新格局下的涉税鉴证业务知多少

樊其国

新格局下的涉税鉴证业务知多少

樊其国

近日，国家税务总局发布了《涉税专业服务监管办法（试行）》（国家税务总局公告2017年第13号），预示着税务机关将全面开放涉税专业服务市场，我国涉税专业服务的新格局初步形成。涉税鉴证，是指鉴证人接受委托，凭借自身的税收专业能力和信誉，通过执行规定的程序，依照税法和相关标准，对被鉴证人的涉税事项作出评价和证明的活动。涉税鉴证业务包括纳税申报类鉴证、涉税审批类鉴证和其他涉税鉴证等三种类型。涉税鉴证报告，是纳税人按照法律、法规以及依据法律、法规制定的相关规定要求，委托具有资质的涉税专业服务机构，包括税务师事务所、会计师事务所、律师事务所，对涉税事项真实性和合法性出具涉税鉴证报告。需要重点明确和澄清的是，国家税务总局暂停执行《注册税务师管理暂行办法》（国家税务总局令第14号）第二十三条“注册税务师可承办涉税鉴证业务”的规定，有人甚至怀疑涉税鉴证业务的法定效力。

笔者认为完全大可不必。对于涉及到税务师行业生存发展的涉税鉴证业务项目，予以必要的关注这是很正常不过的事情。对于注册税务师可承办的涉税鉴证业务而言，国家税务总局按下的是“暂停健”，而不是“删除键”。这是因为，其一，发文级次和类别相对较低，仅为税总函。其二，涉及的涉税鉴证业务项目仅为很少部分，包括国家税务总局发文和省市税务机关另行规定的涉税鉴证项目而非全部。其三，是暂停执行，而不是停止执行，待《税务师事务所行政登记和监管办法（试行）》出台后，按照新规定执行。此次，《涉税专业服务监管办法（试行）》第五条第五款明确，涉税鉴证，按照法律、法规以及依据法律、法规制定的相关规定要求，对涉税事项真实性和合法性出具鉴定和证明。涉税鉴证业务，应当由具有税务师事务所、会计师事务所、律师事务所资质的涉税专业服务机构从事，相关文书应由税务师、注册会计师、律师签字，并承担相应的责任。这将预示着涉税鉴证业务将以予明确并逐步放开。其四，涉税鉴证业务既有国务院下发的法律法规，也有部门联合制定的政策规定，以及国家税务总局单独发文的法规；其五，涉税鉴证是委托人正当权益范围的事情，无需他人审核批准，而委托人即包括纳税人，也包括第三方。为了提高纳税人自行申报纳税的准确率，规范征纳行为，积极倡导纳税人委托有鉴证资质的税务师事务所进行企业所得税汇算清缴的涉税鉴证业务十分必要。基于此，为了方便税务师依法开展涉税鉴证业务，亟待掌握和施行税务师涉税鉴证业务事项，以及有效的法律法规和政策依据。笔者归纳梳理现行的规范的涉税鉴证业务政策法规，并依据具体文件进行分类整理，供涉税专业服务机构的税务师事务所、会计师事务所、律师事务所执业时参考和借鉴。

一、国务院颁发的涉税鉴证项目

（一）企业公示信息鉴证

《企业信息公示暂行条例》第十四条规定，国务院工商行政管理部门和省、自治区、直辖市人民政府工商行政管理部门应当按照公平规范的要求，根据企业注册号等随机摇号，确定抽查的企业，组织对企业公示信息的情况进行检查。工商行政管理部门抽查企业公示的信息，可以采取书面检查、实地核查、网络监测等方式。工商行政管理部门抽查企业公示的信息，可以委托会计师事务所、税务师事务所、律师事务所等专业机构开展相关工作，并依法利用其他政府部门作出的检查、核查结果或者专业机构作出的专业结论。

（二）企业经营真实性合法性鉴证

《国务院关于促进市场公平竞争维护市场正常秩序的若干意见》（国发［2014］20号）第七条第二十六款提出，健全社会监督机制，发挥市场专业化服务组织的监督作用。支持会计师事务所、税务师事务所、律师事务所、资产评估机构等依法对企业财务、纳税情况、资本验资、交易行为等真实性合法性进行鉴证，依法对上市公司信息披露进行核查把关。

（三）海关稽查税务专业鉴证

《海关稽查条例》，明确了海关稽查可以委托

税务专业机构作出结论。二十一条规定：海关进行稽查时，可以委托会计、税务等方面的专业机构就相关问题作出专业结论。被稽查人委托会计、税务等方面的专业机构作出的专业结论，可以作为海关稽查的参考依据。也就是说，最新的《中华人民共和国海关稽查条例》，是在国务院层面认可了涉税专业机构服务海关稽查的税务专业作用。

