新收入准则对石油工程企业收入确认的影响研究

王安超

（江苏财经职业技术学院，江苏 淮安 223001）

1 新收入准则较现行建造合同准则的主要变化

石油工程施工企业和建造合同的特殊性决定了建造合同的会计处理不同于一般的购销合同，目前该行业是遵循建造合同准则来规范其收入确认的。而此次新准则修订，将现行收入准则和建造合同准则纳入统一的收入模型。因此，石油工程企业的收入确认、计量将发生很大的变化。

1.1 收益计量的方式理念产生了转变

收益计量的主要方式从“收入费用观”向“资产负债观”转变[1]。前者对收益计量主要通过对收入与费用直接的直接配比；后者则是在明确资产、负债因素的过程中根据二者的收益进行计量。这种转变使得延期项目的不足得以解决，进而使得利润表中“其他综合收益”项目更为合理。

1.2 改变了收入确认模式

新的收入准则将各行业的收入确认标准进行了统一，通过“合同”作为媒介。确认的过程中依据“客户控制权”转移，也减少了实务中的主观职业判断，提高了会计信息的可靠性。总体对于实务的指引更为明确，更符合实际经济业务发展所需，对不同行业收入确认标准的统一起到推动作用。

1.3 重新定义了收入确认、计量的流程

目前石油工程企业的收入确认计量，主要是按建造合同准则采用“完工百分比法”计算。新准则对收入确认计量流程进行新的定义，即识别合同，识别义务，识别交易价格，分摊交易价格，确认收入。也就是说，唯有在合同期内完成了约定义务后，才能按期对收入确认。

1.4 信用风险防范方式不同

现建造合同准则对信用风险的防范，是通过期末考虑计提坏账准备。新准则对此的应对，是直接在风险因素产生时对收入抵减。虽然后果都是减少了经营损益，但新准则的处理方式对企业收入的反映更为可靠，且起到了防止计提坏账准备进行损益操作的可能[2]。

1.5 合同成本内容更明确

新收入准则对合同成本内容进行详细修订，对合同成本资本化条件、履行合同中发生的非正常损耗、取得合同的增量成本以及合同成本有关的减值计提等规定均作出了具体明确，对石油工程施工企业在实践指导意义更强。

1.6 信息披露内容更丰富

在信息披露方面新增了“合同资产”“合同负债”，前者指已履行且有权收取的价款，后者指已收取价款但未履行的义务。在附注披露方面，新准则作了综合考量，要求对收入确认相关信息、客户和合同信息、履行义务等信息进行全面披露[3]。

2 新收入准则下石油工程施工企业的收入确认及影响

2.1 新收入准则下石油工程施工企业的收入确认

新收入准则下石油工程施工企业收入确认，一般按照履约进度采用产出法或投入法确认[4]。体现了收入确认与合同义务履行的一致性要求，使得收入确认额与实际结算数一致。收入确认主要流程：

第一，识别与客户订立的合同。实际操作中，需要在合同生效前对一些“倒签”情形做出区分，如款项预收合同未签、工程已开工合同未批等。对合同的识别新收入准则明确了一系列条件:已批准并承诺；权利义务已确定；支付款项已确定；具有商业实质；对价和可能收回。

第二，识别合同中单项履约义务。石油工程施工企业与甲方签订的合同可能会较为复杂，所以识别合同规定义务很关键，同时也是后续确认步骤的前提。

第三，确定交易价格。石油工程施工合同价款中除了工程款，还可能涉及一些合同价款调整事项，如超前完工奖励、延期违约金、工程质量担保金等，这些调整事项在收入确认时都应事先考虑。

第四，将交易价格分摊至各单项履约义务。合同中如果含有多项义务的，在上述步骤的基础上，将交易价格分摊到各项履约义务中去。企业不得因合同开始日之后单独售价的变动而重新分摊交易价格。

第五，履行每一单项履约义务时确认收入。企业应当在履行了合同规定的履约义务后，也就是在客户取得相关控制权时确认收入。关于收入的计量，企业应当按照分摊至各单项履约义务的交易价格来进行。

2.2 新收入准则对石油工程施工企业收入确认的影响

一是履约进度的衡量方面。新收入准则提出了两种方法：产出法、投入法。在投入法的计量方法中，投入成本应排除不能反映控制权转移的部分。在产出法的计量方法中，计算工程量时应消除客观因素对履约进度的影响，如因为新技术的采用而导致整体初始工作量有所下降等。

二是对收入计量的影响。新收入准则对可变对价做了具体指引，其判断标准从“能可靠计量”变为“极可能”，提高标准会导致在某些情况下收入延迟确认。此外，考虑到重大融资的时间价值影响因素，所以可能涉及“未确认融资费用、收益”的核算。

三是对收入确认时点的影响。新收入准则规定符合下列条件之一的，在一定期限内可以确认收入：客户在履行合同的同时获得并使用施工企业提供的施工服务；客户可以对施工项目进行控制；施工企业建设的项目具有不可替代用途，并收取了已履约部分的报酬。如果不符合上述条件，收入将按时点确认，这比原建造合同中的收入确认更加具体和严格。

3 石油工程施工企业应对新收入准则影响的建议

3.1 严格遵循新收入准则收入确认计量的五步法模型

“五步法模型”主要是指：识别订立的合同；识别合同中单项合同义务；确定交易价格；把交易价格摊到各项合同义务中；在主体履行义务时确认收入。五步法模型是实施新收入准则进行的基础，因此在实践中，石油工程施工企业也认真学习领会收入确认模型中的每个环节。

3.2 做好建造合同的规范管理

建造合同是石油工程施工企业项目建设的基础和标准，也是其收益确认的关键。特别是新收入准则未来执行后，实务中的合同条件和业务决策模式都会受到较大的影响。因此，在实务中应充分重视其对企业收入确认的影响。对于关键环节，如合同价款计量有没有考虑重大融资问题、履约进度影响因素等，尽可能减少其对企业收入确认延迟的影响，做到在新收入准则指引下强化企业合同意识、规范合同管理。

3.3 进行影响评估，做好应对准备

针对新收入准则可能带来的影响，可以从两方面进行评估和应对：一是企业的涉税业务风险，必须要考虑的五步法模型对企业税收的影响，实行专门的税收筹划；二是新的收入准则将对石油工程施工企业的财务信息产生重大影响，进而影响企业的整体战略布局。所以，相关企业要在准则正式实施前做好相关调研分析工作，做好准则实施前期部署安排。