会计师事务所审计质量影响因素探究

唐一恒

[提要] 近年来，随着资本市场完善和投资需求增加，投资者对财务报告的真实性与准确性也提出更高要求，进而从客观上要求具有更高的审计质量。通过计量经济学模型分析，进一步论证会计师事务所审计质量诸多因素的综合影响，厘清它们的直接影响关系，得出从业人员能力影响度最大，事务所声誉占有最大的中心度，只有审计任期是结果因素，其他都是原因因素的结论。

关键词：审计质量；实证研究；财务报告

中图分类号：F23 文献标识码：A

收录日期：2017年12月27日

注册会计师审计在保障资本市场资源配置、维护市场经济稳定方面有着十分重要的作用。然而，从注册会计师审计发展的历程来看，会计师事务所参与上市公司财务舞弊、提供虚假审计报告的违法违规行为时有发生。其中以银广厦和安然事件最令世人震惊。

基于此种情况，注册会计师要极为重视审计质量才能确保会计师事务所在行业内的信誉，而且可以遏制整个经济环境呈现恶化的趋势。因此，本文力图通过线性回归的方法对审计质量影响因素进行识别，从而从数量模型的角度全面研究会计师事务所的审计质量及其诸多影响因素的综合影响。

一、文献回顾和综述

为便于研究开展和模型的建立，我们首先对相关文献进行回顾和综述。国内学者对于影响会计师事务所审计质量影响因素研究的视角可以归结为以下几个方面，即事务所规模、事务所行业专长、审计独立性、审计任期、审计费用以及非审计服务等单一因素对会计师事务所审计质量影响方面。综述如下：

1、有关事务所规模与审计质量的研究。原红旗（2003）、刘峰（2007）、刘文军（2010）、郭照蕊（2011）等学者，分别从审计意见类型和盈余管理角度对审计质量与事务所规模进行了研究，研究结果分为两种观点，一种观点认为在审计意见的代替变量下，会计师事务所规模與审计质量的数量关系不显著；另一种观点认为在审计意见类型做代替变量时事务所规模对审计质量具有促进作用，但以盈余管理为目标时，事务所规模可能抑制审计质量的提高。

2、有关事务所行业专长与审计质量的研究。漆江娜（2004）、张奇峰（2005）、陈涛（2006）、蔡春（2007）、刘文军等学者对事务所行业专长与审计质量关系进行了研究，研究表明，“四大”审计质量高于非“四大”，审计师行业专长与审计质量二者也可能出现负相关关系。

3、有关审计独立性与审计质量的研究。王跃堂（2003）、王进朝（2011）等学者指出，大股东及其他法人股即对审计意见显著影响之间的差异，大股东可能左右标准审计报告的出具，而审计委员设立等手段的实施，可以提高审计的质量。

4、有关审计任期与审计质量的研究。刘启亮（2009）、王健妹（2010）等学者以应计利润为审计质量的代替变量时，研究表明事务所任期与审计质量呈倒U型的非线性关系，而江伟（2011）、刘继红（2011）等学者在指标选取时，选取可以出具持续经营审计意见作为审计度性的代替变量，得出了较长的审计任期对审计质量具有负作用。

5、有关审计收费与审计质量的研究。对于审计收费与审计质量的关系，众多学者的结论达不到有效的共识。荛华英（2010）学者提出，当以应计利润作为审计质量的替代变量时，审计费用与审计质量出现负相关。同时，学者段春明（2011）在其论文中提到，妄图用审计费用收买审计意见是不可行的。此外，席维娟（2012）指出，审计费用遵循了定价机制理论，所以审计费用和审计质量有显著正相关关系。但金莲花（2010）指出中国审计市场需要规范和专业的管理，审计费用并没有完全遵循市场定价机制，审计费用对审计质量的影响并不显著。

6、有关非审计服务与审计质量的研究。叶少琴、刘峰（2005），董普田（2007）等学者从各种非审计服务出发，利用多种定量方法研究了审计质量和非审计服务的关系，他们认为非审计服务可以提高审计质量，但同时受到市场的约束。

国内学者对审计质量的研究主要沿袭外国学者的思路，同时还立足我国审计市场地域性，得出基于我国国情的诸多审计质量单一影响因素的结论。但是，由于审计质量没有明确的计算公式，只是概念性的界定，所以就没有明确的替代变量来进行实证研究，由于代替变量的选取不同，导致众多学者的结论也不尽相同，甚至出现矛盾的情况。

可以达到共识的是，虽然不同学者在不同单一的影响因素的角度展开了研究，但都承认审计质量是受到诸多因素的同时影响的，并且不排斥其他因素对于所研究因素的抵触作用，这就为我们开展诸多因素同时对审计质量的综合影响提供了宝贵的经验借鉴。同时，在以往的研究中可以总结出审计质量的相关因素，这就为本文所研究的综合因素的选取提供了理论支持，在研究方法的选用上也有一定的借鉴意义。

二、影响因素分析

鉴于以往对于单一因素影响的研究不能透彻地分析审计质量的整个体系，从而得出的结论也缺少有效的理论统一，本文试图从系统的角度出发，在一定的数学模型的辅助下，全面考核会计师事务所审计质量的综合影响因素。

