后营业税时代地方主体税种的可行性研究

王怡+徐金贝+汪炆雯+傅洁妮

摘要：自2016年5月全面实施营改增后地方税收收入减少，缺乏地方主体税种的情况更加严重。为此，笔者分析了发展以房产税为地方主体税种的方案以及其可行性。首先我们从房产税的特点、作用、现状等来概述房产税具有发展成为地方主体税种的潜力。其次，结合我国房产税改革的实践背景和借鉴国外发达地区成熟的房产税体系制度，以及在上海、重庆的试点城市的现状，学习成功之处，吸取经验教训，提出了对完善我国房地产税改革制度的一些建议。

关键词：分税制；营改增；地方主体税种；房产税

一、引言

2016年3月24日，财政部、国家税务总局公布了《营业税改征增值税试点实施办法》，确认营改增试点自2016年5月1日起，在全国范围内全面推开。此次营改增试点把建筑业、房地产业、金融业、生活服务业等全部营业税纳税人纳入试点范围，试点纳税人不再缴纳营业税而改为缴纳增值税，这可以说是我国财税体制中又一次巨大变革。

2016年10月20日上午，国家税务总局举行新闻通报会，通报今年前三季度税务部门组织税收收入、全面推开营改增试点成效等情况。前三季度，全国税务部门共组织税收收入89700亿元（已扣减出口退税），同比增长7%。其中，全国服务业税收完成61704亿元，增长8.2%，服务业增长拉动全国税收增长4.6个百分点。自5月1日全面推开营改增后至8月，四大行业累计实现增值税应纳税额3127亿元，其中金融业实现增值税1013.19亿元。与应缴纳营业税相比，累计减税486亿元，其中生活服务业减税282.11亿元。税负平均下降13.45%。这些数据都显示出我国税收体制改革一片向好的趋势。

然而，营改增在带来拉动第三产业发展，化解产能过剩等好处的同时，也显现出一些负面影响。虽然采用了增值税按中央和地方五五分成的过渡方法，地方仍免不了损失一部分税收收入。另外，为了“营改增”的推行能够更顺利进行，大多数试点地区都采取设立专项资金，补贴税负暂时增加的企业，但过渡性财政政策扶持在另一方面反而增加了地方财政支出。减税和增支成为地方财政面对的双重压力。

营改增使地方政府除了出现税收收入减少的问题之外，还使地方政府面临主体税种缺失的问题。根据国家统计局网站的数据统计，自2006年至2015年，如果以地方整体财政税收收入为基数100%，增值税、营业税和企业所得税三项税收收入占地方税收收入比例的多数，其中增值税在14%-21%之间，营业税占30%以上，企业所得税占16%左右。其他地方税种如资源税、车船税、印花税、烟叶税等，仅分别占到不超过2%甚至1%。因此，营业税这一最大的地方主体税退出历史舞台将成为一大问题。

在这样的背景下，本文提出培育发展新的地方主体税种，来保证地方财政税收收入稳定。考虑到地方税中有一系列与“房”和“地”相关的税种，我们提出了“房地产税”这一概念。房地产税包含了房产税（占地方财政收入3%左右）、土地使用税（占地方财政收入3%左右）、土地增值税（占地方财政收入6%左右）、耕地占用税（占地方财政收入3%左右）和契税（占地方财政收入6%左右），在便于测算，不考虑改革并入增值税的营业税情况下，我们建立公式：房地产税比例=（房产税比例+土地使用税比例+土地增值税比例+耕地占用税比例+契税比例）/（税收收入—营业税比例）。这样的计算下房地产税可达地方财政税收收入比重的近三成，与营改增前营业税占地方财政税收收入的比重相近，因此本文对把房地产税发展为地方主体税种的可行性进行探讨。

二、房产税作为地方主体税种的可行性

（一） 蒂伯特“用脚投票”理论

查尔斯·蒂伯特曾提出“用脚投票”理论，即居民按照偏好选择定居地点达到为居住地政府投票的效果，前提为无限制人口流动，功能完备的政府大量存在并且互相不存在利害关系。在均衡状态时，地区税负与政府提供的公共产品如医院等公共基础设施相匹配，即纳税人税收被完全支出在公共服务上。

