中小企业内部审计外部化问题研究

赵 淼

内部审计必须能够独立、客观的对企业进行保证和咨询活动。从上世纪90年代开始，我国一些大型企业开始初步实施内部审计外部化，通过与专业的审计服务机构签订内部审计服务合同，将自己的内部审计职能部分或者全部委托给外部组织机构执行。内部审计外部化有效的提高了企业的经济效益，并且实现了企业成本效益的均衡[1]。

1 中小企业内部审计外部化动因分析

1.1 理论动因

内部审计外部化指的是企业将财务方面必须的审计评估、记录、测量和报告交予社会审计机构或其他专业人员来进行。内部审计外部化最初是由一些大型的会计师事务所提出，如安达信、毕马威等知名会计师事务所，这些大型的事务所主要的观点是：内部审计对于企业来讲是成本中心，不能够为企业增加价值，但是内部审计又是必不可少的，所以企业应该将内部审计交给外在的专业机构来执行，可以实现成本效益的均衡。支持企业进行内部审计外部化的理论动因有很多，最主要的两个理论是核心竞争理论和成本效益原则。

1.1.1 核心竞争理论 核心竞争力理论认为企业拥有着大量不同的资源和许多不同的能力，企业的竞争优势取决于企业所拥有资源的异质性和企业的特殊能力，异质性资源和特殊能力就构成了企业的核心竞争力。企业的竞争主要依赖于企业内部的核心能力，企业的外部环境变化和发展都是相同的。企业最核心的能力必须来源于企业内部，企业核心以外的活动都可以从企业外部购入。根据核心竞争理论，企业内部审计活动并不是企业的核心业务，内部审计活动不一定需要从企业内部来进行，而应该充分考虑企业进行内部审计活动所需要耗费的成本与获得的效益，取决于内部审计的相对成本。内部审计本身作为企业的一种经济监督活动，实质上是对整个企业经济活动的咨询和评价，企业进行内部审计活动的目的是为了让企业能够更加有效的利用企业资源，实现价值增值[2]。

1.1.2 成本效益原则 成本效益原则是内部审计外部化的一个重要支持理论。在企业财务活动中，企业应该遵循成本效益原则，企业的每项活动从财务的角度必须能够达到以最小的成本实现尽可能多的收益。中小型企业由于自身的资源劣势，内部审计外部化可以为企业节省雇佣成本、维持成本、人员招聘和培训成本等相关成本。由于很多外部机构开展同一项业务，同业竞争一定程度上可以降低内部审计外部化的成本，企业可以选择价低质优的内部审计服务。内部审计外部化对于中小企业来讲，是一项可以为企业规避风险、降低成本的有效经济途径。实证研究证明，成本效益原则是中小企业进行内部审计外部化的重要影响因素。

1.2 现实动因

随着我国经济的发展，中小企业的地位越来越重要，中小企业数量占据绝对优势，截止2017年年底中小企业数量占据我国企业数的99.7%，创造的总产品和服务相当于国内GDP的60%。但是中小企业普遍存在资金匮乏、人员素质较差等问题，中小企业一般不会设立专门的内部审计部门。但是内部审计活动对于提高中小企业的经济效益却有着积极的作用。

1.2.1 中小企业内控较为薄弱 中小企业内部控制薄弱是中小企业进行内部审计外部化的重要原因。内控制度健全有效可以保证企业财产安全，能够让企业的风险得到有效控制，确保企业各项业务活动健康有序的进行。但是中小企业由于资源和人才的限制，很难依靠自身的力量建立自己的内部审计系统。主要原因有以下三点：第一，由于中小企业大部分都是私营企业，企业管理较为混乱，中小企业的经验者就是企业所有者，管理者的素质不高、思想较为落后；第二，企业内控制度不完善，不少企业经常出现会计分工不合理现象；第三，中小企业没有有效的监督机制。相比大型国企和上市公司来说，政府对中小企业监督管理较为松散[3]。

