房地产开发企业土地增值税的纳税筹划方法浅探

马东升

【摘要】“房住不炒、多主体供给、多渠道保障、租购并举”，这是十九大报告为将来的房地产市场的定位，而房地产长效机制、共有产权房、房地产市场平稳等成为社会共识，则为该定位做了更充分的注释。只要房子回归居住属性这个定位不变，那么调控就不会放松。随着近期大概率会全面推出的房产税，具体的调整手段将从过去“限需求”为代表的短效机制向长效机制转变，可预期的未来房地产行业将变得“安静”，身处其中的企业将更多地依靠“内功”生存发展。

面对多样的调控政策，房企在高举快周转谋生存大旗的同时，眼睛向内通过包括纳税筹划在内的多种手段实施精益管理，降本增效，提高项目整体收益率，也不失为一种应对良策。

【关键词】调控；房地产；长效机制；降本增效；土地增值税

对于房地产开发企业来说，除了高风险高收益这一典型特征之外，还具有高税负的现象。尤其在我国，房地产行业的平均税负高于国内其他行业，并且高于世界其他国家的房地产行业。从《2015～2017年中国税务年鉴》可以看出，2015年～2017年全国地税收入分别为22886亿元、18924亿元、20563亿元，其中土地增值税相应为3822亿元、4012亿元、4236亿元，占全国地税收入分别为16.7%、21.2%、20.6%。作为房地产企业的特有税种，土地增值税的高比例说明房地产行业总体税负重，能否合理进行有效筹划，直接影响到项目的收益率，进而对项目的投资可行性起着决定性作用。

土地增值税是对转让国有土地使用权、地上建筑物及其附着物并取得收入的单位和个人，就其转让房地产所取得的增值额征收的一种税。其实行的是四级超率累进税率，且最低税率为30%，最高税率为60%，二者差距较大。正如同个人所得税一般，当税率采取超额累进税率时，也为我们进行税收筹划创造了条件，而其中增值额则是决定土地增值税多少最关键的因素。

因此，本文从增值额入手，对土地增值税的纳税筹划方法进行探讨。

1、常见纳税筹划技术分析

1.1税基筹划技术

税基即“课税基础”，是计算交纳税额的依据，对于土地增值税来说，其税基就是房地产转让得来的增值额。因而为了降低税收，可以采取降低税基的纳税筹划方式。对于房地产转让来说，要降低其税基，主要是对房地产价格和扣除项目成本进行恰当的筹划。

1.1.1价格筹划

根据成本效益原则，价格筹划并不是简单地通过降低销售价格来降低税基以减少纳税，而是要考虑价格提高带来的收益与不能享受优惠政策而增加的税负两者的差距，选择边际收益与边际成本相等或相差不大的价格，这样才能使收益相比于成本达到最大化。

首先，充分利用普通住宅增值率不超过20%免征土地增值税的政策，通过调整销售定价，计算出土地增值税征免时，收入与成本的临界值。

其次，对于增值率高于20%的销售物业，通过调整销售定价，规避定价盲区，规避超率累计，导致出现售价提高收益反而下降的税筹失误。

再次，在价格筹划方面，除了简单的销售定价筹划之外，还可以通过分次签订合同来合理调整。如利用精装房交付策略，将一部分销售收入转移到开发商自有的装饰业务平台，这样做也会极大降低房地产企业开发平台的土地增值税税负，这就是经营收入分散节税法。

1.1.2 成本费用筹划

对于成本费用的筹划，要降低土地增值税，可以通过增加开发企业的成本费用项目以降低增值额。对于房地产开发企业的特殊成本项目，如前期工程费、建筑安装工程费等可以进行合理的控制，最普遍的可以采取加大公共配套设施投入，提高房屋质量的方法，这一方面增加土地增值税的扣除项目金额以减少税负，另一方面还可以提高客户满意度以促进房屋销售等，可谓一举两得。

此外，对于一般的成本费用项目，如人事工资和利息支出等，可根据税法的特殊规定进行适当筹划。在人事工资、福利费等方面，由于房地产项目参与人员发生的相关费用可以计入房地产开发成本，在计算土地增值税时予以扣除。因此，房地产开发企业应尽量让总部员工兼职于某一个具体房地产项目中以合理分摊其一部分管理费用，从而增大增值税扣除项目金额、减少税负。而在利息费用方面，根据《实施细则》规定，纳税人能够按转让房地产项目计算分摊利息支出并提供金融机构证明的，允许在商业银行同类同期贷款利率计算的金额内扣除，但开发费用只是按其相关成本的5%扣除；如果纳税人不能按转让房地产项目计算分摊利息支出或不能提供金融机构贷款证明的，则利息不予扣除，但房地产开发费用可按10%扣除。因此，房地产开发企业可根据自身情况选择不同的计算方式进行税收筹划，如通过第二种方式则可增加可扣除项目，降低土地增值税等。

要从增值额入手对土地增值税进行筹划，税基应是关键，因此，房地产企业要想合理、合法地降低增值税，应加大对房地产销售定价和开发成本的双重筹划，争取在不违法的前提下做到税负最小化。

1.2税率差异技术

税率差异技术是指在合法、合理的前提下，利用税率的差异节减税收的税务筹划技术。土地增值税采用的是四级超额累进税率，且其最高税率与最低税率之间差距较大，进行税收筹划的空间较大，因而房地产开发企业可以通过税率差异技术对房产价格等进行适度调整，调整增值额与扣除项目金额的比例，使其在靠近50%和100%等各个界点之时，在不超过较低界点的情况下尽量靠近界点，争取最大限度地利用税率差异的结构优势。

1.3 减、免税技术

根据税法关于普通住宅土地增值税的优惠政策，普通住宅土地增值率在20%以下的可以免征土地增值税。纳税人就可以根据各项减免税条件尽量争取享受这种优惠。

首先，在普通商品房与非普通商品房方面，由于上述建造普通标准住房出售特定条件下免交土地增值税的优惠，房地产公司在建造普通住宅之前，应尽量保证其增值税率小于20%。为降低增值税率，我们一方面可以降低土地增值税率的分子，即降低销售价格以达到免征税的要求，另一方面可以增加土地增值税率的分母，即增加扣除项目，如改善住房设计、增加公共生活设施等。当利用這种优惠政策在成本收益原则下满足收益大于成本时，房地产企业应通过分开核算的方式分别核算普通商品房与非普通商品房的增值额以获取纳税筹划利益。