和其他税种相比，房地产税更能体现税收的内涵“成本-收益”原则。纳税人有享受当地基础设施和公共产品的权利，同时应负担缴纳税负的义务。而政府有义务为纳税人提供必要的公共产品和公共服务，同时有权力向纳税人收取购买公共产品的成本费用。基于此，房地产税可作为分摊公共产品成本费用的较好选择。

（二）房产税税源充裕、不可流动性和不可隐匿性

首先，税源充裕，并随地方发展税基扩大。依据宪法和物权法等，我国的房屋所有权、产权不断明晰。房产的普遍性和地方性以及庞大的房屋成交总量无不显示着房产税广泛的税源。同时，随着地方投资环境、公共服务水平的提高，房产税的税基也将不断扩大，必将成为地方税收收入可靠来源。

其次，不动产房屋具有不可流动性，可有效防止纳税人从税负高处转移到税负低处，造成税收外溢。各地经济发展水平、房地产市场发展程度参差不齐，地方征收房产税亦可因地制宜，在合理范围内设置浮动税率，以达到税负均衡。

再者，房地产的不可隐匿性便利了地方政府征管。地方房地产管理部门可向税务部门提供准确的产权户籍资料以确定征税范围；由地方税务部门授权相关资产评估机构对应税房屋进行价值评估，有助于克服房产价格复杂性，较为规范准确地计算出课税价值。

（三）房地产税调节收入分配、引导住房消费的作用

将土地使用税、土地增值税、耕地占用税、契税等和房產税一起共同纳入房地产税体系，其作用有调节收入分配、引导住房消费。

房产税直接向个人征收，税负难以再次转嫁，直接减少税后收入；税收投入公共产品可视为收入再分配。衡量国内居民财富的指标之一是房产的持有数量及其价值，对居民居住用房征房产税益于缩小贫富差距。

开征房产税有效增加持有成本可减少房产市场过热而出现的投机行为，房源量增加。

（四） 房地产税弥补地方财政缺口endprint

我国地方财政长期依赖一次性收取的并短期大量消耗的土地出让金，其极大增加了房地产的开发建设成本，迫使资金负担向消费者转移，抬高基础房价。

根据2014年的数据，我国城镇居民人口达7.49亿，商品房平均价格为6300元/㎡，平均住房面积33㎡/人，因此估计，住房面积约247.2亿㎡，总价值约为156.3万亿元，若以1%作为房产税税率，可得收入约1.6万亿元。将一定的免征税款纳入考虑范围内，实际征收的房产税收入还要再打折扣，还不足以完全替代土地收入。

2016年10月的数据显示，房产税同比增长24%，收入约327亿元；城镇土地使用税同比增长14.9%，收入约282亿元。按照房产税的上升和土地收入下降的趋势以及目前土地使用税、土地增值税、耕地占用税和契税的比例推算，新构建的房地产税取代土地收入弥补土地出让金短期内消耗和营业税取消后造成的税收收入缺口的条件逐渐成熟，作为地方主体税种具有可行性。

（五）房地产税征管日趋完善

2011年1月28日，沪渝两地正式启动房产税试点改革。

由此，房地产税的征管队伍逐步建立，征管体系逐步完善。同时2013年出台的“国五条”对发展稳定房价机制、抑制投机性购房、增加普通房源供应、加快安居性房产建设、加强市场监管等方面提出针对有效的措施。

虽然房地产业存在涉及范围广、税种多、部门多、利益群体多、开发周期长等特性，其征管过程中还存在着许多问题，但不可否认的是，我国在税源管理、纳税评估、税务稽查等方面取得了巨大的成效，房地产的征收管理也在日趋成熟完善，未来成为独立成熟的地方主体税种指日可待。

（六）房产税民意基础广

根据吉林大学基于全国1050个样本的征收房产税“公共民意”的调查，重庆方案中税率为0.5%时，受调查民众对于该方案评价为非常不合理、较不合理、合理、较合理和非常合理的比例分别为7.49%、24.15%、51.69%、14.49%和2.17%；若税率上升至1%，则该五种评价的比例分别变为9.73%、33.63%、42.03%、12.49%、2.12%。我们不难发现税率是房产税设计中的关键因素，税率的上升也伴随着民众认可度的降低。