1.2.2 中小企业资源匮乏 中小企业的资源有限，而建立健全的内控制度需要充足的资金和专业的人才，处于成长期的中小企业这些条件都不具备。主要原因是：第一，多数中小企业资金紧张，有限的资金都用于企业的日常经营活动，很难有多余的资金。第二，中小企业具备内部审计能力的专业人才不足，中小企业的内部审计人员就是自己的财务人员，但是由于同归于企业管理者进行管理，对公司的内部控制和监督没有起到积极作用。第三，中小企业复合型管理者基本没有，而高级管理人才能促使企业内控从根本上改变。

1.2.3 行业竞争加剧 由于国际贸易和先进科技的发展，使得各行各业面临的行业竞争加剧，行业环境变化较快，中小企业面临的各种经营风险增加，企业需要应付的新问题不断出现。中小企业一方面需要保持自己的核心竞争力，一方面又要应对多方挑战，如大企业的挤压等。在中小企业的生产、销售和财务环节不断面临新的经营风险，企业管理层对健全内控制度有较为迫切的需求，而内部审计是企业降低经营风险的有效手段，内部审计外部化是中小企业可以选择的一种有效内部审计形式。

2 中小企业内部审计外部化的影响分析

中小企业对于内部审计外部化活动，无论是理论动因还是现实动因，中小企业都具有进行内部审计外部化的动因需求。中小企业进行内部审计外部化也会对企业产生一定的影响，既有积极影响也有一定的消极影响。

2.1 积极影响

2.1.1 增强内审独立性 由于私营企业的内部审计工作经常出现老板说了算的现象，造成企业内部审计的独立性较差。内部审计独立性影响内部审计效果[4]。内部审计不具备独立性，则内部设计部门形同虚设。而内部审计外部化可以有效的增强内部审计工作的独立性，外部审计机构独立于企业之外，能够用公正客观的立场对企业进行审计。外部审计机构通过对企业审计结果进行客观的披露，不仅可以为企业提供审计报告，还可以为管理层提供一定的管理建议，从而改善内部审计效果。

2.1.2 降低运行成本 在经济发展过程中，中小企业为了更快的应对企业间不断加剧的市场竞争，其内部审计职能会逐步扩大，不再仅仅局限于内部审计职能，还需要适当的管理咨询和风险管理职能。不断扩展的内部审计职能，需要金融、会计、计算机等多方面的专业人才共同完成，企业内部审计的人员成本进一步加大。而提供内部审计职能的机构具有大量的专业人才，人才质量较高，有助于企业降低内部审计机构需要的运行成本。

2.1.3 提高经营效率 企业进行内部审计的目的是提高企业的经营效率。通过内部审计外部化，企业可以让内部审计工作一直处于专业人士的指导之下，有利于提高中小企业的经营效率。专业的审计人员在企业的管理活动中一定程度上起到了顾问的作用，由于内部审计的存在，各部门都有了内控意识，会自觉减少差错，提高运营效率。

2.2 消极影响

2.2.1 放弃了企业内部资源优势 虽然内部审计具有一定的独立性，但是由于企业的生产经营活动是一个整体、连续的活动，内部审计外部化可能会影响到企业内部监督的整体性。企业选择设立内部审计部门，由于该部门的内审人员是企业人力资源体系的一部分，对企业的忠诚度较高，通过对员工相关技能的培训，这些人才对中小企业来讲是一个巨大的资源优势。而选择内部审计外部化就放弃了这一项资源优势。

2.2.2 企业要承担竞争力弱化的风险 企业进行内部审计外部化可以有效的提升企业的竞争力，但是有时候可能会适得其反。外部机构在进行审计的过程中会接触到企业的一些核心竞争信息，一旦出现信息泄露会对企业的经营活动影响巨大。而内部机构由于对企业的不熟悉，很有可能会为企业出具不具有战略性的发展建议，这对企业来讲也是一个巨大的风险[5]。