二、税务总局与财政部等联合下发的涉税鉴证项目

（四）研究开发费用和高新技术产品（服务）收入鉴证

《高新技术企业认定管理办法》的通知（国科发火［2016］32号）第十二条规定，高新技术企业认定程序如下：经具有资质的中介机构出具的企业近三个会计年度研究开发费用和近一个会计年度高新技术产品（服务）收入专项审计或鉴证报告，并附研究开发活动说明材料。

《高新技术企业认定管理工作指引》（国科发火［2016］195号，首次将税务师专员服务纳入《高新技术企业认定管理工作指引》，还首次明确了税务师在认定工作中的职责及鉴证报告的效力。此外，2016版《工作指引》在“提交材料”中，还新增加了提交近三个会计年度企业所得税年度纳税申报表（包括主表及附表）的规定。这次修订也是国家从制度层面对税务师在以往高新技术企业认定工作中所发挥的积极作用的认可。

（五）公益性捐赠税前扣除鉴证

《关于通过公益性群众团体的公益性捐赠税前扣除有关问题的通知》（财税［2009］124号）第六条第四款明确，申请公益性捐赠税前扣除资格的群众团体，需报送以下材料：申请前相应年度的受赠资金来源、使用情况，财务报告，公益活动的明细，注册会计师的审计报告或注册税务师的鉴证报告。

（六）土地增值税清算税款鉴证

《国家税务总局关于房地产开发企业土地增值税清算管理有关问题的通知》（国税发［2006］187号）第五条要求，纳税人办理土地增值税清算应报送以下资料：纳税人委托税务中介机构审核鉴证的清算项目，还应报送中介机构出具的《土地增值税清算税款鉴证报告》。

（七）限售股成本原值鉴证

《关于个人转让上市公司限售股所得征收个人所得税有关问题的补充通知》（财税［2010］70号）第五条明确，个人持有在证券机构技术和制度准备完成后形成的上市公司限售股，在公司上市前，个人应委托拟上市公司向证券登记结算公司提供有关限售股成本原值详细资料，以及会计师事务所或税务师事务所对该资料出具的鉴证报告。逾期未提供的，证券登记结算公司以实际转让收入的15%核定限售股原值和合理税费。

《关于证券机构技术和制度准备完成后个人转让上市公司限售股有关个人所得税问题的通知》（财税［2011］108号）提出，自2012年3月1日起，网上发行资金申购日在2012年3月1日（含）之后的首次公开发行上市公司（以下简称新上市公司）按照证券登记结算公司业务规定做好各项资料准备工作，在向证券登记结算公司申请办理股份初始登记时一并申报由个人限售股股东提供的有关限售股成本原值详细资料，以及会计师事务所或税务师事务所对该资料出具的鉴证报告。

三、国家税务总局单独规定的涉税鉴证项目

（八）年度纳税申报鉴证

《国家税务总局关于加强企业所得税管理的意见》（国税发［2008］88号）中提出：引导中介机构在提高汇算清缴质量方面发挥积极作用，按照有关规定做好相关事项审计鉴证工作。企业可以自愿委托具备资格的中介机构出具年度财务会计审计鉴证报告和年度纳税申报鉴证报告。

（九）企业所得税汇算清缴鉴证

《注册税务师管理暂行办法》（国家税务总局第14号令）第二十三条第一款规定，注册税务师可承办下列涉税鉴证业务，企业所得税汇算清缴纳税申报的鉴证。

《国家税务总局关于加强企业所得税管理的意见》（国税发［2008］88号）中提出：引导中介机构在提高汇算清缴质量方面发挥积极作用，按照有关规定做好相关事项审计鉴证工作。企业可以自愿委托具备资格的中介机构出具年度财务会计审计鉴证报告和年度纳税申报鉴证报告。

对法律法规规定财务会计年报须经中介机构审计鉴证的上市公司等企业，可要求其申报时附报中介机构出具的年度财务会计审计鉴证报告，并认真审核。企业可以自愿委托具备资格的中介机构出具年度财务会计审计鉴证报告和年度纳税申报鉴证报告。加大对中介机构从事企业所得税鉴证业务的监管力度。

（十）企业税前弥补亏损鉴证

《注册税务师管理暂行办法》（国家税务总局第14号令）第二十三条第二款规定，注册税务师可承办下列涉税鉴证业务，企业税前弥补亏损和财产损失的鉴证。

（十一）资产损失税前扣除鉴证

《企业资产损失所得税税前扣除管理办法》国家税务总局公告2011年第25号第十七条第七款明确，具有法律效力的外部证据，是指司法机关、行政机关、专业技术鉴定部门等依法出具的与本企业资产损失相关的具有法律效力的书面文件，主要包括具有法定资质的中介机构的经济鉴定证明。

8月1日，武汉市国税局车购税分局开展庆祝建军90周年复退转军人座谈会，与会军转干部代表畅谈转业到国税部门的工作体会和收获。（图/文：镇光荣）

《国家税务总局关于企业资产损失所得税前扣除中有关涉税鉴证业务问题的通知》（国税发［2006］185号）规定：税务师事务所在受托办理企业财产损失所得税前扣除业务时，应当汇集税法规定的具有法律效力的外部证据和特定事项的企业内部证据，按照独立、客观、公正原则，在充分调查研究、论证和计算的基础上，进行职业判断和客观评价，出具涉税鉴证证明或鉴定意见书。税务机关对税务师事务所的涉税鉴证证明或鉴定意见书具有检查、审核和认定权。