另外，对于房产税受益期许增加医疗保障和加强环境保护的赞成度较高，分别为66.43%和60.39%，降低个税和增加科教支出的赞成度同为57.97%。因此，若在将来把民众诉求作为纳税收益切入点，房产税的接受度将会更广泛，舆论基础将更为夯实。

三、我国房产税制度设计的基本思路

（一） 适度下放房地产的立法权

在我国，中央税、共享税和地方税的立法权均集中在中央，不利于调动地方政府的积极性，无法有效地发挥税收的调节和财政作用。因此，本文建议，适度下放房地产税的立法权，可以调动地方政府的积极性，省级政府根据地方因地制宜制定合理的优惠面积，不必“一刀切”，以家庭用房支出占总支出的比例为依据，制定有差别的优惠面积，保留先行房地产税部分优惠政策，对低收入阶层自住用房施行一定的优惠政策。

（二）使用差别化的比例税率

在立法权的因地制宜下，在中央政府规定的税率范围内，使用差别化的比例税率，地方政府根据各自房产不同的用途灵活地确定税率并依法征收。房地产税税率根据支出需求确定，而支持需求则由地方政府通过公共选择机制加以确定。其税收收入用于民众所在区域的教育及公共服务支出。由此，房地产税税率根据本地财政需要制定，各地税率高低不等，且随时间推移还可能会有小幅调整。

（三）加强保有环节的征税

我国目前的房产税征收环节是“重交易，轻保有”，大部分税收集中在开发环节，而交易环节征税可以将税负完全转嫁到购房者身上，却不会影响囤积住房者，因此房价一直居高不下。如果后移到保有环节，增加囤积住房的税收成本，不仅对遏制房价过快上涨有好处，还能克服地方税收过于依赖房地产业的现状。现阶段，我国房产税主要以房产取得和所得的单位或个人为纳税人，而根据国外实践的经验，房产税是在占有、使用和收益等环节都征收的，而中国则集中在交易环节征收，将房产的所有人和使用人（即房产保有人）作为纳税人更能促进房产的流转，体现效率原则。除此之外，根据支付能力原则，也应该将代表纳税能力的房产所有人界定为纳税人。

（四）建立健全房地产税征收体系

近几年来，重庆与上海的房产税试点征收并没有达到最初预计的效果，一个很重要的原因是重庆与上海的房产税更像是“房产消费税”；反观国外，房产税是真正对所有的居民住房征税，而不是像我国目前试点仅仅对存量房进行征税。因此，本文建议，应建立一套完备的房地产税征收体系来支持地方财政的发展。此外，将土地使用税、土地增值税、耕地占用税、契税一同纳入房地产税体系，使得税收程序简化，降低税收征管成本。

（五）美国的房产税制度对中国的借鉴

美国的房产税由地方政府征收，用于公共服务的支出，中国的房产税也应该遵循“取之于民，用之于民”的原则，地方政府应将收取的房产税金用于公共服务。政府在应用这笔税金时应透明化征收过程和使用过程，将房地产税支出详细地体现在地方政府预算报告中，以提高政府公信力。

美国的房地产价值评估由税收评估师完成。他们隶属于县政府的税收评估办公室，责任是决定何种财产属于应税财产，并将这些财产编辑成电子文档。同时，利用软件参考附近地块的房地产交易记录生成应税财产的市场价值，并将评估价值统一上传。房产所有人也可以查询周围房产价值以及评估标准，以确定自己的房产价值评估是否准确。中国也可以根据国情建立相应的评估体系，培養专业的税收评估师，设置统一的评估管理机构，使房产评估价值规范化。

参考文献：

[1]袁钢明.社科院专家估算全国房产税收入共计1.6万亿元[J].中国经济周刊，2015.12.15.

[2]李铁.构建财产税为我国地方主体税种的文献述评[J].中国社会科学，2013（08）

[3]邓秉德，庞晓波，李琦.征收房产税的“公共民意”调查研究[J].税务研究，2015（06）endprint