因此，本文主要针对2016年的百家事务所进行研究。根据当经济系统达到帕累托有效时的“20-80”原则，我们认为前百家事务所中的前20%事务所掌握着整个前百家事务所的80%资源，所以研究时选取在百家事务所中排名前20的事务所进行研究。

本文采用数据全部来自于中国注册会计师协会网和国泰安数据库（CSMAR）。我们根据抽样原则，抽取了18个样本，利用STATA14.0软件，对Logit模型进行了计算，计算结果如下：方程的拟合优度为0.619（R2），表明拟合良好，估计方程是：

Y=10.572-0.3X1+0.54X2+44.672X3-13.308X4+112.459X5+0.408X6+u

其中，审计意见（Y=1时，标准无保留意见，Y=0时，非标准意见）、审计收费（X1）、从业人员能力（X2，中注协公布的注册会计师指数）、会计师事务所声誉（X3=1时，“四大”审计；X3=0时，非“四大”审计）、审计成功率（X4）、会计师事务所审计独立性（X5，审计收费占该会计师事务所全部审计收费的比值）、审计任期（X6，同一事务所为该公司服务的年数）作为自变量来拟合方程。我们认为，当为标准无保留意见时，审计质量越好。endprint

1、审计费用、审计成功率和审计质量呈负相关关系。也就是说，审计费用的增加、审计成功率的提高会使审计报告向着非标的方向演进。从会计师事务所角度考虑，审计费用的一味提高会降低事务所的独立判断能力，造成虚假报告，从而导致审计质量的下降。审计费用对于审计质量的解释仍然是与其他因素相互联系的；同时，审计成功率的提升，会促进会计师事务所的审计报告严苛化，从而使审计报告出现标准无保留意见的概率降低。观察审计成功率的系数，还可以看出审计成功率对审计质量影响的边际效用还是相当值得被重视的，审计成功率每上升1个百分点，审计报告中出现标准无保留意见的概率就降低13.308。

2、从业人员能力、会计师事务所声誉、审计独立性都与审计质量正相关。这说明，从业人员能力的提升、会计师事务所声誉的提升、审计独立性的提升都能使审计质量提升，边际均不尽相同，表明在综合考虑六大因素时，其对审计质量的影响程度是不同的，其中尤为客观的会计师事务所声誉、审计独立性都对审计质量的提高产生着重要作用，边际效用达到了44.672和112.458，但由于审计独立性的计算中的单位差异，其边际效用实际应为1.124。

3、审计任期与审计质量正相关。这是因为选取了审计报告作为审计质量的代替变量，由于模型计算的是出现标准无保留意见的概率，也就是说审计任期越长，出现标准无保留意见的可能性越大，但是并不表示就是审计质量的提高，这与其他学者的研究也是相符的。

鉴于此，可以得出结论，在以审计报告作为审计质量的代替变量的研究中，对于会计师事务所审计质量综合因素中，各因素对于审计质量的解释仍然是相互关联的，且解释能力不尽相同，但最重要的因素是会计师事务所声誉。

三、结论

本文通过对会计师事务所审计质量影响因素的文献回顾和研究，以及对可能影响会计师事务所审计质量的因素进行定性及实证分析，发现：

1、从业人员能力的影响力是最强的，它对其他五个因素的影响最直接，也是对审计质量影响最大的因素；每个因素对审计质量的刺激效果是不同的，按照影响度的排序收到的效果是依次减弱的；审计任期的延长会使审计独立性、审计人员能力、会计所声誉、审计收费、审计成功率都产生削减的影响；受到外界的刺激，最容易发生变化的就是审计收费，审计收费的灵敏度最高，是审计质量变化的标志性观测点。

2、中心度最大的是事务所声誉，也就是说，在审计质量综合影响因素中，最为重要的就是事务所声誉，无论在何时都要得到足夠的重视。

3、六大因素中只有审计任期属于结果因素，其他因素都是原因因素，要对六大综合影响因素调整时，优先考虑的是审计独立性、从业人员能力、事务所声誉、审计收费、审计成功率，最后调整审计任期，这样的调整顺序才能避免出现反复和循环调整的情况。

综上所述，本文对会计师事务所审计质量的诸多影响因素进行了综合研究，诸多影响因素共同作用下会计师事务所审计质量的作用机理，得到诸多综合性的结论。

主要参考文献：

[1]彭兰香.会计师事务所合并对审计质量的影响分析[J].财会通讯，2011.34.

[2]段春明，刘倩.高管薪酬、异常审计费用与审计意见收买[J].会计之友，2011.34.

[3]邱学文，周安.审计师行业专长与审计质量关系研究[J].南京审计学院学报，2011.3.

[4]刘继红.高管会计师事务所关联、审计任期与审计质量[J].审计研究，2011.2.

[5]江伟，李斌.审计任期与审计独立性——持续经营审计意见的经验研究[J].审计与经济研究，2011.2.

[6]郭照蕊.国际四大与高审计质量——来自中国证券市场的证据[J].审计研究，2011.1.endprint