500，（u-3500）*0.2-555，

@if（u#le#38500，（u-3500）*0.25-1005，@if（u#le#58500，（u-3500）*0.3-2755，@if（u#le#23500，（u-3500）*0.35-5505，（u-3500）*0.45-13505）））））））；

g=@if（v/12#le#1500，v*0.03，@if（v/12#le#4500，v*0.1-105，@if（v/12#le#9000，v*0.2-555，@if（v/12#le#35000，v*0.25-1005，

@if（v/12#le#55000，v*0.3-2755，@if（v/12#le#80000，v*0.35-5505，v*0.45-13505））））））；

min=12*f+g；

R=12*u+v；

u>0；

v>0；

end

接下來，本文对通过抽样调查得到的某高校四位教师个人的年总收入、月收入及全年一次性奖励等相关原始数据进行验证分析。表3为原始数据表。

假设甲乙丙丁四个人的年总收入固定不变，利用Lingo软件计算出其月收入及年终一次性奖金的最佳值，使其负税最小。计算结果如表4所示。

从以上计算结果可以看出，根据筹划模型，利用软件编程计算可以有效地避开奖金“盲区”，并得出月收入和年终一次性奖金的最佳搭配值，并使得全年应纳税总额最小，节税的效果非常明显。

为了进一步验证该模型的有效性，对上述方案计算出来的月收入做偏离测试，上下调整100元，得到的计算结果如表5所示：

从表5可以看出，在最优方案的基础上对月收入U向上或是向下调整100元，得到的全年所得税总额T值均大于最优方案。这说明，在年总收入固定的前提下，运用该模型计算出月收入与全年一次性奖金的分配值为纳税筹划的最优值，可以有效地降低教师的负税水平，达到纳税筹划目的。

四、地方高校教师工资薪金个人所得税纳税筹划方案

在年收入固定的前提下，均可运用上述模型计算其月收入与全年一次性奖金的最佳分配值，使得纳税额最小。本文针对地方高校教师不同层次的年收入情况，在税率级距的临界点处取值并运用该模型进行计算，通过对其计算结果进行分析归纳得出筹划方案如下：

（一）年收入为R：当42000元

（二）年收入为R ：当R>78000元时，先确定年终一次性奖金，再倒挤月收入。

1.当78000元

2.当125550元

3.当561000元

五、高校教师工资薪金纳税筹划建议

综合上述分析可以看出，高校教师工资薪金纳税筹划的主要策略是权衡月收入和全年一次性奖金之间的金额控制数，尽可能减轻教师的纳税负担，增加教师的实际收入。在实际工作中，需要财务、人事、教务、科研等各等多个部门积极参与、相互沟通、共同协作，为教师合理安排工资薪金发放计划。针对纳税筹划工作本文提出以下三点建议：

一是要加强财务人员与税务部门的沟通交流，熟悉财税知识及相关政策，密切关注国家政策及财税法规新动态，确保纳税筹划合法化，既维护国家利益，同时又维护教职工的利益。

二是相关部门在年初要及时做好教师工作量的任务下达工作，人事部门根据工作量的安排情况，准确预算每位教师的奖励性绩效。财务部门在强化预算管理的基础上，根据基本工资数，奖励性绩效数匡算出年收入，并进行全年统筹规划。

三是加强对教师进行税收法律知识培训和宣传，提高教师的纳税意识，并赋予教师自主选择权。教师可以根据奖励性绩效的预计数，确定年收入，参照学校给定的金额控制数及纳税筹划参考意见，给合自己的实际需要，自主申報奖励性绩效报酬的在月收入与全年一次性奖金的比例，由人事部门核定，财务负责发放实施，最终达到最优的纳税筹划效果。（作者单位为河池学院 数学与统计学院）