应急物流服务保障成本构成与核算研究

文/魏耀聪 吕颖 周红伟

应急物流服务保障成本构成与核算研究

文/魏耀聪 吕颖 周红伟

应急物流服务保障成本是政府对参与突发公共事件应急物流保障活动的物流企业进行经济补偿的计算基础。本文通过分析应急物流服务保障成本的特点，剖析应急物流服务保障成本按照成本类别和支付形式的构成形式，研究三种核算方法，为政府有效开展经济补偿工作，确保应急物流保障机制持续健康发展提供借鉴。

应急物流；服务保障；成本构成；成本核算

1.引言

从汶川大地震到洪灾旱灾，从SARS、“禽流感”到近年频发的矿难，我国一直面临着突发公共事件带来的严峻考验。为了能够短时间（72小时）内调集到足够的资源，政府必须紧急启动包括调用中央及地方的应急储备资源、调用军队、紧急征用、应急采购、紧急生产、社会及国际援助等多种应急渠道，通过应急物流企业等单位快速向灾区提供救援物资，应急物流在应对各种突发公共事件中起到越来越重要的作用。但这些年的实践表明，物流企业在参与应急物流保障活动后，不能得到及时有效的经济补偿，极大地影响了物流企业参与应急物流保障的积极性。其根本原因不是物流企业没有需求或政府主管部门不想予以补偿。已征求意见的“国家应急物流发展规划”中，也明确提出要建立应急物流经济补偿机制。目前存在的最大障碍是我国应急物流成本构成基础研究的缺失，政府主管部门和物流企业对应急物流成本定位不清，应急物流成本构成不明确，补偿金额无从科学核算确定，进而造成应急物流经济补偿工作无据可依，难以开展系统、科学的应急物流成本管理工作。因此，需要对应急物流服务保障成本构成与核算进行理论研究，以便政府主管部门有效开展经济补偿工作，确保应急物流新的服务业态能够持续健康发展。

2.应急物流服务保障成本的主要特点

2.1 弱经济性

抢险救灾等突发事件发生时，对物资的需求量急剧增加，必须把人民群众的生命和财产安全放在为第一位，在最短时间内调集最有力的应急物流力量，快速、安全、可靠地将物资运送到灾区。可见，应急物流服务保障活动是在政府指挥调度下，公共财政资助下，动员社会物流力量保障灾区人民生命与财产安全的社会公益性物流，公共利益远远大于经济利益。所以，与商业物流相比较，应急物流是一种公益性行为，呈现出明显的弱经济性。应急物流成本构成要体现对物流企业为满足应急物流的需求采取超常措施的经济补偿，不仅保证物流企业的正常经济利益，还要有额外的补偿机制鼓励物流企业参与应急物流保障，对勇于承担社会责任的物流企业给予经济支持。同时，合理的应急物流成本构成能够阻止漫天要价、大发国难财的投机行为发生。另一方面，应急物流强调时间就是生命，要求不惜一切代价包括经济利益，不计成本，第一时间将物资送达灾区。在物流理论中，时间和成本具有背反效益，时间短，必然要求投入更多人工、更先进的技术和更快速的运输工具，显然物流成本随之升高；保障的地区一般环境恶劣，如道路被洪水或山体滑坡阻断、通信线路中断等，这些对物流系统都是严峻考验，也使得物流成本急剧增加。

2.2 不确定性

突发事件发生时间、发生地点、危害程度、持续时间等要素难以准确判断，导致应急物流具有很强的不确定性的特点。如2008年汶川地震，通讯受阻，交通瘫痪，信息传递一时陷入空白状态，指挥员缺乏信息的支撑，难以准确判断受灾程度，更难以准确掌握所需救灾物资的种类和数量，只能按照“大致估计”预测物资需求情况，调度应急物流力量实现精确保障成为空谈。另一方面，受到灾区变化莫测的气候、地理、水文等自然条件的影响，以及突发事件衍生出的各种次生灾害的影响，物流企业在不确定的复杂条件下作业，意外情况频发，作业活动很难按照预期的进展完成。可见，物流企业所从事应急物流服务保障的地点、环境、持续时间、保障物资品类以及服务保障强度都难以预计，直接导致服务保障成本构成内容也有很大不确定性。

2.3 孤立性

应急物流服务保障成本的构成是针对某一特定独立事件而言，核算对象是孤立发生、小概率的突发事件中应急物流服务保障活动。应急物流服务保障成本构成相比《企业物流成本构成与计算》中的企业物流成本，虽然也应有直接成本和间接成本，但成本费用发生不具有持续性，不以成本控制和成本管理为目的，也不以形成持续的商机和赢利点为目的，甚至影响正常营运。所以，物流企业没有单独核算应急物流服务保障成本的内在动力，成本构成和核算方法要尽量简便易行、快速准确。