（十二）三证合一清税申报鉴证

《关于落实“三证合一”登记制度改革的通知》税总函［2015］482号第三条规定，切实规范“三证合一”有关工作流程税务机关应当分类处理纳税人清税申报，扩大即时办结范围。根据企业经营规模、税款征收方式、纳税信用等级指标进行风险分析，对风险等级低的当场办结清税手续；对于存在疑点情况的，企业也可以提供税务中介服务机构出具的鉴证报告。

（十三）其他涉税鉴证

《注册税务师管理暂行办法》（国家税务总局第14号令）第二十三条第二款规定：注册税务师可承办下列涉税鉴证业务，国家税务总局和省税务局规定的其他涉税鉴证业务。此项规定为兜底条款，作为一项立法技术，国家税务总局将涉税鉴证业务中所有其他条款没有包括的、或者难以包括的、或者目前预测不到的，都包括在这个条款中。兜底条款是法律文本中常见的法律表述，主要是为了防止法律的不周严性，以及社会情势的变迁性。涉税鉴证业务兜底性条款，可以弥补列举式税收立法模式的不足。因此，注册税务师应当对新的相关涉税鉴证业务以予必要的关注。

四、省市税务机关另行明确的涉税鉴证项目

向税务机关申报缴纳企业所得税的各种经济性质的企业和单位，凡发生下列需经税务机关审核批准后在税前扣除的事项，在向税务机关提出报批申请时，必须附送中国注册税务师或中国注册会计师的审核报告。出具的涉税鉴证报告主要有：

（十四）纳税人发生国产设备投资抵免企业所得税鉴证。

（十五）企业所得税税前弥补亏损的事项鉴证；连续亏损3年以上，第三年开始，每一年的亏损额鉴证报告。

（十六）房地产开发企业完工开发产品销售收入的实际毛利额与预计毛利额之间的差异调整鉴证。

（十七）实行预缴土地增值税的房地产开发企业申请注销鉴证，土地增值税清算后一次性补税导致多缴企业所得税的退税。

（十八）纳税人本年度申请退企业所得税税款2万元以上（含2万元）的审核事项鉴证。

（十九）本年度实现亏损5万元以上（含5万元）鉴证。

（二十）本年度实现销售收入在5000万元以上（含5000万元）的建筑施工房地产开发企业鉴证。

（二十一）本年度实现销售收入在1亿元以上（含1亿元）的商业零售企业所得税鉴证。

（二十二）企业发生非货币性资产投资转让所得、债务重组所得和接受非货币资产捐赠收入数额较大，要求将非货币性资产投资转让所得、债务重组所得和接受非货币资产捐赠收入自当期起在不超过5年的期间均匀计入各年应纳税所得额的事项鉴证。

总之，发挥税务专业服务机构在市场经济中的涉税鉴证作用，是社会化分工下市场化发展的必然趋势。当前，中国经济进入“新常态”，涉税专业服务迈入新格局。在特定的新环境下，如何拓展业务领域，事关税务专业服务机构的规模和发展。因此，需要不断适应社会经济发展和税收征管工作的新常态，充分发挥专业优势，扬长避短趋利避害，改革创新谋求生存和发展的空间，逐步实现新常态下的税务专业服务机构的产业升级。

笔者提请纳税人注意的是，到主管税务机关办理相关涉税事宜，是否聘请涉税中介机构出具鉴证报告，由企业自行决定，向税务机关提供涉税鉴证报告，虽然不是纳税人“必须的”。但是，对一些政策性强、技术难度较高、涉税事项较为复杂、纳税人自己做起来有困难的纳税事项，在坚持自愿的前提下，纳税人可以委托税务师事务所的注册税务师代为办理，以保证国家税收政策的正确执行，降低纳税成本，减少申报误差，提高纳税申报质量。

◇不保留的，才叫青春。不解释的，才叫从容。不放手的，才叫真爱。不完美的，才叫人生。用心甘情愿的态度，过随遇而安的生活。

◇没有力气再往前走，也没有余地往后退，原地踏步又心有不甘，这就是大部分上班族所谓的焦虑。

◇放不下，走不开，为难的那只是自己，捆绑的也只是自己，而对你等待的那个人来说，却是无关痛痒，毫无瓜葛。

◇工作和生活的不如意，使你太敏感，敏感到自以为是，敏感到以为全世界的人都在盯着你，所以你让自己活得疲倦，活得做作，其实真正在意你的人没有几个。

◇生活可以没有鱼肉，但却不能没有创意；学习可以没有纸笔，但却不能没有思考；交友可以没有烟酒，但却不能没有真诚；赚钱可以没有利润，但却不能没有良心。