将商业汇票纳入现金流量表的探讨

王伟

摘要：随着资本市场的完善，票据业务发展越来越成熟，商业汇票作为一种融资手段，凭借其流动性好、融资成本低的优势逐渐被企业所接受，成为企业间重要的结算方式。现行的现金流量表并未将商业汇票体现出来，造成了企业的现金流量表与企业真实的资金收支相脱节，使得企业会计信息失真，影响决策有用性。本文提出将商业汇票体现在现金流量表中，分析其可行性，并指出具体的操作过程，以期得到更加真实可靠的现金流量表。

关键词：现金流量表；现金等价物；商业汇票；银行承兑汇票

中图分类号：F275 文献识别码：A 文章编号：1001-828X（2017）012-0-01

一、现金等价物的概述

对于现金等价物的定义，是指企业持有的期限短、流动性强、易于转换为已知金额现金、价值变动风险很小的投资。从现金等价物的定义可以看出，现金等价物具备四个硬性条件：（一）期限短，一般是指三个月以内；（二）流动性比较强；（三）容易转换为已知确定金额的现金；（四）风险小，价值变动不大。四个硬性条件体现了现金等价物的变现能力和支付能力，其中前两项反映了现金等价物的变现能力；而后两项则体现了现金等价物的支付能力。如三个月内到期的债券投资，因其风险小、到期转换的金额已知，则可视为现金等价物；而短期持有的股票，虽流动性强，易于兑换，但因其风险大，且兑换的金额不确定，则不能将其视为现金等价物。

二、商业汇票的概述

商业汇票是指由付款人或存款人（或承兑申请人）签发，由承兑人承兑，并于到期日向收款人或被背书人支付款项的一种票据。所谓承兑是指汇票的付款人愿意按汇票票面金额负担支付义务的行为，也就是说付款人承诺到期无条件地按照汇票票面金额支付的行为。

商业汇票按照承兑人的不同分为银行承兑汇票和商业承兑汇票。银行承兑汇票是由银行承诺到期日按照票面金额无条件支付现金给收款人或持票人的票据，而商业承兑汇票是由银行以外的付款人承兑，承诺到期日按照票面金额无条件支付现金给收款人或持票人的票据。商业承兑汇票反映了企业之间的商业信用，而银行承兑汇票将这种商业信用转化为银行信用，银行破产的风险极低，不存在到期不承兑的风险，由此笔者提出可以将银行承兑汇票作为现金等价物在现金流量表中体现，而商业承兑汇票因其有一定的变现风险，可以作为补充资料，以文字说明的方式体现在现金流量表中。

三、将商业汇票体现在现金流量表中的探讨

随着资本市场的完善，商业汇票作为一种融资方式，具备流通手段灵活、融资成本低廉的优势，因此为越来越多的企业接受，在企业间普遍流通。如果不将商业汇票体现在现金流量表中，那么势必会造成企业的现金流量表与企业实际资金收入情况相脱节，引起財务信息失真，不能为管理层和其他利益相关者提供决策有用的信息。

是否将商业汇票作为现金等价物，学术界一直存在着争议，否定派认为其不属于投资，2006年年度报告工作备忘录第三条—新旧会计准则衔接若干问题中指出，上市公司执行新会计准则协调小组工作小组会议纪要第六条，对现金流量表的会计处理达成一致意见认为“对于公司在经济业务中收到或对外作为货款支付的银行承兑汇票，公司不应将其作为现金流量计入现金流量表”。

其实商业汇票从某种意义上来说可以视为一种投资，只不过与平常的投资不同，它是用商品或劳务换取的一种短期投资，作为商誉的一种载体，是出票人利用其“信誉良好”这种无形资产商誉对债权人财产的一种投资。

银行承兑汇票期限在6个月以内，符合期限短的特点，另外银行承兑汇票流动性特别强，几乎等同于现金，只需要票据背书即可实现，而且银行承兑汇票易于转换为已知金额现金，到期银行无条件按照票面金额承兑，如提前贴现，也只需支付一定的贴现利息即可。由此可以看出从实质上来说银行承兑汇票完全可以作为现金等价物与其他现金及现金等价物一起体现在现金流量表的各个项目。

商业承兑汇票由于不满于风险小这个特征，不能将其作为现金等价物在现金流量表项目中体现，但是可以通过文字性说明作为补充资料体现在现金流量表中。

四、将商业汇票体现在现金流量表中的具体操作过程

（一）银行承兑汇票可视为现金等价物直接体现在现金流量表中，具体操作如下：1.企业销售商品、提供劳务收到银行承兑汇票时，将其作为现金流入，列入“销售商品提供劳务收到的现金”这个经营活动中流入的现金项目中。2.企业将银行承兑汇票背书给供应商，如果是购买材料接受劳务支出，则作为现金流出，列入经营活动流出的现金项目，即“购买商品接受劳务支出的现金”中；如果是基建或者其他固定资产、无形资产支出，则列入投资活动流出的现金项目，即“购买固定资产、无形资产或其他长期资产支出的现金”中。3.企业将银行承兑汇票持有至到期或者直接贴现，由于分录的借贷方都是现金及现金等价物，则不作为现金流收支。

（二）商业承兑汇票因其到期承兑的风险较大，暂不列为现金等价物，可以将其作为文字性补充资料体现在现金流量表表底。具体的表达格式为：本期收到商业承兑汇票XX元，背书支付给供应商XX元。对于到期贴现，因为在现金流量表中已经体现，所以可以对这部分不作说明。

五、结语

总之，将商业汇票的流入流出体现在现金流量表中，有助于更加准确地反映报表项目之间的对应关系，更能真实、完整地反映企业的经营状况和偿债能力，更加符合实质重于形式的会计原则，为企业管理层和其他利益相关者提供更加决策有用的财务信息。当然，将商业汇票纳入现金流量表存在一定的风险，这有赖于资本市场的进一步完善，有赖于票据等相关制度的规范性、执行性、有效性，有赖于企业实体对信用的重视性、自觉性。

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