2.4 风险性

物流企业参与应急物流服务保障活动，将承担多种风险。比如，人员意外死亡和伤亡的风险，车辆毁损的风险，物流企业正常经营受损的风险，突然增加工作强度带来的人员和设备等相关损失的风险等等，这些是应急物流服务保障成本区别于《企业物流成本构成与计算》中的企业物流成本构成内容。应急物流服务保障成本构成应充分考虑这些特殊特定风险，对这些风险内容单独设置科目进行计算。

总之，应急物流服务保障成本具有的独特性，决定了政府主管部门在对物流企业的应急物流服务保障进行经济补偿，不能参照物流行业一般运行成本或是企业商业物流成本支出进行核算，而要建立一套充分体现应急物流服务保障性质、能够有效激发物流企业参与度的应急物流服务保障成本核算体系。

3.应急物流服务保障成本项目的确定

应急物流成本项目的确源于对应急物流服务费用属性的分析，而应急物流服务费用的发生与应急物流服务保障的具体运作模式密切相关。以下从应急物流服务保障运作流程出发，根据应急物流成本特点，分析费用的内容和属性，确定物流企业在应急物流服务保障活动中的成本项目。

3.1 按照应急物流成本类别确定成本项目

应急物流服务保障成本按照类别，可以分为基本成本、附加成本、风险成本和机会成本。如图1所示。

图1 按照成本类别的应急物流服务保障成本构成

3.1.1 基本成本

基本成本指与某一次应急物流服务保障活动有直接关系，可以直接计入该成本对象名下的直接材料、直接人工等成本，包括服务保障任务时间内信息处理、运输配送、仓储保管、包装组套、装卸搬运、分发管理过程中所发生物流成本。由于应急物流服务保障对象、内容针对性比较强，基本成本占有较大比例。

按照应急物流服务保障活动过程，对基本成本进行阶段性物流成本构成分析。应急物流服务保障可划分为应急信息采集及分析、处理阶段，应急物资储存阶段，应急物资运输阶段和应急物资管理及分发阶段等四个阶段。（见表1）

表1 基本成本的成本项目

3.1.2 附加成本

附加成本是指为完成某一次应急物流服务保障活动，物流企业采取不同于常规物流作业手段的加急措施，以确保应急物资在第一时间送达需求点而产生的额外成本。附加成本一般参考应急物流服务保障所采取的运输方式，依据有关标准确定具体成本。附加成本是体现应急物流服务保障价值作用的重要指标。

3.2.3 风险成本

物流企业在遂行突发事件应急物流服务保障任务时所承担的，由地震、洪水、泥石流等自然原因或社会原因引发的不可抗力，导致各种不同程度的事故风险、灾害风险等造成的额外成本。包括交通工具、自有应急物资的意外毁损、物流企业人员的意外伤亡。其中，

交通工具类风险成本，按照达到报废标准的按照执行任务前累计折旧后的剩余价值计算，没有达到报废标准的按照实际修理费用直接计入基本成本中的运输成本项目。

自有应急物资类风险成本，所有权属于物流企业的应急物资发生毁损，按照购买价格或市场价格计入风险成本。

人员伤亡类风险成本，在执行应急物流保障任务中因自然灾害、交通事故等意外发生的人员伤亡，按照《工伤保险条例》计算的赔付金额计入风险成本。为维护国家利益、社会利益表现特别突出，应当视同现役军人，可以参照《中华人民解放军军人伤亡保险暂行规定》计算赔付金额，并计入风险成本。

3.1.4 机会成本

机会成本又是物流企业的隐形成本，是物流企业会计核算中没有实际发生、但在应急物流服务保障成本核算中需要考虑的成本支出。包括物流企业参与应急物流服务保障活动而失去其他生产经营活动的机会，所造成盈利减少的损失；应急物资存货占用自有资金所产生的额外成本；自有应急物资的贬值损失；车辆回程空载损失等。应急物流服务保障成本核算本着激励原则，既要考虑显性成本，又要考虑隐性成本。机会成本考虑资金的时间价值、风险价值的成本，减少物流企业未实际记录的成本损失，帮助物流企业维持正常的生产经营。

3.2 按照成本支付形式确定成本项目

应急物流服务保障成本按照成本支付形态，可以分为委托第三方物流企业发生的成本支出，即委托应急物流服务保障成本；物流企业自己承担应急物流服务保障活动发生的全部费用支出，即企业内部应急物流服务保障成本。其中，物流企业的服务保障成本按照耗费资源不同可以分为材料支出、人工支出、设备维护支出、办公支出以及保险支出等。具体的成本项目名称如表2所示。