3 中小企业实行内部审计外部化的建议

由于中小企业具有实行内部审计外部化的动因，但是内部审计外部化带给中小企业的不仅仅是积极影响，还有一定的消极影响。企业在进行内部审计外部化的时候需要进行适当决策，选择恰当的内部审计外部化服务机构以及恰当的内部审计外部化形式，对内部审计外部化进程进行监督和评估，才能充分发挥内部审计外部化的优势。

3.1 选择恰当的审计服务机构

企业在选择内部审计外部化的服务机构时，需要进行的前期工作是对服务机构进行充分的风险评估，比如服务机构的资质、人员素质、客户范围、市场信誉和口碑等情况，最好能够通过监管机构对服务机构进行资质评估。由于内部审计工作涉及到一些公司关键信息，特别需要注意口碑不佳的服务机构，可以从源头上避免风险[6]。

内部审计外部化提供的是一种企业价值增值服务，企业管理者必须看到企业内部审计的价值，是自行进行内审还是内部审计外部化需要进行慎重考虑。企业应该认清自己的资源状况、发展战略，明确自己需要怎样利用外部资源来加强自身的力量。对于中小企业来说，熟悉企业所处行业和相关业务的外部审计机构可以真正的实现内部审计外部化的优势。

3.2 根据企业发展阶段选择内部审计外部化的形式

随着企业的经营发展，企业需要及时的更换内部审计外部化的形式，优化审计效果。企业成立初期可以选择将内部审计工作全部外包；企业进入成长期，业务复杂多样需要有自己的内部审计部门，但是此时仍需要外部机构的协助，可以选择内部审计工作部分外包；企业成熟期，已有比较丰富的管理经验，内部审计部门负责实施主要的内审工作，但是应该进行不定期的审计工作咨询，以提高内部审计工作质量；企业衰退期，最好聘请有丰富内审工作经验和高素质人才的外部服务机构为企业进行管理咨询，帮助企业走出困境[7]。

3.3 完善内部审计外部化的监督与评估

企业选择了适合的会计师事务所进行内部审计外部化并不表示企业可以高枕无忧。虽然内部审计工作交给外部专业机构，但是企业应及时跟进内部审计外部化的进展，评估内部审计工作目标的实现程度。对于外部机构发现的企业问题，企业管理层应该和外部服务机构一起协同解决。对内部审计外部化的工作进行监督和评估，可以让企业及时纠正偏离目标的审计服务工作，实现既定的审计目标[8]。

4 结 论

内部审计外部化可以提高企业的运营效率，我国中小企业由于资源劣势，很多企业没有健全的内部审计制度，制约了企业的发展，内部审计外部化是中小企业可以采取的提高运营效率的有效方案。中小企业进行内部审计外部化既有增强内审独立性、降低运行成本的优势，同时也需要承担竞争力弱化的风险。为此，中小企业应该合理的选择内部审计服务机构和内部审计外部化形式，对外部服务机构进行充分的风险评估，同时对内部审计外部化工作进行必要的监督和评估，以充分实现内部审计外部化的优势。

参考文献：

[1] 王霞,吴岚,李亦琴.中小企业内部审计外部化策略研究——以LD公司为例[J].财务与会计,2015(10):61-63.

[2] 王兵,刘力云,张立民.中国内部审计近30年发展:历程回顾与启示[J].会计研究,2013(10):83-88+97.

[3] 王全录.内部审计外部化能否有效在我国中小企业推广——与迟柏龙、刘静二位同仁商榷[J].审计研究,2010(04):101-104.

[4] 迟柏龙,刘静.内部审计外部化在我国中小企业推广问题分析——以长春东郊煤气公司内部审计外部化为例[J].审计研究,2009(04):88-93.

[5] 李万福,杜静,林斌,等.企业内部审计外包实验调查及发展战略[J].会计研究，2017(8):81-87.

[6] 董玲莉.企业内部审计外部化可行性研究[D]北京：首都经济贸易大学.2017.

[7] 余长乐.JHAD公司内部审计外包问题探讨[D]南昌：江西财经大学.2017.

[8] 杨强,佟昱瑶,付婕. 对我国上市公司内部审计外部化的分析与研究[J].中国内部审计.2016(5):10-13.