表2 按照支付形式确定的成本项目

4.应急物流服务保障成本核算方法

4.1 会计核算方法

运用会计核算方法进行应急物流服务保障成本核算，需要建立新的会计账户、报表体系，需要与现有会计制度相融合，反映的成本信息比较全面、连续、系统、真实可靠，但这种方法相对比较复杂。

在具体核算时，可以采用双轨制的核算形式，把应急物流服务保障成本核算与制造成本、主营业务成本剥离出来，单独建立应急物流服务保障成本核算的凭证、账户、报表体系。这种核算方法更加符合应急物流服务保障成本核算的特点，与《企业会计准则》规范的报表形式相一致，对企业现有凭证、账户、报表体系没有任何影响，可操作性比较强。可以按照以下步骤计算：

一是在设置应急物流服务保障成本辅助账户，在应急物流服务保障成本下设置基本成本、附加成本、风险成本、机会成本等4个二级账户；并按成本类别设置仓储保管成本、运输配送成本、信息管理成本、分发管理成本等4个三级账户；在三级账户下，可以根据支付形式的不同，设置材料费、人工费、维护费、一般经费、特别经费、委托费费用专栏。

二是对于应急物流服务保障任务时间内，企业会计核算的全部成本费用科目管理费用、营业费用、财务费用、生产成本、制造费用、其他业务支出、营业外支出等科目及明细项目逐一进行分析，确认应急物流服务保障成本内容。

三是对于应计入应急物流服务保障成本内容的，可根据实际情况，选择与会计核算同时登记应急物流服务保障成本辅助账户、二级和三级账户、费用专栏成本数额，或在期末（月末、季末）集中归集应急物流服务保障成本项目、应急物流范围和应急物流成本支付形式，作为归集动因的应急物流服务保障成本数额。

四是在应急物流服务保障活动完成后计算汇总应急物流成本辅助账户、二级和三级账户、费用专栏成本数额，按照如表3所示的“应急物流成本核算报表”内容逐一填报。会计核算方法适用于应急物流保障任务时间跨度比较大、任务比较重，同时会计制度比较健全，成本管理体系比较完善、内部管理决策对成本核算要求较高的大中型企业。

表3 应急物流成本核算报表

4.2 统计核算方法

在运用统计核算方法进行应急物流服务保障成本核算时，不要求设置完整的凭证、账户、报表体系，主要通过对物流企业现行成本核算资料的关键成本项目的统计，从中抽出应急物流服务保障成本耗费部分，再加上现行成本核算没有包括进去但要归入应急物流服务保障成本的费用，然后对上述所有费用重新归集、分配、统计计算，形成对物流企业经济补偿的重要成本依据。与会计核算方法相比较，统计核算方法对应急物流费用支出缺少连续、系统、全面地记录反映，由此核算出来的成本数据的真实性受到较大的影响。另一方面，也正因为不需要对应急物流服务保障成本进行连续、系统、全面的反映追踪，应用起来相对比较简单，适用于会计制度不够健全、成本管理不够完善的中小型企业。在实施中可以按照“应急物流成本核算报表”的形式，由物流企业自主申报。

4.3 会计与统计相结合的核算方法

根据应急物流服务保障成本构成的特点，可以采取会计和统计结合运用的核算方法，应急物流服务保障成本中的基本成本和附加成本在企业会计报表中可以剥离出来，通过会计方法核算；风险成本和机会成本一般是一次发生，一次计入成本支出，可以通过统计方法进行核算。采用这样的方法需要设立基本成本、附加成本类账户，基本成本类账户可以不用纳入现行的企业会计核算体系，单独建立核算体系，类似于补充成本核算账户，相对于会计核算方法，操作起来比较简单，相对于统计核算方法，核算起来更加真实、全面。

5.结束语

我国突发公共事件多发、易发，对物流企业在参与应急物流保障活动中提供的应急物资、人力、工时、市场机会等损失予以必要的经济补偿，已经成为政府突发公共事件应急管理的重要工作。政府主管部门要充分考虑物流企业在应急物流服务保障活动中的资源耗费，尽快制定统一成本构成与核算标准，出台具体的经济补偿标准和程序，切实履行经济补偿责任，进而有效激发和保护企业参与应急物流服务保障活动的积极性和社会责任感，促进应急物流行业持续健康有序发展，有效增强政府应对突发事件的能力。

（作者单位：军事交通学院军事物流系/后勤学院院务部财务军需处/69255部队）

[1]韩迎，张迪.对非战争军事行动中应急物流成本的思考[J].军需研究，2011（2）：29～30.

[2]GB/T20523-2006企业物流成本构成与计算[S].北京：中华人民共和国国家质量监督检验检疫总局，中国国家标准化管理委员会.2006.